REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Zagreb, Avenija Dubrovnik 6

Poslovni broj: Us I-5233/2023-25

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sutkinji Lidiji Prica, uz sudjelovanje Gordane Katarine Ronyi, zapisničarke, u upravnom sporu tužiteljica KO iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj] i KOO iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], koje zastupa opunomoćenica Ksenija Vržina, odvjetnica u Zagrebu, Praška 6, OIB: [osobni identifikacijski broj], protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV, OIB: 18683136487, kojeg zastupa Županijsko državno odvjetništvo u Zagrebu, Zagreb, Savska cesta 41, OIB: 16488001145, radi poreznog nadzora, 20. siječnja 2026.,

p r e s u d i o  j e

I. Poništava se rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-215-01/16- 01/17, URBROJ: 513-04/17-03 od 27. siječnja 2017. u dijelu kojim je odbijena žalba protiv točaka I.1., I.2., I.3., II.1., II.2. i II.3. izreke rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, KLASA: UP/I-215-02/16-01/2, URBBROJ: 513-07- 24-01-16-02 od 19. siječnja 2016.

II. Poništavaju se točke I.1., I.2., I.3., II.1., II.2. i II.3. izreke rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, KLASA: UP/I-215- 02/16-01/2, URBBROJ: 513-07-24-01-16-02 od 19. siječnja 2016.

III. Utvrđuje se da je 1. siječnja 2017. nastupila zastara prava na utvrđivanje poreza na dohodak, prireza porezu na dohodak i doprinosa za 2010. godinu te se postupak u tom dijelu obustavlja.

IV. Nalaže se poreznom tijelu da u roku od 60 dana od dostave pravomoćne presude iz poreznih evidencija otpiše dug za koji je utvrđena zastara.

V. Odbija se tužbeni zahtjev u preostalom dijelu.

VI. Svaka stranka snosi svoje troškove.

Obrazloženje

1. Osporenim rješenjem tuženika, KLASA: UP/II-215-01/16-01/17, URBROJ: 513- 04/17-03 od 27. siječnja 2017., odbijena je žalba pravnog prednika tužiteljica protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, KLASA: UP/I-215-02/16-01/2, URBBROJ: 513-07-24-01-16-02 od 19. siječnja 2016.

1.1. Navedenim prvostupanjskim rješenjem se utvrđuje točkom I.1. manje obračunati porez na dohodak za 2010. godinu u iznosu od 2.294.454,26 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 1.284.283,37 kn, točkom I.2. manje obračunati prirez porezu na dohodak za 2010. godinu u iznosu od 413.001,77 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 231.171,01 kn, točkom I.3. manje obračunati doprinos za mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti za 2010. godinu u iznosu od 76.132,80 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 42.495,25 kn, točkom I.4. manje obračunati porez na dohodak za 2011. godinu u iznosu od 5.714.086,40 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 2.472.907,43 kn, točkom I.5. manje obračunati prirez porezu na dohodak za 2011. godinu u iznosu od 1.028.535,55 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 445.123,33 kn, točkom I.6. manje obračunati doprinos za mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti za 2011. godinu u iznosu od 77.731,20 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 33.518,69 kn, točkom I.7. manje obračunati porez na dohodak za 2012. godinu u iznosu od 2.141.626,38 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 670.433,50 kn, točkom I.8. manje obračunati prirez porezu na dohodak za 2012. godinu u iznosu od 385.492,75 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 120.678,03 kn, točkom I.9. manje obračunati doprinos za mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti za 2012. godinu u iznosu od 78.609,60 kn i kamata zbog nepravodobnog plaćanja u iznosu od 24.485,92 kn. Točkom II. izreke nalaže se porezom obvezniku da uplati utvrđena javna davanja s kamatama obračunatim do 10. studenoga 2015. u korist odgovarajućeg računa Državnog proračuna te da obračuna i uplati daljnje kamate. Točkom III. određeno je da je porezni obveznik predmetne uplate dužan izvršiti u roku od 8 dana od dana izvrsnosti rješenja. Točkom IV. porezni obveznik je upozoren da će se naplata izvršiti ovrhom, ako uplate iz točke II. ne izvrši u roku iz točke III. izreke, dok je u točki V. navedeno kako žalba odgađa izvršenje rješenja.

2. Pravni prednik tužiteljica u podnesenoj tužbi ističe da je kao nezavisni kandidat sudjelovao na izborima za predsjednika Republike Hrvatske, koji su održani krajem 2009. i početkom 2010., a ukupan trošak je nastao u postupku izbora za predsjednika Republike Hrvatske od dana raspisivanja izbora do dana održavanja izbora. Navodi da su mu fizičke i pravne osobe uplaćivala sredstva u vremenu od 18. studenoga 2009. do 5. lipnja 2012., koje donacije su namjenski utrošene. Tvrdi kako su upravna tijela nepravilno tumačila Zakon o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04), koji je pravilno izabran te odgovara činjeničnom stanju koje treba podvesti pod tu normu kao apstraktno pravilo, ali su pri traženju sadržaja i smisla te norme istu pogrešno interpretirali.

