REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Avenija Dubrovnik 6, Zagreb

Poslovni broj: UsI-4278/2025-10

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sutkinji toga suda Jeleni Maltar Benjak, uz sudjelovanje Branke Crnogorac, zapisničarke, u upravnom sporu tužiteljice SK iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupane po opunomoćeniku Franu Ježiću, odvjetniku u Varaždinu, Zagrebačka 89, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, 29. travnja 2026.

p r e s u d i o  j e

I. Poništava se rješenje tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak KLASA: UP/II-410-18/22- 01/296, URBROJ: 513-04-25-2 od 17. rujna 2025.

II Poništava se rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave Centar, KLASA: UP/I-410-23/22-32/08, URBROJ: 513-07-01-01- 22-3 od 6. lipnja 2022.

III. Nalaže se tuženiku, OIB: 18683136487 naknaditi tužiteljici, OIB: [osobni identifikacijski broj] trošak upravnog spora u iznosu od 2.500,00 eura (slovima: dvijetisuće petsto eura) u roku od 30 dana od dana dostave pravomoćne presude.

IV. Odbija se zahtjev tužiteljice za naknadu troškova upravnog spora u preostalom iznosu.

Obrazloženje

1. Tužiteljica je podnijela tužbu protiv rješenja tuženika, KLASA: UP/II-410-18/22- 01/296 URBROJ: 513-04-25-2 od 17. rujna 2025. kojim je odbijena njezina žalba protiv rješenja Ministarstva Financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave Centar, KLASA: UP/I-410-23/22-32/8, UR.BROJ: 513-07-01-01-22-3 od 6. lipnja 2022.

2. Rješenjem prvostupanjskog javnopravnog tijela od 6. lipnja 2022. utvrđuje se da je tužiteljica za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020. korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona ostvarila primitke koji imaju obilježja nesamostalnog rada u iznosu od 138.604,00 kuna, a na koje su obračunati porez i prirez na dohodak te pripadajući doprinosi te mu je naloženo njihovo plaćanje sa zateznim kamatama u situaciji zakašnjenja.

3. Tužiteljica u cijelosti osporava zakonitost pobijan ih akata. U bitnom ističe da je porezno tijelo počinilo bitne povrede postupka i pogrešno primijenilo materijalno pravo prilikom odlučivanja da li su u konkretnom slučaju ispunjene pretpostavke koje propisuje Pravilnik o porezu na dohodak, a odnose se na kriterije financijske kontrole i kontrole ponašanja.

3.1. U odnosu na kriterij financijske kontrole osporava zaključak poreznih tijela da je ista uspostavljena redovitom mjesečnom isplatom u približno sličnim iznosima . Ističe da i prema sudskoj praksi Visokog upravnog suda Republike Hrvatske način financiranja ne određuje karakter obavljenih poslova te da činjenica da je primala isplate mjesečnih naknada u sličnim iznosima ne predstavlja naknadu za rad . Porezno tijelo je moralo obrazložiti zašto bi takva naplata cijene, pored činjenice da je tužiteljica imala i drugog klijenta i da je dokazala da je usluge pružala i trećem klijentu, u tijeku trajanja poslovne suradnje, bila takva da ukazuje na postojanje nesamostalnosti tužiteljice u odnosu sa isplatiteljem. Smatra da u upravnom postupku nije razmatrana činjenica da je iz narudžbenica razvidno da je isplatitelj naručio usluge od nje, kao od podizvođača za izradu web shopova i admin sučelja i izradu web shopa za potrebe isplatitelja te da je cijena usluge bila je definirana u ukupnom iznosu, a naplativa u mjesečnim obrocima. Iz narudžbenice ne proizlazi fond sati u kojem su usluge trebale biti pružene, raspored rada i druge okolnosti koje bi ukazivale da je primala plaću za rad. Ističe da nije imala zaključen ugovor sa isplatiteljem te je imala pravo samostalno odlučiti o prihvaćanju naručenih usluga. Dalje navodi da je poreznim tijelima dostavila poslovne upite, račune o drugog klijenta, dogovore sa drugim klijentima iz kojih proizlazi da nije financijski kontrolirana od strane isplatitelja i da o njemu financijski nije ovisila jer je pružala i imala mogućnost pružanja usluge drugim klijentima. Porezna tijela nisu dokazala da su usluge pružene u radno vrijeme isplatitelja i po njemu pribavljenim sredstvima za rad, nije izvršena usporedba plaće zaposlenika isplatitelja sa njezinom naknadom te nije uzeta u obzir okolnost da nije imala pravo na povećanje cijene usluga radi otežanih uvjeta rada, prekovremenog rada, rada blagdanima, nedjeljom i drugim neradnim danima, smjenskog rada i slično.

