Poslovni broj: Us I-3524/25-5
REPUBLIKA HRVATSKA
UPRAVNI SUD U ZAGREBU
Zagreb, Avenija Dubrovnik 6
U I M E R E P U B L I K E H R V A T S K E
P R E S U D A
Upravni sud u Zagrebu, po sucu tog suda Bojanu Bugarinu i uz sudjelovanje Anite Ćavar kao zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja: VH iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupan po opunomoćenici Renati Plešnar, odvjetnici iz Zagreba, Kraljevec II. br. 29, protiv tuženika: Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV, OIB: 18683136487, radi poništavanja rješenja, 16. veljače 2026. godine
p r e s u d i o j e
Odbija se tužbeni zahtjev za poništavanje rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/22- 01/329, URBROJ: 513-04-25-2 od 23. lipnja 2025. godine, kao i zahtjev tužitelja za naknadu troška.
Obrazloženje
Tužitelj tužbom osporava drugostupanjsko rješenje od 23. lipnja 2025. godine, kojim je odbijena njegova žalba protiv prvostupanjskog poreznog rješenja od 03. lipnja 2022. godine. Tim prvostupanjskim rješenjem je tužitelju za 2020. godinu utvrđeno korištenje poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona i ostvarivanje primitaka koji imaju obilježja nesamostalnog rada od 250.487,82 kn, u vezi čega su mu utvrđene obveze poreza na dohodak, prireza i obveznih doprinosa, uz nalaganje plaćanja.
Tužitelj u tužbi iznosi više prigovora koji će detaljnije biti analizirani u nastavku ove presude.
Tuženik je u odgovoru na tužbu u cijelosti osporio i tužbu i tužbeni zahtjev. Sud je održao raspravu, kojoj se nije odazvao uredno pozvan tuženik. U dokaznom je postupku pročitana dokumentacija u sudskom spisu i u spisu upravnog tijela.
Tužbeni zahtjev je neosnovan.
Nesporno je da je tužitelj tokom 2020. godine bio vlasnik obrta za računalno programiranje i da je kao takav bio obveznik paušalnog poreza na dohodak. Upravna tijela su utvrdila da je tokom 2020. godine pretežiti tužiteljev isplatitelj bio Adidas, od kojeg je ostvario preko 50% primitaka i s kojim je imao potpisanu „izjavu o radu“ od 13. prosinca 2019. godine. Utvrđeno je da je bio ugovoren tužiteljev daljinski pristup potreban za rad na daljinu, dostupnost Adidasovog ključnog osoblja, pristup Adidasovoj postojećoj dokumentaciji, alatima i platformama s odgovarajućim dozvolama (kontrola ponašanja), da je bila ugovorena fiksna godišnja cijena koja će se fakturirati i tužitelju isplaćivati mjesečno (financijska kontrola) i da je tjedna tužiteljeva obveza rada iznosila 40 sati, jednako podijeljena s radnim danima (odnos stranaka).
Institut korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona je prvenstveno propisan u čl. 12.a st. 1. Općeg poreznog zakona (NN 115/16, 106/18, 121/19, 32/20 i 42/20 - OPZ), u kojem je propisano da će se smatrati kako porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama, a koje nisu bile namijenjene za određenu skupinu poreznih obveznika, koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama (čl. 12.a st. 1. t. 1. OPZ-a).
U tom će slučaju za porezne obveze, koje će se obračunati kao da korištenja poreznih pogodnosti nije bilo, odgovarati porezni obveznik koji se u tom odnosu smatra posloprimcem (čl. 12.a st. 2. OPZ-a).
Nadalje, u čl. 27.a st. 2. Zakona o porezu na dohodak (NN 115/16, 106/18, 121/19, 32/20 i 138/20) je propisano da se obilježja nesamostalnog rada u tom slučaju određuju na temelju ispunjenja kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka.
U čl. 32.a st. 2. Pravilnika o porezu na dohodak (NN 10/17, 128/17, 106/18, 1/19, 80/19, 1/20 i 74/20 - Pravilnik) je propisano da će se postupak obračuna poreza i doprinosa u tom slučaju provesti nezavisno od načina na koji je ugovoren posao, nezavisno od toga je li izvršitelj posla osoba koja je registrirana za obavljanje samostalne djelatnosti obrta (i kao takva ugovorila posao) i nezavisno o rezidentnosti isplatitelja primitka.