2.1. Također smatra da su upravna tijela primjenjivala materijalno pravnu normu koja ne važi, odnosno nije stupila na snagu - Zakon o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11), iako tuženik negira primjenu navedene norme. Tužitelj navodi da porezna tijela pogrešno tumače odredbu čl. 4. Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04), kojom je propisano da se sredstva za financiranje izborne promidžbe u smislu Zakona mogu koristiti za sve troškove kandidata u postupku izbora za predsjednika Republike Hrvatske od dana raspisivanja izbora do dana održavanja izbora, na način da u istoj pronalaze temelj za svoj neosnovani zaključak da tužitelj nije mogao nastaviti s prikupljanjem navedenih sredstava nakon dana održavanja izbora, jer s danom održavanja izbora svaka aktivnost promidžbe ipso facto prestaje obzirom na izbornu šutnju i okolnost da je ispunjen smisao prikupljanja sredstava. Shodno navedenom zaključku, tuženik i porezno tijelo smatraju da je tužitelj ostvario primitke u smislu čl. 12. st. 2. Zakona o porezu na dohodak (sva dobra - novac, stvari, materijalna prava, usluge i drugo, koja su poreznom/tužitelju u pritekla u poreznom razdoblju), a koji su oporezivi po čl. 32. st. 3. toč. 11. Zakona o porezu na dohodak. Tvrdi kako su navedena stajališta tuženika neustavna i nezakonita, jer se temelje na tumačenju ratio legisa Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11) koji je stupio na snagu 3. ožujka 2011., a nije predviđena retroaktivnost njegovih pojedinih odredbi, a što je preduvjet da bi i navedene odredbe tog Zakona mogle retroaktivno djelovati te se s time u vezi poziva na mišljenje prof. dr. SO, redovitog profesora Pravnog fakulteta u Zagrebu. Tužitelj se poziva na priopćenje Državnog izbornog povjerenstva u vezi financiranja izborne promidžbe na izborima za predsjednika Republike Hrvatske 2009./2010. i predstojećim izborima za predsjednika Republike Hrvatske, Klasa: 008- 01/14-01/22, Urbroj: 507/11-14-1 od 22. listopada 2014., u kojem je istaknuto da je tek Zakonom o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11) propisan krajnji rok primanja donacija, rok za otvaranje i zatvaranje posebnog računa, kao i obveza kandidata za podnošenje financijskih izvješća te da će novi Zakon o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe „biti po prvi put primijenjen na predstojećim izborima za predsjednika Republike Hrvatske“. Smatra da se tuženik neosnovano poziva na čl. 6. st. 3. Ustava RH i čl. 6. Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske, koje pogrešno interpretira na način da je postavljen vremenski limit u svezi prikupljanja sredstava i dokazivanja visine sredstava te izvora sredstava prikupljenih za troškove izborne promidžbe, a kako bi opravdao svoj zaključak da se radi o primicima bez pravne osnove. Suprotno tuženikovom tumačenju, smatra kako odredbe čl. 4. i 6. Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske nisu predviđale ograničenje unutar kojeg bi bilo dozvoljeno prikupljati sredstva za financiranje onih troškova koji su nastali do dana održavanja izbora. Tvrdi kako je nesporno da su sva primljena sredstva utrošena namjenski i to samo i isključivo za podmirenje troškova koji su nastali od dana raspisivanja izbora do dana održavanja izbora. Dodaje kako tuženik krivo tumači Zakon o financiranju političkih stranaka, nezavisnih lista i kandidata, tvrdeći da taj zakon nije bio od važnosti za upravnu stvar. Tuženik navedeni zaključak o irelevantnosti cit. Zakona temelji na pogrešnom tumačenju prijelaznih i završnih odredaba čl. 28. i 29. navodeći da se nezavisne liste i kandidati iz cit. Zakona odnose na nezavisne liste i kandidate u parlamentarnim izborima. Suprotno svom stavu o nevažnosti cit. Zakona, tuženik primjenjuje odredbu čl. 4. st. 3. cit. Zakona kojom je propisan ukupan iznos donacija od 90.000,00 kn koje fizičke osobe mogu maksimalno uplaćivati jednoj političkoj stranci. Tužitelj navodi kako je nesporno da je navedeni Zakon o financiranju političkih stranaka, nezavisnih lista i kandidata (NN 1/07) relevantan i da je bio primjenjiv na predsjedničke izbore 2009./2010. te ga je Državno izborno povjerenstvo navelo kao pravni propis koji se primjenjuje na predsjedničke izbore 2009./2010. Smatra kako je neutemeljeno i krajnje diskriminirajuće tumačenje tuženika i poreznog tijela da tužitelj „svojim odnosom prema primljenim uplatama nije ovim uplatama priznao karakter donacije“. U tom smjeru je tuženik podržao pogrešno shvaćanje poreznog tijela da se „dodatno naglasi nezakonitost u postupanju tužitelja“ (str. 9. drugostupanjskog rješenja), jer je unatoč čl. 11. st. 5. Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11) koji propisuje zabranu primanja donacija od građana u iznosu većem od 30.000,00 kn, primao donacije od građana u većem iznosu od propisanih 30.000,00 kn. Po mišljenju tužitelja iz navedenog stava tuženika se samo se još jednom potvrđuje da je tuženik pobijani upravni akt temeljio na odredbama Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11).

2.2. Vezano uz porezni tretman navedenih donacija, tužitelj ističe da se u skladu s čl. 12. Zakona o porezu na dohodak primicima smatraju sva dobra koja su pritekla poreznom obvezniku, odnosno koja povećavaju njegovu gospodarstvenu snagu. Kada bi se tužitelju za potrebe oporezivanja pripisivali određeni primici koji ne povećavaju njegovu gospodarsku snagu, to bi bilo protivno čl. 51. Ustava iz kojeg proizlazi da se porezi plaćaju u skladu s gospodarskim mogućnostima, a prema čl. 10. st. 1. Općeg poreznog zakona u poreznim postupcima porezne činjenice se utvrđuju prema njihovoj gospodarskoj biti. Tvrdi kako su u predmetnom slučaju donacije prikupljene isključivo sa svrhom da iz njih budu podmireni troškovi izborne promidžbe, što je dodatno potvrđeno činjenicom da su donacije uplaćivane na poseban žiro-račun koji je bio otvoren isključivo za te svrhe, a iz čega je vidljiva i transparentnost postupanja tužitelja. Budući da troškovi izborne promidžbe nisu osobni troškovi, već troškovi od općeg interesa, zaključuje da uplate koje su primljene namjenski za podmirenje troškova izborne promidžbe nisu uvećale osobnu imovinu ni umanjile osobne troškove tužitelja, odnosno nisu uvećale njegovu gospodarsku snagu, zbog čega se ne smatraju oporezivim primitkom tužitelja. Zato smatra da tuženik i porezno tijelo pogrešno primjenjuju odredbe čl. 32. st. 3. toč. 11. Zakona o porezu na dohodak. Navodi kako se vezano za porezni tretman sredstava za naknadu troškova izborne promidžbe koja preostanu nakon podmirenja troškova izborne promidžbe, očitovalo Ministarstvo financija, na upit Ministarstva uprave, u svom očitovanju od 7. lipnja 2013., Klasa; 013- 03/13-01/08, Urbroj: 513-07-21-01/13-2, navodeći da Ministarstvo financija, Porezna uprava nije nadležna za tumačenje odredbi Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11), već za porezni tretman za primitke kandidata koji su iskorišteni za njihove osobne potrebe u kojem slučaju se utvrđuje drugi dohodak.

2.3. Dodaje kako je u žalbi isticao da su na pogrešno utvrđeno činjenično stanje tijekom prvostupanjskog postupka pogrešne primijenjene odredbe Zakona o doprinosima te kako mu je neosnovano utvrđena dodatna obveza plaćanja doprinosa za mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti. Tvrdi kako se tuženik uopće nije upustio u ocjenu zakonitosti prvostupanjskog rješenja niti u obrazloženju drugostupanjske odluke navodi razloge na kojim temelji svoj stav. Smatra kako je u žalbi osnovano isticao da prvostupanjsko tijelo nije: dozvolilo uvid u cijeli spis predmeta, umnožavanje spisa s navodom da se spis može fotografirati mobitelom, dostavilo dokaze na temelju kojih je temeljilo pobijano rješenje, tijekom postupka pozvalo tužitelja da se očituje o svim spornim pitanjima, a navedenim je nedvojbeno povrijedilo pravo poreznog obveznika na izjašnjavanje te aktivno sudjelovanje i predlaganje dokaza u prvostupanjskom postupku. Ističe da obrazloženjem kako je dano u osporenom rješenju tuženik eksplicitno priznaje da mu je onemogućen uvid u kompletan spis, čime su u upravni postupak uneseni elementi inkvizitornog postupka, koji nisu na zakonu utemeljeni. Dodaje kako se tuženik neosnovano poziva na poreznu tajnu kad obrazlaže zašto mu je odbio dati na uvid dijelove spisa, jer se porezna tajna odnosi na treće osobe, a ne na osobu nad kojom se postupak provodi, koja ima pravo biti upoznata sa svim činjenicama kojima raspolaže tijelo postupka.

2.4. Također navodi da obrazloženje tuženika u odnosu na istaknuti prigovor zastare nije utemeljen na zakonu. Materijalno pravo pogrešno je primijenjeno iz razloga što je nastupila zastara u odnosu na razdoblje od 1. siječnja 2005. do 31. prosinca 2009. Za to razdoblje se nije mogao provoditi porezni nadzor, budući da je zastara prava na utvrđivanje porezne obveze nastupila prije početka nadzora. Nastavno navodi da tuženik nije smio prigovor na rad gđe. SOO klasificirati kao bespredmetan, jer postoje dva prava tužitelja o kojima je morao voditi računa: pravo na isticanje zahtjeva za izuzeće tijekom prvostupanjskog postupka i pravo da se o zahtjevu za izuzeće stavljenom u žalbenom postupku ne može samostalno rješavati, ali se može kao o jednom od žalbenih razloga koji su utjecali na zakonitost prvostupanjskog rješenja. Tvrdi kako je tuženik pogrešno klasificirajući žalbeni navod kao prigovor na rad gđe. GOO, a ne uzimajući istog u obzir kao žalbeni razlog, propustio ocijeniti zakonitost prvostupanjskog rješenja. Nadalje ističe kako tuženik nije uzeo u obzir žalbene navode da se tužitelj podneskom od 4. ožujka 2015. očitovao na izjavu svoje kćeri OOO ističući da je dobivala tjedni džeparac iz kućnog budžeta od majke KO, uz odobrenje poreznog obveznika, jer su izvori financiranja džeparca bili od supruge. Izvor sredstava KO je bio novac koji je primila od svog pok. ujaka GO odnosno novac koji je crpila iz pozajmica od gosp. OO. Dodaje kako se tuženik nije osvrnuo ni na žalbeni navod da prvostupanjsko tijelo nije poduzelo sve radnje radi dokazivanja te da nije s jednakom pažnjom utvrđivalo činjenice koje idu tužitelju u prilog, a bitne su za oporezivanje. Slijedom navedenoga, zaključuje da je tuženik donošenjem nezakonitog rješenja povrijedio pravila postupka time što nije obrazložio većinu žalbenih navoda te što nije pravilno utvrdio da prvostupanjsko tijelo u provedenom postupku nije poštovalo pravila postupka, nije pravilno ni potpuno utvrdilo činjenično stanje, a zbog čega nisu u skladu s propisom donesena prvostupanjska i drugostupanjska rješenja tuženika. Predlaže poništiti osporeno i prvostupanjsko rješenje, uz naknadu troška.

3. Tuženik u odgovoru na tužbu ističe kako ostaje pri svima navodima iz drugostupanjskog rješenja, jer smatra da donesenim rješenjem nije učinjena povreda zakona na štetu tužitelja, budući da je temeljem potpuno i ispravno utvrđenog činjeničnog stanja, pravilnom primjenom materijalnog propisa, osnovano utvrđena obveza poreza na drugi dohodak, prireza na dohodak i pripadajućih doprinosa, uvećano za obračunate zakonske kamate, sve temeljem dosljedne primjene Općeg poreznog zakona, kao referentnog postupovnog zakona te Zakona o općem upravnom postupku, koji je u supsidijarnoj primjeni. Naglašava kako je izrijekom naveo da je svoje pravno stajalište utemeljio na zakonskoj regulativi važećoj u razdoblju koje je bilo predmetom nadzora, koja regulativa se odnosi na prikupljanje sredstava za financiranje izborne promidžbe te aktivnosti koje se smatraju izbornom promidžbom za izbor predsjednika Republike Hrvatske 2009./2010., konkretno na Zakonu o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04), kako slijedi iz predzadnjeg ulomka na str. 5 obrazloženja osporavanog rješenja. Jednako tako je ukazao na neosnovanost tvrdnji tužitelja, koje se opetovano ponavljaju i u tužbi, a u odnosu na primjenu Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11), budući da iz cjelokupnog spisa predmeta slijedi da odredbe ovog Zakona nisu bile primijenjene glede donacija vezanih za predsjedničke izbore. Porezno tijelo je predmetni nadzor obavilo isključivo u osloncu na Zakon o financiranju izborne promidžbe predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04), kako slijedi iz zapisnika o poreznom nadzoru od 17. studenoga 2015. i poreznog rješenja od 19. siječnja 2016., što je i tuženik konstatirao u svom rješenju od 27. siječnja 2017. Stoga je u pobijanom drugostupanjskom rješenju pojašnjeno da je prvostupanjsko tijelo pozivanjem na Zakon o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11) samo imalo namjeru dodatno naglasiti nezakonitost u postupanju poreznog obveznika glede prikupljanja sredstava, odnosno da je nakon stupanja na snagu ovog Zakona (3. ožujka 2011.), a u odnosu na smanjeni iznos novčane donacije sa 90.000,00 kn na 30.000,00 kn, porezni obveznik propustio postupiti prema odredbi čl. 11. st. 5. Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe.

3.1. Tuženik ističe kako je tužitelj u 2011. ostvario primitak od 14.182.000,00 kn, a u 2012. iznos od 5.284.500,00 kn, sve po završetku kampanje odnosno nakon završenog izvješća DIP-a od 1. veljače 2010. Podsjeća kako se referirao i na tvrdnju tužitelja glede priopćenja Državnog izbornog povjerenstva od 22. listopada 2014. te je upozorio kako iz priopćenja slijedi da se Državno izborno povjerenstvo ograđuje od točnosti prijavljenih podataka kandidata vezano za predsjedničke izbore 2009./2010., navodeći kako je de facto samo objavilo od kandidata dostavljena izvješća, bez provjere istih te kako pojašnjava da po tada važećem Zakonu, a to je bio Zakona o financiranju izborne promidžbe za predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04), nije imalo nadzornih niti revizijskih ovlasti i da tek novi Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe daje u nadležnost Državnom izbornom povjerenstvu provedbu nadzora izborne promidžbe općenito. Stoga tuženik ostaje na stajalištu kako nakon objavljenog izvješća Državnog izbornog povjerenstva od 1. veljače 2010., glede visine i izvora sredstava svakog pojedinog kandidata za izbor predsjednika Republike Hrvatske, nije bilo osnove za daljnje primanje uplata na žiro-račun koji je porezni obveznik prethodno otvorio za potrebe prikupljanja sredstava za predsjedničke izbore 2009. Naime, iz priopćenja također slijedi da i Državno izborno povjerenstvo svoje završno izvješće od 1. veljače 2010. smatra konačnim dokumentom, odnosno dokumentom koji sadržava konačne podatke glede troškova i izvora sredstava vezanih za ove izbore, a kako je i propisano Zakonom o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04).

3.2. Tuženik smatra osnovanim pozivanje na odredbu čl. 6. Ustava RH, jer je u st. 3. ovog članka navedeno da stranke moraju javno polagati račun o porijeklu svojih sredstava i imovine, koja odredba je operacionalizirana u odredbi čl. 6. Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04). Javno polaganje računa o porijeklu svojih sredstava i imovine znači obvezu iznošenja podataka o visini i izvorima sredstava prikupljenih tijekom kampanje, konkretno za financiranje izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske, kako je i propisano odredbom čl. 6. Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04). Tuženik obrazlaže kako ova odredba oživotvoruje transparentnost kao demokratski standard u izbornoj proceduri te znači prezentiranje potpunih, točnih, pravovremenih i razumljivih informacija o visini i izvorima prikupljenih sredstava. Zbog navedenog je i propisan vremenski rok za sastavljanje izvješća Državnog izbornog povjerenstva. Iz st. 1. čl. 6. Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04) slijedi da se privremeni podaci odnosno izvješće o visini i izvorima sredstava prikupljenima za troškove izborne promidžbe (vezano za predsjedničke izbore) imaju dostaviti 7 dana prije dana održavanja izbora. St. 2. istog članka propisano da se u roku od 15 dana od dana održavanja izbora Državnom izbornom povjerenstvu imaju dostaviti podaci o visini i izvoru utrošenih sredstava koja su koristili za izbornu promidžbu. Tuženik naglašava kako je iz navedenih odredbi razvidno da se u st. 2. radi o konačnim podacima, jer su privremeni već dostavljeni 7 dana prije održavanja izbora, a podaci iz st. 2. morali su biti dostavljeni 15 dana nakon održavanja izbora, osnovom kojih je Državno izborno povjerenstvo, u roku od 8 dana od dana primitka podataka iz st. 2. ovog članka u Narodnim novinama i drugim sredstvima javnog priopćavanja imalo objaviti cjelovito izvješće o visini i izvorima sredstava koje je pojedini kandidat za predsjednika Republike Hrvatske koristio za financiranje izborne promidžbe, a kako slijedi iz st. 3. ovog članka. Rezimirajući sve navedeno, jasno je kako je zakonodavac definirao vremenski okvir za dostavu privremenih te konačnih podataka, kao i za donošenje izvješća o visini i izvorima sredstava koje je pojedini kandidat Republike Hrvatske koristio za financiranje izborne promidžbe, pri čemu je propisano kako izvješće mora biti cjelovito, dakle, sadržavati kompletne i konačne podatke.

3.3. Kao što je već istaknuto u prvom odlomku na str. 11. pobijanog rješenja, tužitelj je netočno navodio, a istu netočnost iznosi i u tužbi, kako je porezno tijelo na str. 23. zapisnika utvrdilo da je porezni obveznik sredstva koristio samo za potrebe pokrića troškova kampanje. Porezno tijelo je, naime, samo nabrojalo društva čije je usluge porezni obveznik koristio u kampanji i račune kojih društava je podmirio primljenim donacijama. Stoga tuženik ponavlja da je netočna tvrdnja tužitelja da je nesporno utvrđeno kako su sva sredstva utrošena namjenski, jer je tuženik u svom rješenju izrijekom naveo kako porezno tijelo nije utvrđivalo u koju svrhu je potrošen iznos od 24.781.495,77 kn, uplaćen nakon izborne kampanje i samih izbora (ukupan iznos uplaćen je u 2010., 2011., i 2012. na žiro-račun kod Zagrebačke banke d.d. otvoren na ime poreznog obveznika u svrhu kampanje za predsjedničke izbore u 2009.).

3.4. U vezi tvrdnje o pogrešnoj primjeni Zakona o financiranju političkih stranaka, nezavisnih lista i kandidata (NN 1/07) tuženik ponavlja kako ovaj Zakon regulira način i uvjete stjecanja sredstava za djelovanje političkih stranaka te nadzor i transparentnost stjecanja i trošenja sredstava (čl. 1. Zakona). Iz odredbe čl. 1. (I. Opće odredbe), kao i čl. 2. te drugih članaka razvidno je kako se ovaj Zakon odnosi na političke stranke, u smislu načina i uvjeta stjecanja sredstava za njihovo djelovanje te nadzor i transparentnost stjecanja i trošenja sredstva te da ovaj Zakon nije primjenjiv na način kako to sugerira tužitelj. Tuženik je na str. 11. ulomak šesti obrazloženja drugostupanjskog rješenja pojasnio kako se tužitelj neosnovano poziva na odredbe Zakona o financiranju političkih, nezavisnih lista i kandidata, budući se predmetni Zakon ne može primijeniti na utvrđeni činjenični supstrat, jer se nezavisne liste i kandidati iz ovog Zakona odnose na nezavisne liste i kandidate u parlamentarnim izborima te da ovaj Zakon s predsjedničkim izborima, u smislu reguliranja načina prikupljanja sredstava za financiranje izborne promidžbe te aktivnosti koje se smatraju izbornom promidžbom za izbor predsjednika Republike Hrvatske, nije imao nikakvih dodirnih točaka. Stoga tuženik tvrdi kako je neutemeljen zaključak tužitelja da je tuženik u svom rješenju utvrdio ispravnost primjene ovog Zakona, pri čemu naglašava i netočnost tvrdnje da je Državno izborno povjerenstvo u svom priopćenju od 22. listopada 2014. Zakon o financiranju političkih stranaka, nezavisnih lista i kandidata (NN 1/07) navelo kao pravni propis koji se primjenjuje na predsjedničke izbore (2009./2010.) U vezi daljnjih navoda iz tužbe (str. 8.), u kojima se opetovano inzistira na pogrešnoj primjeni prava, tuženik još jednom ističe kako primjena Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11) za tuženika uopće nije upitna, da odredbe ovog Zakona nisu primjenjivane, kako to ustrajno tvrdi tužitelj, u prethodnim razdobljima prije njegovog stupanja na snagu, niti su iste bile pravna podloga za donošenje rješenja.

3.5. Tuženik nadalje ističe kako ostaje kao nedvojbeno da je porezni obveznik i nakon okončanja predsjedničke kampanje te održanih izbora i sastavljenog izvješća Državnog izbornog povjerenstva, u 2010., 2011. i 2012. godini ostvario primitke (ukupno 24.781.495,77 kn), koji više nisu mogli biti tretirani kao donacije, već predstavljaju njegov drugi dohodak. Nadalje navodi da porezno tijelo nije utvrđivalo na što je utrošen iznos od 24.781.495,77 kn, koji primitak je porezni obveznik ostvario nakon što su predsjednički izbori 2009./2010. okončani i nakon što je Državno izborno povjerenstvo, sukladno čl. 6. st. 3. Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04) sačinilo cjelovito izvješće. Tvrdi da prema jedino relevantnom zakonu glede predsjedničkih izbora 2009./2010. odnosno Zakonu o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (NN 105/04), nije bilo pravnog utemeljenja za primanje donacija nakon završetka kampanje, što ne znači da tužitelj, kao i svatko drugi, nije mogao ostvariti primitke u smislu čl. 32. st. 1., 2. i 3. toč. 11. Zakona o porezu na dohodak, kako je u konkretnom slučaju i utvrđeno te je stoga na iste bio dužan platiti porez.

3.6. Rezimirajući sve navedeno, tuženik zaključuje kako mišljenje prof. SO, na koje se tužitelj poziva, nije relevantno, jer nije na zakonu utemeljeno. Iznesenom zaključku govori u prilog i provedeno financijsko vještačenje vještaka Željka Bunića, a u odnosu na koje svoj osvrt daje prof. SO, koje se doduše ne spominje u tužbi, ali je bilo jedan od krucijalnih dokaza predloženih u žalbenom postupku. Naime, iz predmetnog vještačenja slijedi stajalište vještaka da su kasnije uplate izgubile status donacije, a da se de facto i de iure radilo o drugom dohotku, pri čemu vještak smatra kako je do promjene statusa došlo stupanjem na snagu Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (NN 24/11) 3. ožujka 2011., dok tuženik ostaje na stajalištu da su uplate prestale biti donacije nakon objave izvješća Državnog izbornog povjerenstva, odnosno nakon okončanja izbora u siječnju 2010., zbog svih prethodno iznesenih razloga. U konkretnom slučaju nesporno je da je nakon okončanja izbora odnosno sastavljanja cjelovitog, završnog izvješća Državnog izbornog povjerenstva od 1. veljače 2010., u nastavku te godine i u godinama koje su uslijedile (dakle, u nastavku 2010. te tijekom 2011. i 2012.) porezni obveznik ostvario primitak od 24.781.495,77 kn, da porezno tijelo nije utvrdilo u koju svrhu je novac utrošen, niti je ovu okolnost tužitelj dokazivao dostavom uredne i vjerodostojne dokumentacije u tijeku postupka nadzora, uz prigovor, a niti uz žalbu. Stoga tuženik naglašava kako tvrdnje iz žalbe i tužbe o podmirenju troškova promidžbe, odnosno da ostvareni primitak nije povećao gospodarsku snagu tužitelja, da primljeni novac nije korišten u podmirenju troškova za osobne potrebe i sl., ostaju u sferi paušalnih navoda, ničim dokazanih, zbog čega u poreznom postupku nisu od važnosti, sve s obzirom na odredbu čl. 79., a u svezi odredbe čl. 56. Općeg poreznog zakona.

3.7. Nadalje, vezano za netočnost tvrdnje iz tužbe da se porezno tijelo nije osvrnulo na žalbeni navod glede pogrešne primjene Zakona o doprinosima (str. 10. i 11. tužbe) tuženik upućuje tužitelja na str. 12., zadnji ulomak i str. 13. pobijanog rješenja, gdje su citirane relevantne zakonske odredbe (čl. 112. i 113. Zakona o doprinosima) te je navedeno kako je porezno tijelo utvrdilo najvišu godišnju osnovicu sukladno odredbi čl. 206. st. 1. i 2. Zakona o doprinosima, a kako je opisano u zapisniku o poreznom nadzoru, koristeći podatak Državnog zavoda za statistiku o prosječnoj godišnjoj neto plaći u Republici Hrvatskoj za pojedinu godinu, koju je pomnožilo sukladno odredbi čl. 208. Zakona o doprinosima, kao i da je obveza utvrđena budući da je tužitelj propustio primijeniti citirane imperativne odredbe te nije izvršio obračun doprinosa za mirovinsko osiguranje.

3.8. Glede navoda tužitelja o povredi prava na sudjelovanje u postupku (toč. B. tužbe) tuženik upućuje na str. 13. i 14. pobijanog rješenja te ponavlja kako je opunomoćenici poreznog obveznika (odvjetnici Kseniji Vržina) omogućen uvid u više spisa predmeta: Klasa: 215-02/2014-01/78 i Klasa: UP/I-215-02/16-01/2 vezani za tužitelja i Klasa: 215-02/2014-01/81 vezano za ŽO. Osobito naglašava kako je zahtjev za uvidom i kopiranjem spisa predmeta od 22. veljače 2016. (kod tuženika zaprimljen 29. veljače 2016.) istaknut tek nakon što je tužitelj 12. veljače 2016. zaprimio porezno rješenje od 19. siječnja 2016. S obzirom na navedeno, razvidno je kako je od 13. veljače 2016. tužitelju početo teći rok za žalbu, odnosno da je zahtjev podnesen nakon okončanog prvostupanjskog postupka, zbog čega ne stoji tvrdnja da mu nije dana mogućnost izjašnjavanja o činjenicama bitnim za oporezivanje u tijeku postupka, jer je postupak nadzora bio okončan donošenjem prvostupanjskog rješenja od 19. siječnja 2016. Tuženik dodatno ističe kako je tužitelj sam sastavio obrasce „Obavijest o činjenicama bitnim za oporezivanje - izvori sredstava za nabavu poslovne/osobne imovine i za osobnu potrošnju", kao i obrasce „Izjava fizičke osobe o izvorima stjecanja imovine“ te „Članovi kućanstva i prosječna potrošnja po kućanstvu" za razdoblje od 1. siječnja 2005. do 31. prosinca 2013., što svakako predstavlja oblik očitovanja i da je predmetne obrasce s popratnom dokumentacijom dostavio poreznom tijelu putem opunomoćenika, čime je nedvojbeno sudjelovao u poreznom postupku. Tuženik podsjeća kako je smisao prava na sudjelovanje u postupku dati mogućnost poreznom obvezniku da se očituje o činjenicama bitnim za oporezivanje prije donošenja poreznog akta (odredba čl. 49. Općeg poreznog zakona), pri čemu njegovo očitovanje i sudjelovanje mora uvijek biti i na odgovarajući način dokumentirano, odnosno potkrijepljeno urednom i vjerodostojnom dokumentacijom, kako bi bilo relevantno za ishod poreznog nadzora. Nastavno tuženik upozorava kako tužitelj zaboravlja da teret dokazivanja u poreznom postupku primarno snosi porezni obveznik, budući da sam sastavlja porezne prijave u kojima iskazuje poreznu osnovicu i poreznu obvezu te je stoga dužan i dokazati da je u istoj naveo istinite i točne podatke (čl. 78. u svezi čl. 63. st. 2. Općeg poreznog zakona). Tvrdi da je tužitelju bilo omogućeno da izvrši uvid u druge spise predmeta (prethodno opisane), da je i nakon uručenja poreznog rješenja u ovoj upravnoj stvari izvršio uvid u prvostupanjski spis predmeta te kako se izuzeće odnosilo na interne akte, službene zabilješke i promemorije o stanju predmeta koje su bile dostavljene Poreznoj upravi, Središnjem uredu, budući da se radilo o internim aktima koji nisu bili od utjecaja na nalaz poreznog obveznika, a sadržavali su i druge podatke (dakle, ne samo one vezane za poreznog obveznika), koji se mogu smatrati poreznom tajnom u smislu odredbe čl. 8. Općeg poreznog zakona.

3.9. U vezi prigovora zastare tuženik ističe kako je postupak nadzora započeo uručenjem obavijesti o poreznom nadzoru KLASA: 215-02/14-01/78, URBROJ: 513- 07-01/14-2 od 16. prosinca 2014. Tuženik se poziva na odredbu čl. 14. Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (NN 144/12) i odredbu čl. 5. Zakona o izmjenama i dopunama Općeg poreznog zakona (NN 136/12) koji je stupio na snagu 15. prosinca 2012. Zaključuje kako iz navedenog slijedi, a tako i iz obrazloženja pobijanog rješenja, da su u vrijeme pokretanja postupka poreznog nadzora bile na snazi odredbe ovih zakona, koje su davale mogućnost poreznom tijelu da postupak ispitivanja izvora imovine vodi počevši od 1. siječnja 2005., a da se početak zastare prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata računa tek nakon isteka godine u kojoj je u tijeku postupka ispitivanja izvora imovine utvrđeno da ima osnove za oporezivanje. S obzirom da se radi o imperativnim zakonskim odredbama, primjena kojih nije upitna, to su žalbeni navodi i u ovom dijelu ocijenjeni neosnovanim, jer su u trenutku pokretanja poreznog nadzora (16. prosinca 2014.) ranije citirane odredbe Zakona o porezu na dohodak i Općeg poreznog zakona bile na snazi.

3.10. U svezi navoda iz toč. D. tužbe, tuženik ponavlja kako je pobijanim rješenjem utvrđena netočnost navoda iz žalbe glede postupanja ovlaštene osobe koja je obavljala postupak poreznog nadzora, kao i neosnovanost izražene sumnje u njezinu samostalnost. Tuženik je ukazao kako spisu predmeta prileži rješenje Općinskog državnog odvjetništva u Zagrebu, broj: K-DO-501/15 od 31. svibnja 2016., iz kojeg slijedi da je Općinsko državno odvjetništvo u Zagrebu provelo dokazne radnje u kaznenom predmetu protiv Krešimira Krsnika, odvjetnika iz Zagreba, zbog kaznenog djela prijetnje iz čl. 139. st. 1. i 3. Kaznenog zakona na štetu SOO i VO, službenica Ministarstva financija, Porezne uprave i da su spomenute osobe u svojstvu svjedoka dale iskaze, kao i Ksenija Vržina, BO i ĆO. Porezni nadzor je prema spisu predmeta obavljao ovlašteni službenik Ministarstva financija Ninoslav Martinović, budući da je SOO, koja je porezni nadzor započela, već od 6. veljače 2015. bila raspoređena na novo radno mjesto. Stoga je u potpisu zapisnika o poreznom nadzoru od 17. studenoga 2015., kao opisnog poreznog akta o utvrđenom činjeničnom stanju i poduzetim radnjama u postupku, samo viši porezni revizor Ninoslav Martinović, koji je sukladno svim načelima poreznog postupka, samostalno obavio porezni nadzor. Tuženik je već naglasio kako u spisu predmeta nema dokaza da je tužitelj imao zamjerki na rad ovlaštenog službenika u smislu načina obavljanja nadzora, jer nikakve prigovore nije isticao tijekom postupka. Jednako tako stajalište da se gđa SOO trebala sama izuzeti tuženik smatra besmislenim, jer je već pojašnjeno da gđa SOO od 6. veljače 2015. više nije obavljala porezni nadzor, pa se nije ni imala od čega izuzeti. Tuženik se ponovno poziva na odredbu čl. 59. Općeg poreznog zakona, koja obvezuje poreznog obveznika da već u tijeku postupka nadzora predoči poreznom tijelu dokaze koji argumentiraju njegove tvrdnje (podredno uz prigovor, a iznimno uz žalbu). Dokazi su u poreznom postupku primarno isprave, koje moraju biti sastavljene u smislu odredbe čl. 56. st. 1. do 3. Općeg poreznog zakona, sve s obzirom na imperativ iz odredbe čl. 79. istog Zakona. Oporezivanje se ne obavlja temeljem bilo kakve, već samo temeljem uredne i vjerodostojne dokumentacije, odnosno onih isprava koje zadovoljavaju kriterije iz st. 3. čl. 56. Općeg poreznog zakona. Zbog navedenog, odnosno zakonom propisane obveze da se u poreznom postupku činjenice bitne za oporezivanje dokazuju urednom i vjerodostojnom dokumentacijom, dana izjava, koja nije potkrijepljena drugom dokumentacijom koja potvrđuje sadržaj iste, nije i ne može biti relevantna. Tuženik predlaže da sud odbije tužbeni zahtjev.

4. Tužbeni zahtjev je djelomično osnovan.

5. Tijekom postupka sud je izvršio uvid u sudski spis i spis tuženika dostavljen uz odgovor na tužbu te je održao raspravu.