3.2. U odnosu na kriterij kontrole ponašanja osporava zaključak poreznog tijela da bi okolnost što su isplatitelj i ona registrirani za iste djelatnosti, odnosno da djeluju unutar iste djelatnosti ukazivala na to da je koristila porezne pogodnosti protivno svrsi zakona. Smatra da okolnost što su ona i isplatitelj registrirani za istu vrstu djelatnosti, u situaciji kada nije bila dužna osobno izvršiti posao, uz činjenicu da je dokazala da sa svim svojim klijentima djeluje na jednak način i da njezino poslovanje i odnos sa isplatiteljem ne odstupa od odnosa kojeg drugi porezni obveznici ostvaruju sa svojim klijentima na tržištu, nije mogla biti uzeta kao ona koja bi ukazivala na postojanje obilježja nesamostalnosti tužiteljice. Ističe da su porezna tijela povrijedila su svoju obvezu iz članka 32.d Pravilnika o porezu na dohodak jer prilikom provođenja predmetnog nadzora nisu utvrdila razlike u poslovanju s isplatiteljem u odnosima koje je tužiteljica ostvarila s drugim klijentima i drugim potencijalnim klijentima. Također porezna tijela nisu ispitala je li bila ograničena u prenošenju posla na treće osobe, odnosno je li ona kao mogla slobodno, bez ikakvih ograničenja dalje prenositi ugovoreni posao na treće osobe i je li ona osobno trebala izvršiti posao. Navodi da je u upravnom postupku dostavila niz dokaza iz kojih proizlazi da je za nju uobičajeno da usluge pruža klijentima koji su registrirani za istu djelatnost kao i ona. Dostavlja rješenja tuženika iz drugih postupaka kojima je utvrđeno da je za pravilnost postupka bilo potrebno sagledati cjelokupno poslovanje tog tužitelja u predmetnom razdoblju i da je prvostupanjsko tijelo trebalo ocijeniti i brojne dokaze kojima je taj porezni obveznik dokazivao uobičajen način svojeg poslovanja. Ističe da je u upravnom postupku utvrđeno postojanje kriterija kontrole ponašanja jer je isplatitelj nadzirao posao kroz izvješća o dinamici rada. Podnošenje izvješća može biti obilježje nesamostalnog rada i obilježje samostalne djelatnosti, no porezna tijela nisu navela dokaze iz kojih bi proizlazilo da se radi upravo o izvješćima karakterističnim za radni odnos, odnosno izvješćima o radu. Smatra da je zanemarena činjenica da izvještavanje prema klijentu u IT industriji nije iznimka, nego standardna profesionalna praksa jer je transparentna komunikacija preduvjet uspješne suradnje i zadovoljstva klijenta, a da je tome tako govori čitav niz javno dostupnih informacija objavljenih na internetu koji su lako dostupni bili poreznom tijelu. Dalje navodi da upravna tijela nisu uspjela dokazati da je primala upute za rad koje su karakteristične za nesamostalni rad. Ističe da je zaprimala tehničke specifikacije koje moraju biti zadovoljene/isporučene pri isporuci usluga, no istima nije bilo određeno kako, na koji način, kojim metodama i sredstvima rada treba obaviti naručene usluge niti su joj dana sredstva rada. Porezna tijela nisu ispitala sadržaj ovih specifikacija, odnosno sadrže li podatak o tome kako i na koji način treba izvršiti naručenu uslugu.

3.3. Zaključuje da porezna tijela za svoja utvrđenja nisu ponudila dokaze pa se takvo postupanje ne može se smatrati zakonitim. Takvim postupanjem porezna tijela prekršila su i temeljna ustavna prava tužiteljice i to pravo na pravično suđenje, učinkovit pravni lijek, pravo izjašnjavanje, pravedno postupanje, pravedno i jednako oporezivanje i pravo vlasništva.

3.4. Predlaže poništiti osporeno rješenje tuženika i prvostupanjsko rješenje uz naknadu troškova upravnog spora.

4. Tuženik u odgovoru na tužbu u cijelosti ostaje kod navoda iznesenih u obrazloženju osporenog rješenja, predlaže da Sud riješi predmetni spor bez rasprave i tužbu odbije kao neosnovanu.

5. Tužiteljica se podneskom od 29. prosinca 2025. očitovala na navode tuženika iz odgovora na tužbu na način da ponavlja navode iz tužbe o propustu upravnih tijela da uzmu u obzir relevantne činjenice. Također je podneskom od 20. travnja 2026. uputila na stajališta iz recentnih odluka upravnih sudova i Visokog upravnog suda Republike Hrvatske za koja smatra da su primjenjiva i u ovom sporu.

6. Strankama je dana mogućnost izjasniti se o svim zahtjevima i navodima drugih stranka, odnosno o činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora u skladu s člankom 6. stavkom 1. Zakona o upravnim sporovima (Narodne novine, 36/24 – dalje: ZUS) te je sud održao usmenu i javnu raspravu 22. travnja 2026. Na temelju ovlaštenja iz odredbe članka 91. stavka 3. ZUS-a rasprava je provedena u odsutnosti tuženika, koji iako uredno pozvan, raspravi nije pristupio, niti je svoj izostanak opravdao.

7. Zamjenica opunomoćenika tužiteljice istaknula je da tužiteljica nije bila u odnosu nesamostalnog rada sa isplatiteljem niti su za to ispunjeni zakonski kriteriji. Tužiteljica nije bila ekonomski ovisna o jednom naručitelju, već je u relevantnom razdoblju imala više klijenata, ostvarivala je prihode od drugih društva, ugovarala nove poslove što jasno ukazuje na tržišno poslovanje, a nikako na radni odnos. Nadalje , u vrijeme pružanja usluga nije imala nikakva obilježja radnog odnosa, niti ograničenja karakteristična za zaposlenje, već je poslovala samostalno, na vlastiti rizik i za više različitih klijenata.

8. Ocjenjujući zakonitost osporenog rješenja sud je izveo dokaze uvidom u sudski spis te isprave priložene spisu tuženika.

9. Tužbeni zahtjev je osnovan.

10. Upravni postupak koji je prethodio ovom upravnom sporu pokrenut je po službenoj dužnosti na temelju ovlaštenja iz članka 12.a Općeg poreznog zakona („Narodne novine“, 115/16., 106/18., 121/19., 32/20., dalje: OPZ), odnosno na temelju članka 27.a Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, 115/16., 106/18., 121/19., 32/20.; dalje: ZPD), o čemu je sastavljen Zapisnik, KLASA: UP/I-410-23/22- 32/8, URBROJ: 513-07-01-01-22-1 od 14. svibnja 2022.

11. U upravnom postupku izvršen uvid u podatke iz informacijskog sustava Porezne uprave (ISPU), provjereni su javno dostupni podaci i informacije sa interneta, pribavljen je Upitnik NR, Izjava o obvezi čuvanja poslovne sklopljenu sa trgovačkim društvom GLOBALDIZAJN d.o.o. od 1. listopada 2018. (dalje: Izjava), izvršen je uvid u poslovnu dokumentaciju, izdane račune i izvode sa žiro računa tužiteljice.

11.2. Iz podataka ISPU-a te prikupljenih informacija sa interneta utvrđeno je da tužiteljica obavlja djelatnost računalnog programiranja od 19. lipnja 2018. te da je od tada obveznik poreza na dohodak od djelatnosti u paušalnom obrtu. Ima vlastitu internet stranicu, QN digital design koja postoji od 2019. godine.

11.3. Iz upitnika NR proizlazi da tužiteljica ima najznačajnijeg isplatitelja primitaka, trgovačko društvo GLOBALDIZAJN d.o.o. (dalje: isplatitelj). U istom je navedeno da isplatitelj daje upute kako obaviti posao te da mu se podnose izvješća o dinamici izvršenja posla. Također isplatitelj isplaćuje primitke u obračunskim intervalima, mjesečno ili češće, na temelju računa koji ispostavi obrt ovisno o količini obavljenog posla.

11.4. Iz izjave proizlazi da je ugovoreno da će tužiteljica poslove obaviti u ime isplatitelja te će sva prava na rezultatima tih radnih zadataka/poslova pripadati isplatitelju. Također isplatitelj stječe isključivo i vremenski neograničeno pravo slobodnog korištenja rezultata rada tužiteljice bez obveze plaćanja posebnih naknada. Definirano je pravo nadzora isplatitelja nad radom tužiteljice putem interneta i intaneta.

11.5. Iz poslovne dokumentaciju, izdanih računa i izvoda sa žiro računa proizlazi da je tužiteljica u 2020. godini ostvarila primitke od isplatitelja u približno istim mjesečnim iznosima.

12. Stav je poreznih tijela da je, imajući u vidu cjelovit odnos tužiteljice i isplatitelja, činjenice bitne za oporezivanje i elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada, utvrđeno postojanje obilježja nesamostalnog rada i to presudnim utjecajem kontrole ponašanja i financijske kontrole. Ovo iz razloga što isplatitelj kao poslodavac određuje tužiteljici kao posloprimcu način obavljanja posla na način da joj daje upute kako obaviti posao i nadzire dinamiku izvršenja posla zahtijevanjem izvješća o izvršenju posla, odnosno isplatitelj ima pravo usmjeriti i kontrolirati što tužiteljica radi i kako obavlja posao. Također je tužiteljica bila financijski ovisna o isplatitelju jer joj je gotovo svaki mjesec isplaćivao isti iznos, dok je od drugog isplatitelja, trgovačkog društva CINNAMON d.o.o., primala uplate u 7.,10., 11. i 12. mjesecu te iste čine 40% primitaka.

13. Tužiteljica nije osporila ni metodologiju obračuna ni visinu porezne osnovice poreza na dohodak i obveznih doprinosa, dok se spornim pokazalo jesu li u činjeničnom stanju kako ga je utvrdilo porezno tijelo bili ispunjeni uvjeti da se tužitelj ici obračuna manje obračunati porez i prirez na dohodak uz obvezne doprinose s osnova primitaka koji su ocijenjeni primitcima s osnova nesamostalnog rada s trgovačkim društvom GLOBALDIZJN d.o.o. kao pretežitim isplatiteljem primitaka.

14. Prema članku 7. stavku 1. Zakona o radu („Narodne novine“ 93/14., 127/17., 98/19.; dalje: Zakon o radu) poslodavac je obvezan u radnom odnosu radniku dati posao te mu za obavljeni rad isplatiti plaću, a radnik je obvezan prema uputama koje poslodavac daje u skladu s naravi i vrstom rada, osobno obavljati preuzeti posao. Stavkom 2. istog članka propisano je da poslodavac ima pravo pobliže odrediti mjesto i način obavljanja rada, poštujući pri tome prava i dostojanstvo radnika. Stavkom 3. istog članka propisano je da je poslodavac dužan osigurati radniku uvjete za rad na siguran način i na način koji ne ugrožava zdravlje radnika, u skladu s posebnim zakonom i drugim propisima.

15. Člankom 2. stavkom 1. Zakona o obrtu („Narodne novine“, 143/13., 127/19., 41/20.; dalje: Zakon o obrtu) obrt u smislu tog Zakona je samostalno i trajno obavljanje dopuštenih gospodarskih djelatnosti u skladu sa člankom 8. toga Zakona od strane fizičkih osoba sa svrhom postizanja dohotka ili dobiti koja se ostvaruje proizvodnjom, prometom ili pružanjem usluga na tržištu. Stavkom 3. istog članka propisano je da je dopuštena svaka gospodarska djelatnost koja nije zakonom zabran jena.

16. Člankom 12. a. stavkom 1. točkom 1. OPZ-a propisano je da porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama, a koji nisu bili namijenjeni za određenu skupinu poreznih obveznika, smatrat će se da koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada: 1. isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama.

17. Prema članku 27. a. stavku 1. ZPD-a za potrebe oporezivanja primicima po osnovi radnog odnosa smatraju se i primici proizašli iz korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona propisanih propisom kojim je uređen opći porezni postupak kod kojih postoje obilježja nesamostalnog rada. Stavkom 2. istog članka propisano je da se obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona iz stavka 1. ovoga članka određuju temeljem ispunjenja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka.

18. Sukladno članku 32. a. stavku 3. Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“, 10/17., 128/17., 106/18., 1/19., 80/19., 1/20.; dalje: Pravilnik) za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, uzimajući u obzir sve činjenice bitne za oporezivanje i sve elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada propisane člancima 32.d do 32.i ovoga Pravilnika. Stavkom 4. istog članka propisano je da u utvrđenju obilježja nesamostalnog rada prema stavku 3. ovoga članka, svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne treba ju biti istovremeno ispunjeni. Stavkom 5. istog članka propisano je da se postojanje obilježja nesamostalnog rada utvrđuje presudnim utjecajem kontrole ponašanja i/ili financijske kontrole isplatitelja primitka nad poreznim obveznikom izvršiteljem posla i/ili ako odnos stranaka upućuje na presudnu povezanost u ostvarenju posla. Stavkom 7. istog članka propisano je da se za potrebe preispitivanja elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada prema člancima od 32.d do 32.i ovoga Pravilnika isplatitelj prim itka smatra poslodavcem, a porezni obveznik izvršitelj posla posloprimcem.

19. Člankom 32. d. Pravilnika propisano je da se činjenicama bitnim za oporezivanje pojedinog poreznog obveznika posloprimca smatraju podaci: o svim primicima koji se ostvaruju po pojedinom izvoru dohotka u određenom vremenskom razdoblju, polazeći od prethodne alineje, ostvaruju li se primici od nesamostalnog rada u istom vremenskom razdoblju s drugim izvorima dohotka, koja djelatnost se obavlja i koliko dugo, postoji li utvrđen plan poslovanja, na koji način se djeluje na tržištu, koji je uobičajeni način pronalaska poslovnih partnera te sklapanja poslovnih odnosa, broj poslovnih partnera, te ovisno o pojedinom slučaju ostale činjenice bitne za oporezivanje.

20. Člankom 32. i. propisano je da u skladu s člankom 27.a Zakona obilježja nesamostalnog rada određuju se temeljem ispunjenja elemenata tri kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka. Stavkom 2. istog članka propisano je da će se ispunjenje elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada utvrđivati u odnosu na određenog isplatitelja primitka.

21. Člankom 32. f. Pravilnika propisano je polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij kontrola ponašanja obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao (kroz upute, obuku ili druga sredstva): 1. određuje li poslodavac posloprimcu mjesto obavljanja posla neovisno o tome što se isti može obavljati i na drugom mjestu, 2. daje li poslodavac posloprimcu upute kako obaviti posao, 3. određuje li poslodavac posloprimcu vrijeme, mjesto ili način obavljanja posla, 4. vodi li poslodavac evidenciju radnog vremena za posloprimca, 5. nadzire li poslodavac dinamiku izvršenja posla ili zahtjeva izvještaje o izvršenju posla, 6. koristi li posloprimac opremu i sredstava za rad poslodavca, 7. obučava li poslodavac posloprimca o načinu izvršavanja posla.

22. Člankom 32. g. propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij financijske kontrole obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada: 1. usmjerava li i/ili ugovara, odnosno nadoknađuje li poslodavac poslovne i putne troškove posloprimca, 2. ulaže li poslodavac u opremu, alate i materijale posloprimca, 3. određuje li poslodavac proizvode i usluge koje posloprimac koristi u izvršenju posla, 4. kontrolira li poslodavac način i opseg pružanja usluga posloprimca na tržištu, 5. obavlja li poslodavac posloprimcu isplate u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) i/ili u približno sličnim iznosima.

23. Člankom 32. h. Pravilnika propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij odnosa stranaka obuhvaća elemente koji pokazuju vrstu tih odnosa: 1. sklapaju li poslodavac i posloprimac ugovor koji po svojim bitnim obilježjima ima obilježja ugovora o radu, 2. pruža li poslodavac posloprimcu naknade troškova koja su tipična obilježja nesamostalnog rada (godišnji odmor, naknade za bolovanje ili druga prava vezana uz nesamostalni rad), 3. koje je razdoblje trajanja posla te je li to trajanje posla vezano za provedbu određenog projekta ili više projekta u nizu, 4. u kojoj mjeri posao koji obavlja posloprimac predstavlja redovno poslovanje poslodavca, 5. može li posloprimac raskinuti poslovanje s poslodavcem bez materijalnih i financijskih posljedica, 6. je li uobičajeno za poslovanje u djelatnosti isplatitelja primitka da određene poslove na taj način traži na tržištu.

24. Prilikom donošenja odluke u ovom predmetu, sud je uzimajući u obzir citirane odredbe Zakon o radu, Zakona o obrtu, ZPD-a, OPZ-a i Pravilnika te je sagledao cjelokupni odnos isplatitelja i tužiteljice u skladu s člankom 32. a. stavkom 3. Pravilnika.

25. Porezna tijela su utvrdila postojanje obilježja nesamostalnog rada i to presudnim utjecajem kontrole ponašanja i financijske kontrole. Kontrola ponašanje proizlazi iz okolnosti što pretežiti isplatitelj primitaka određuje način obavljanja posla na način da daje upute kako obaviti posao i nadzire dinamiku izvršenja posla kroz izvješća o izvršenju posla. Financijska kontrola uspostavljena je redovnom mjesečnom isplatom u približno istim iznosima iz čega proizlazi da je tužiteljica bila ovisna o najznačajnijem isplatitelju primitaka GLOBALDIZAJN d.o.o. Ujedno je od drugog isplatitelja, trgovačkog društva CINNAMON d.o.o., koji čini 40% ukupnih prihoda, primala uplate u 7., 10., 11. i 12. mjesecu 2020.

26. Uvažavajući činjenicu da prilikom utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada svi kriteriji, odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni (članak 32.a stavak 4. Pravilnika), sud, nakon što je sagledao cjelokupni odnos isplatitelja i tužiteljice, zaključuje da iz utvrđenih elemenata ne proizlazi da je postojao presudni utjecaj kontrole ponašanja ili financijske kontrole isplatitelja nad tužiteljicom te da njihov odnos ima obilježja nesamostalnog rada (članak 32.a stavak 5. Pravilnika). Ovo iz razloga što utvrđeni elementi elemenata kontrole ponašanja i financijske kontrole (upute kako obaviti posao, izvješća o izvršenju posla, redovne mjesečne isplate u približno istim iznosima) jesu obilježja radnog odnosa, no također su obilježja i ugovora o djelu. Ujedno, porezna tijela utvrđene elemente nisu dovela u svezu s ostalim obilježjima ugovornog odnosa tužiteljice i isplatitelja.

27. Člankom 593. Zakona o obveznim odnosima („Narodne novine“, 35/05, 41/2008, 125/2011, 78/2015, 29/2018, 126/2021, 114/2022, 156/2022, 155/2023) u djelu koji se odnosi na ugovore o djelu određeno je da naručitelj ima pravo nadzora nad obavljanjem posla i davati upute kad to odgovara naravi posla, a izvođač mu je to dužan omogućiti. Dakle, izvođač ugovora o djelu obavezan je raditi prema uputama i uz nadzor naručitelja te stoga sama činjenica da u konkretnom slučaju isplatitelj primitaka kao naručitelj nadzire izvršenje posla kroz dostave mjesečnih izvještaja, odnosno da daje upute tužiteljici, sama za sebe, ne može predstavljati činjenicu na temelju koje je porezno tijelo utvrdilo ispunjenje kriterija kontrole ponašanja jer je isto, sukladno citiranoj zakonskoj odredbi, uobičajeno za ugovore o djelu.

27. Nadalje, iz spisa predmeta proizlazi da tužiteljica i pretežiti isplatitelj privitaka nisu sklopili ugovor o poslovnoj suradnji već su svoj ugovorni odnos uredili kroz narudžbenice od 1. siječnja 2020. i 1. ožujka 2020. Istima se tužiteljica obvezala izvršiti određenu uslugu u vremenski ograničenom razdoblju za određeni iznos usluge te je ugovorena obročna isplata.

28. Iz sadržaja narudžbenica te ostale dokumentacije u spisu, u odnosu na kriterij kontrole ponašanja, sud nalazi da isplatitelj tužiteljici ne određuje mjesto, vrijeme i način obavljanja posla, tužiteljica ne vodi evidenciju radnog vremena za isplatitelja, ne koristi u radu opremu i sredstva za rad isplatitelja, isplatitelj joj ne pruža mogućnost edukacije ili tečaja, ne obučava ju o načinu izvršavanja posla, a niti ju je slao na službeni put za potrebe obavljanja posla. Stoga, prema stavu ovog suda u konkretnom slučaju nije riječ o obavljanju poslova prema uputama poslodavca kao u radnom odnosu, a niti navedeno dokazuje da je isplatitelj imao pravnu mogućnost usmjeriti i kontrolirati što tužiteljičin obrt radi i kako obavlja posao.

29. Sadržaj izjave o obvezi čuvanja poslovne tajne, pristupu računalnim sustavima, pravima intelektualnog vlasništva, obvezi povrata informacija i pravu nadzora od 1. listopada 2018. sud nije uzimao u obzir s obzirom na to da iz iste ne proizlazi da bi se ista odnosila i na ugovorni odnos tužiteljice i isplatitelja u 2020. godini.

30. U odnosu na kriterij financijske kontrole sud nalazi da u upravnom postupku nije utvrđeno da bi isplatitelj imao pravo usmjeravati ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte tužiteljičinog posla, odnosno da bi nadoknađivao tužiteljici poslovne i putne troškove, ulagao u opremu, alate i materijale tužiteljice, određivao proizvode i usluge koje je tužiteljica obvezna koristiti u izvršenju posla te kontrolirati tužiteljicu u načinu i opsegu pružanja usluga na tržištu.

30.1. U odnosu na činjenicu da isplatitelj tužiteljici obavlja isplate u određenim vremenskim razdobljima, u približno sličnim iznosima, Sud nalazi da je u 2020. godini isplatitelj bio većinski isplatitelj tužiteljičinog obrta i da joj je uplaćivao mjesečne uplate u približno jednakim iznosima, ali da je tužiteljica 40% svojih prihoda ostvarila iz drugih izvora, surađujući sa drugim klijentima, što nije zanemariv iznos. Isto tako, sud ističe da ovakav način angažiranja stručnjaka za posao na određenim projektima nije pravno zabranjen te ne može prihvatiti obrazloženje tuženika da je iz tog razloga tužiteljica u potpunosti ovisila o isplatitelju.

30.2. Nadalje, tužiteljica je u upravnom postupku dostavila dokaze o ostvarenoj poslovnoj suradnji s trgovačkim društvom Cinnamon d.o.o. i narudžbenice od trgovačkog društva IN2 d.o.o. iz kojih proizlazi da je tužiteljica na bitno sličan način regulirala ugovorne odnose, da se izlagala tržištu i da nije bila ekonomski ovisna o isplatitelju.

31. Dovodeći u vezu bitne razlike između ugovora o radu i ugovornog odnosa tužiteljice i isplatitelja primitka te sagledavajući cjelokupan poslovni odnos ugovornih strana, sud smatra da je rizik postizanja rezultata na tužiteljici, a ne na isplatitelju, za razliku od ugovora o radu gdje je taj rizik na poslodavcu. Također, u konkretnom slučaju nije riječ o podređenosti (subordinaciji) koja je bitno obilježje radnog odnosa, u granicama koje poslodavac ili od njega na to ovlaštena osoba određuje radniku gdje, kada, što i kako će raditi i gdje je radnik obvezan rad obavljati osobno. Također, smisao predmetnog ugovornog odnosa je izvršenje određenog posla, a ne stavljanje na raspolaganje poslodavcu, odnosno isplatitelju, određeno vrijeme. Isto tako, iz spisa predmeta da je tužiteljica i sa drugim klijentima na bitno sličan način regulirala ugovorni odnos te ostvarila primitke od drugih klijenata u nadziranoj godini.

32. Slijedom svega navedenog, sud zaključuje da poslovni odnos tužiteljičinog obrta i isplatitelja ne ukazuje da je postojao presudni utjecaj kontrole ponašanja i financijske kontrole te ne nalazi postojanje obilježja nesamostalnog rada. Činjenice da je isplatitelj po predmetnom Ugovoru tužiteljičinom obrtu vršio isplate u mjesečnim iznosima te da su tužiteljica i Isplatitelj registrirani za istu djelatnost same po sebi nisu dovoljne za zaključak da navedeni poslovni odnos ima obilježja nesamostalnog rada kako je to zaključio tuženik, obzirom da istovremeno nije utvrđeno postojanje niza drugih elemenata propisanih kriterija. Ovakav stav izražen je i u presudi Visokog upravnog suda Republike Hrvatske Usž-2668/2025-5 od 2. srpnja 2025. Slijedom navedenog, osporenim rješenjima povrijeđen je zakon na štetu tužiteljice.

33. Stoga je, na temelju članka 117. stavka 1. ZUS-a, odlučeno kao pod točkama I. i II. izreke presude.

34. Budući da je tuženik izgubio spor dužan je tužiteljici nadoknaditi opravdane izdatke učinjene u tijeku spora, a koji obuhvaćaju i nagradu za rad odvjetnika. Tužiteljici je kao opravdan izdatak u smislu odredbe članka 144. ZUS-a priznat trošak za sastav tužbe u iznosu od 1.000,00 eura i trošak pristupa na ročište 22. travnja 2026. u iznosu od 1.000,00 eura uvećano za pripadajući PDV, u sveukupnom iznosu od 2.500,00 eura uz primjenu Tbr. 27., 46. i 54. Tarife o nagradama i naknadi troškova za rad odvjetnika („Narodne novine“,138/23.).

35. Sud tužiteljici nije priznao trošak podneska od 29. prosinca 2025. u iznosu od 1.000,00 eura, kao i trošak podneska od 22. travnja 2026. u iznosu od 1.000,00 eura, budući da u istima ponavlja navode iz tužbe, a glede dostavljenih sudskih odluka, ističe se da sud poznaje pravo te da navedene radnje ne predstavljaju opravdani trošak u skladu s člankom 144. ZUS-a.

36. Stoga je odlučeno kao u točkama III. i IV. izreke presude.

U Zagrebu 29. travnja 2026.

Sutkinja:

Jelena Maltar Benjak

Uputa o pravnom lijeku:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog suda u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude.

Dna:

1. Tužiteljica po opunomoćeniku, odvjetniku Franu Ježiću, Zagrebačka 89, [adresa] Varaždin

2. Ministarstvo financija Republike Hrvatske, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Koturaška 43/IV, [adresa] Zagreb

3. U spis