Na temelju čl. 32.a st. 3. Pravilnika za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, a na temelju čl. 32.a st. 4. Pravilnika prilikom utvrđenja obilježja nesamostalnog rada svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni, jer se postojanje tih obilježja utvrđuje presudnim utjecajem bilo kojeg od propisanih kriterija (čl. 32.a st. 5. Pravilnika).
Pojedini elementi kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka su detaljnije propisani u čl. 32.f, 32.g i 32.h Pravilnika, ali je u čl. 32.i Pravilnika također navedeno da je ovisno o posebnostima pojedinog posla dozvoljeno dokazivati obilježja nesamostalnog rada i prema kriterijima koji nisu navedeni, a koji u konkretnom odnosu mogu predstavljati tipično obilježje nesamostalnog rada.
Sud je o osnovanosti tužbenog zahtjeva, odnosno o pravilnosti i zakonitosti rješenja iz upravnog postupka odlučio imajući u vidu spomenuti relevantni zakonodavni okvir.
Tužitelj u tužbi najprije navodi da nije obrazloženo odbijanje svih njegovih žalbenih navoda, pa ni dostava računâ za nabavljenu opremu vlastitim sredstvima. U odnosu na to sud napominje da se upravni spor vodi kao spor pune jurisdikcije, što znači da je sud ovlašten meritorno raspraviti sva preostala sporna činjenična i pravna pitanja. Stoga eventualan propust upravnog žalbenog tijela u obrazlaganju osnovanosti pojedinih žalbenih navoda ne može biti relevantan za ocjenu pravilnosti i zakonitosti izrekâ rješenja koja se osporavaju.
Računi na koje ukazuje tužitelj su praktički u cijelosti iz perioda prije 2020. godine, dakle izvan razdoblja obuhvata konkretnog postupka utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona. Sudu (a ni strankama) ni inače nije sporno da je tužitelj svoje poslove obavljao na vlastitoj opremi, ali se za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada razmatra cjelovitost odnosa tužitelja i Adidasa tokom 2020. godine (čl. 32.a st. 3. Pravilnika) i utvrđivanje presudnog utjecaja propisanih kriterija obilježja nesamostalnog rada (čl. 32.a st. 5. Pravilnika).
Stoga sud ujedno otklanja relevantnost tužiteljevih navoda o tome da nije utvrđeno koliko je stvarno radio, da ispostavljeni računi nisu bili jednaki i da nisu odgovarali ugovorenom iznosu. Naime, sud polazi od toga da je nemoguće sasvim precizno utvrditi točno vrijeme u kojem je tokom 2020. godine tužitelj obavljao svoje poslove za Adidas, ali je nesporna volja tužitelja i Adidasa, izražena u „izjavi o radu“ od 13. prosinca 2019. godine, da se vrijeme rada ugovara u skladu s propisima o radnim odnosima (tjedna obveza rada od 40 sati, jednako podijeljena s radnim danima).
Tumač kojeg je angažirao tužitelj je originalni engleski naziv pravnog posla sklopljenog između njega i Adidasa - „statement of work“ - preveo kao „opis poslova“ (kako onda i tužitelj navodi u tužbi), iako je sâm tužitelj u upitniku za utvrđivanje obilježja kriterija nesamostalnog rada potvrdio da je zapravo riječ o „izjavi o radu“. Iako je točno da ispostavljeni tužiteljevi računi nisu bili jednaki i da nisu odgovarali ugovorenom iznosu iz „izjave o radu“, nesporno je da je u „izjavi o radu“ unaprijed bio definiran ukupan i približno jednaki pojedinačni svakomjesečni iznosi naknade, i to bez specifikacije ikakvih konkretnih projekata, odnosno uz općenito navođenje usluga koje će tužitelj pružati i uz dodatno utvrđenje da će sve obveze javnih davanja snositi Adidas.
Tužitelj dalje navodi da nije razmotrena primjena čl. 32.b Pravilnika, ali su u toj odredbi zapravo navedene okolnosti na temelju kojih se po čl. 32.b st. 3. Pravilnika tek pokreće postupak utvrđivanja obilježja kriterija nesamostalnog rada. Dakle, ne radi se o okolnostima o kojima bi ovisila konačna ocjena o tome radi li se o pretežitom utjecaju obilježja nesamostalnog rada na pravni posao između tužitelja i Adidasa.
Tužitelj u tužbi ističe da se nije vodila evidencija radnog vremena, da se nisu davale upute o načinu obavljanja posla, da se nije nadzirala dinamika izvršenja posla i da ga se nije obučavalo.