6. Iz spisa predmeta proizlazi kako je u provedenom postupku nadzora poreza na dohodak kod pravnog prednika tužiteljica utvrđeno:

- da je porezni obveznik sudjelovao u izborima za predsjednika Republike Hrvatske kao nezavisni kandidat u oba kruga izbora, koji su održani krajem 2009. godine (prvi krug izbora održan je 27. prosinca 2009.) te početkom 2010. godine (drugi krug izbora održan je 10. siječnja 2010.),

- da je 4. studenoga 2009. u banci otvoren žiro-račun za potrebe financiranja izborne promidžbe,

- da su tijekom 2010., 2011. i 2012. godine na predmetni žiro-račun uplaćivana novčana sredstva,

- da su s navedenog računa vršene isplate za podmirivanje računa trgovačkih društva koja su radila izbornu promidžbu za poreznog obveznika,

- da je Državno izborno povjerenstvo Republike Hrvatske objavilo cjelovito izvješće o visini i izvorima sredstava koje su pojedini kandidati za predsjednika Republike Hrvatske koristili za financiranje izborne promidžbe od 1. veljače 2010., u kojem je za prednika tužiteljica navedeno da ukupna vrijednost prikupljenih sredstava za troškove izborne promidžbe iznosi 8.618.965,41 kn, a da je u izbornoj promidžbi za izbor predsjednika Republike Hrvatske utrošeno 15.278.984,26 kn,

- da je nakon objave navedenog izvješća Državnog izbornog povjerenstva na predmetni žiro-račun poreznog obveznika ukupno uplaćeno 24.781.495,77 kn, i to 5.314.995,77 kn u 2010. godini, 14.182.000,00 kn u 2011. godini te 5.284.500,00 kn u 2012. godini.

6.1. Na temelju utvrđenih činjenica porezno tijelo je sve uplate na predmetni žiro- račun nakon siječnja 2010. godine tretiralo kao ostvarene primitke koji se smatraju drugim dohotkom i koji su oporezivi po Zakonu o porezu na dohodak (Narodne novine broj 177/04, 73/08, 80/10, 114/11 i 22/12), zbog čega je poreznom obvezniku utvrđen manje obračunati porez na dohodak za 2010., 2011. i 2012. godinu, pripadajući prirez porezu na dohodak i doprinos za mirovinsko osiguranje na temelju generacijske solidarnosti te kamate zbog nepravodobno plaćenih poreznih obveza.

6.2. Porezno tijelo svoje pravno shvaćanje da se ostvareni primici imaju smatrati drugim dohotkom temelji na tumačenju odredbi Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske (Narodne novine broj 105/04, dalje Zakon/04), pri čemu navodi da s danom održavanja izbora svaka aktivnost promidžbe ipso facto prestaje s obzirom na izbornu šutnju i okolnost da je ispunjen smisao prikupljanja sredstava te se daljnje prikupljanje sredstava ne može opravdati ciljem iz toga Zakona; da je porezni obveznik nastavio primati uplate nakon siječnja 2010. (tj. nakon okončanih izbora) na račun koji je za potrebe izbora prethodno otvorio na svoje ime, pa je ostvario primitke u smislu čl. 12. st. 2. Zakona o porezu na dohodak, a koji primici se pripisuju onome tko ih je ostvario; da je izbor za predsjednika Republike Hrvatske okončan u siječnju 2010. godine, pa prikupljanje sredstava za izbor predsjednika Republike Hrvatske nakon siječnja 2010. nije imalo utemeljenje u tom Zakonu. Stoga je zaključeno da je riječ o ostvarenim primicima koji su oporezivi po čl. 32. st. 3. toč. 11. Zakona o porezu na dohodak.

7. Presudom ovoga suda, poslovni broj: Us I-625/17-26 od 7. veljače 2019., poništeno je osporavano rješenje tuženika od 27. siječnja 2017. i prvostupanjsko rješenje od 19. siječnja 2016.

7.1. Presudom Visokog upravnog suda Republike Hrvatske, poslovni broj: Usž- 1763/19-2 od 25. srpnja 2019., odbijena je žalba tuženika i potvrđena je presuda poslovni broj: UsI -625/17-26 od 7. veljače 2019.

7.2. Navedene presude bile su utemeljene na stajalištu kako nije sporno da mjerodavni Zakon/04 nije propisao rok u kojemu bi kandidatima za predsjednika bilo dopušteno prikupljati sredstva za financiranje izborne promidžbe. Polazeći od toga te imajući na umu način na koji je tim Zakonom uređeno financiranje izborne promidžbe kandidata za predsjednika, Sud nije našao uporišta za zaključak o nastupanju bilo kakvih (negativnih) pravnih posljedica prikupljanja sredstava nakon okončanja izborne promidžbe pa i samih izbora, niti ta sredstva, samo zbog vremena odnosno razdoblja u kojemu su prikupljena, mogu izgubiti karakter koji je određen njihovom svrhom i načinom na koji su prikupljena i utrošena. Promatrajući konkretan slučaj u tom kontekstu, Sud zaključuje da sredstva koja je porezni obveznik prikupio po okončanju izborne promidžbe odnosno nakon provedenih izbora, a koja su, prema podacima iz spisa predmeta, potrošena na podmirivanje troškova izborne promidžbe, valja smatrati donacijama koje ne podliježu oporezivanju. Osvrćući se na žalbene navode tuženika Visoki upravni sud naglašava da se ograničenje iz članka 4. Zakona/04 ne odnosi na razdoblje u kojemu je dopušteno prikupljanje sredstava za financiranje izborne promidžbe, već se tom odredbom precizira koji se troškovi (prema vremenu njihova nastanka) namiruju iz sredstava za financiranje izborne promidžbe u smislu toga Zakona. Nadalje, člankom 6. Zakona/04 propisani su rokovi za dostavljanje izvješća o visini i izvorima sredstava prikupljenima za troškove izborne promidžbe te podataka o visini i izvoru utrošenih sredstava koja su kandidati za izbor predsjednika Republike Hrvatske koristili za izbornu promidžbu, kao i za objavu cjelovitog izvješća Državnog izbornog povjerenstva o visini i izvorima sredstava koje je pojedini kandidat za predsjednika Republike Hrvatske koristio za financiranje izborne promidžbe. Međutim, neovisno o legitimnom cilju koji se takvim normativnim uređenjem želio postići, ni te zakonske odredbe, prema mišljenju Visokog upravnog suda, ne pružaju osnovu za zaključak da Zakon/04 ograničava razdoblje u kojemu je dopušteno primati donacije za potrebe financiranja izborne promidžbe predsjedničkih kandidata na način na koji to shvaća tuženik.

8. Presudom Vrhovnog suda Republike Hrvatske, broj: U-zpz 171/2021-2 od 28. ožujka 2023., usvojen je zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti, ukinute su presude Visokog upravnog suda RH poslovni broj: Usž-1763/19-2 od 25. srpnja 2019. i ovoga suda poslovni broj: Us I-625/17-26 od 7. veljače 2019. te je predmet vraćen ovome sudu na ponovno odlučivanje.

8.1. Prema stajalištu Vrhovnog suda RH nižestupanjski sudovi pogrešno tumače odredbe Zakona/04. Vrhovni sud prvenstveno navodi da bogata praksa Europskog suda za ljudska prava (u daljnjem tekstu: ESLJP) i Suda Europske unije (u daljnjem tekstu: Sud EU) govori o iznimnom, konstitucionalnom značaju načela razmjernosti kao jednog od općih/univerzalnih pravnih načela. Ono osigurava pravičnost u primjeni i tumačenju zakona i omogućava, u specifičnim okolnostima svakog slučaja, posebice, uspostavljanje razborite i pravične ravnoteže između neke nametnute restriktivne mjere (sankcije) i težine i ozbiljnosti zabranjenog ponašanja/djela. To je opravdano legitimnim javnim interesom za zakonitim i transparentnim funkcioniranjem političkih stranaka te političara i čini pravni standard u svim demokratskim zemljama, a hrvatski ga Ustav ističe u članku 6. "(...)osnivanje političkih stranaka je slobodno…stranke moraju javno polagati račun o porijeklu svojih sredstava i imovine…zakonom se uređuje položaj i financiranje političkih stranaka (…)". U svijetlu tumačenja ESLJP i Vlada Republike Hrvatske je 8. srpnja 2004. dostavila Hrvatskom saboru prijedlog Zakona o financiranju izborne promidžbe za izbor Predsjednika Republike Hrvatske, a sve u cilju provedbe izbora i ustaljivanja primjene demokratskih standarda u izbornoj proceduri. Zakon/04 je (u to vrijeme) bio jedni zakon koji je regulirao način prikupljanja sredstava za financiranje izborne promidžbe te aktivnosti koje se smatraju izbornom promidžbom (čl. 2. st. 1.). Pravilnim tumačenjem navedene odredbe proizlazi da su prikupljena sredstva strogo namjenska (financiranje izborne promidžbe za izbor predsjednika Republike Hrvatske), dok su ograničenja korištenja tih sredstava propisana odredbom čl. 5. st. 2.

8.2. Odredbom čl. 4. Zakona/04 određeno je da se sredstva za financiranje izborne promidžbe u smislu tog Zakona mogu koristiti za sve troškove kandidata u postupku izbora za predsjednika Republike Hrvatske od dana raspisivanja izbora do dana održavanja izbora. Kako danom održavanja izbora prestaje svaka aktivnost promidžbe s obzirom na izbornu šutnju i okolnost da je ispunjen smisao prikupljanja sredstava, Vrhovni sud navodi da se svako daljnje prikupljanje sredstva ne može opravdati ciljem iz Zakona/04 (ustaljivanja primjene demokratskih standarda u izbornoj proceduri.) Odredbom čl. 6. Zakona/04 određeno je da su kandidati za izbor predsjednika Republike Hrvatske dužni najkasnije 7 dana prije dana održavanja izbora dostaviti Državnom izbornom povjerenstvu prijevremena izvješća o visini i izvorima sredstava prikupljenima za troškove izborne promidžbe, a u roku od 15 dana od dana održavanja izbora dostaviti Državnom izbornom povjerenstvu podatke o visini i izvoru utrošenih sredstava koja su koristili za izbornu promidžbu. Državno izborno povjerenstvo objavit će u roku od 8 dana od dana primitka podataka u Narodnim novinama i drugim sredstvima javnoga priopćavanja cjelovito izvješće o visini i izvorima sredstava koje je pojedini kandidat za predsjednika Republike Hrvatske koristio za financiranje izborne promidžbe. U skladu s navedenim, a vezano za cilj prikupljanja sredstva propisanim Zakonom te dovodeći ga u vezu s odredbom čl. 6. Zakona/04, Vrhovni sud zaključuje da ipak postoji vremenski limit (iako ne izričit) u vezi s prikupljanjem i dokazivanjem visine sredstava, kao i izvora sredstava prikupljenih za troškove izborne promidžbe (objava izvješća Državnog izbornog povjerenstva 2010.).

8.3. Vrhovni sud zaključuje da svi darovi/uplate primljeni nakon objave izvješća Državnog izbornog povjerenstva 2010. godine, koje je sadržavalo konačne podatke o troškovima, primljenim darovima, sredstvima, bi predstavljali drugi dohodak stjecatelja (ako nisu prijavljena i naknadno Državnom izbornom povjerenstvu ili vraćena uplatitelju). Stoga su po mišljenju Vrhovnog suda nižestupanjski sudovi povrijedili zakone - Zakon/04 i Zakon o porezu na dohodak kada su ocijenili nezakonitim oporezivanje koje se temelji na činjenici kada su donacije zaprimljene, odnosno kada su sredstva uplaćena na žiro-račun poreznog obveznika.

9. Budući da tužiteljice, a ni njihov pravni prednik, niti ne tvrde, a kamoli dokazuju, da su sredstva koja su uplaćena na žiro-račun poreznog obveznika nakon objave izvješća Državnog izbornog povjerenstva od 1. veljače 2010., naknadno prijavljena Državnom izbornom povjerenstvu ili da su vraćena uplatiteljima, to se prema mišljenju ovoga suda takva sredstva ne mogu smatrati sredstvima za financiranje izborne promidžbe u smislu Zakona/04. Naime, sukladno čl. 6. Zakona/04 svi su kandidati za izbor predsjednika Republike Hrvatske dužni dostaviti Državnom izbornom povjerenstvu podatke o visini i izvoru prikupljenih i utrošenih sredstava za izbornu promidžbu. Stoga se kandidat za izbor predsjednika Republike Hrvatske koji nije ispunio svoju obvezu prijave visine i izvora svih prikupljenih i utrošenih sredstava, ne može osnovano pozivati da se radi o sredstvima za financiranje izborne promidžbe u smislu Zakona/04. Pri tome nisu od utjecaja navodi tužiteljica da su sva sredstva primljena nakon završetka izborne promidžbe utrošena namjenski isključivo za podmirenje troškova koji su nastali od dana raspisivanja izbora do dana održavanja izbora, kraj činjenice da ta naknadno prikupljena sredstva nisu prijavljena Državnom izbornom povjerenstvu (u propisanom roku niti naknadno do početka poreznog nadzora). Sud napominje da je u izvješću Državnog izbornog povjerenstva o visini i izvorima sredstava koje su pojedini kandidati za predsjednika Republike Hrvatske koristili za financiranje izborne promidžbe od 1. veljače 2010., za prednika tužiteljica navedeno da ukupna vrijednost prikupljenih sredstava za troškove izborne promidžbe iznosi 8.618.965,41 kn, a da je u izbornoj promidžbi za izbor predsjednika Republike Hrvatske utrošeno 15.278.984,26 kn. Nakon objave navedenog izvješća, u razdoblju od 2010. do 2012. godine, na žiro-račun poreznog obveznika uplaćeno je 24.781.495,77 kn, što (zajedno s prijavljenih 8.618.965,41 kn) znatno premašuje prijavljeni iznos utrošenih sredstava za izbornu promidžbu od 15.278.984,26 kn.

10. U podnesku od 11. prosinca 2024. tužiteljice ističu prigovor zastare. Obrazlažu kako je porezni obveznik pok. ZO