Međutim, prethodno je tužitelj u upitniku za utvrđivanje obilježja kriterija nesamostalnog rada sâm naveo da mu Adidas daje upute kako obaviti posao, da Adidasu podnosi izvještaje o dinamici izvršenja posla i da ugovoreni posao ne može prenijeti na treće osobe. Sud u potpunosti odbacuje tvrdnju tužitelja da su pitanja u upitniku sugestivna, jer niti jedno pitanje nije na takav način postavljeno. U odnosu na tvrdnju tužitelja da nisu utvrđeni nikakvi elementi kriterija odnosa stranaka, sud ponavlja da je bila ugovorena tjedna obveza rada, jednako podijeljena s radnim danima. Osim toga, u tužiteljevim računima za informatičke usluge (fakturiranim krajem svakog mjeseca) se često ponavljaju isti opisi usluga, što također ukazuje na kontinuirani rad, a unaprijed ugovoren godišnji iznos naknade (dakle, vezan uz jedinicu vremena, a ne uz količinu obavljenog posla, odnosno uz izvršenje određenog konkretnog posla) nije ni u kakvoj vezi s nekim konkretnim projektom te je potpuno paušalno nejednako, ali ipak približno raspodijeljen po svim mjesecima u 2020. godini. Na koncu, tužitelj je s Adidasom sklopio pravni posao koji nosi naziv „izjava o radu“.
Elemente kriterija kontrole ponašanja koji ukazuju na nesamostalni rad predstavljaju ugovaranje tužiteljevog daljinskog pristupa potrebnog za rad na daljinu, dostupnost tužitelju Adidasovog ključnog osoblja, pristup Adidasovoj postojećoj dokumentaciji, alatima i platformama s odgovarajućim dozvolama, davanje uputa kako obaviti posao, podnošenje izvještaja o dinamici izvršenja posla i odredba „izjave o radu“ po kojoj ugovoreni posao tužitelj ne može prenijeti na treće osobe. Elementi kriterija financijske kontrole su prevaljivanje na teret Adidasa svih obveza javnih davanja koje proizlaze iz ugovorenih poslova, redovne svakomjesečne isplate u približno sličnim iznosima i činjenica da je Adidas tokom 2020. godine sudjelovao u više od 50% tužiteljevih primitaka.
Prema tome, sagledavajući cjelovitost odnosa Adidasa kao isplatitelja primitka i tužitelja kao poreznog obveznika izvršitelja posla (čl. 32.a st. 3. Pravilnika), uzimajući u obzir pojedina konkretna tipična obilježja nesamostalnog rada (bez obzira na to jesu li ona ili nisu ujedno i obilježja kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka; čl. 32.i Pravilnika) i utvrđivanjem presudnog utjecaja konkretnih kriterija obilježja nesamostalnog rada (čl. 32.a st. 5. Pravilnika) - sud zaključuje da je tužitelj doista koristio svoj status obveznika paušalnog poreza na dohodak za ostvarivanje primitaka s obilježjima nesamostalnog rada od Adidasa, koji primici kao takvi onda nisu bili oporezovani u Republici Hrvatskoj (RH).
Na takvo utvrđenje ne može utjecati nesporno postojanje niza elemenata (na koje ukazuje tužitelj) koji bi mogli upućivati i na samostalno projektno obavljanje ugovorenih poslova, jer cjelovitost odnosa Adidasa i tužitelja ipak ukazuje na to da u konkretnom slučaju pretežu obilježja nesamostalnog rada.
Na taj način je tužitelj u poreznom smislu (iako je poslovao u zakonom dopuštenoj formi obrta) predstavljao nelojalnu konkurenciju zaposlenicima na istim poslovima u RH, a istovremeno je oštetio i državni proračun, što i jesu bili razlozi za uvođenje instituta utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno njihovoj svrsi i posljedično sankcioniranje.
Zbog svega navedenog sud smatra da su rješenja iz oba stupnja upravnog postupka u cijelosti pravilna i zakonita pa je tužbeni zahtjev za poništavanje osporavanog drugostupanjskog rješenja kao neosnovan odbijen, na temelju čl. 116. st. 1. Zakona o upravnim sporovima (ZUS).
Tužitelj je izgubio ovaj upravni spor pa je na temelju čl. 147. st. 1. ZUS-a odbijen i njegov zahtjev za naknadu troška.
U Zagrebu, 16. veljače 2026. godine.
Sudac:
Bojan Bugarin
UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:
Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se izjavljuje putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.
DNA:
1. odvj. Renata Plešnar
2. Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV
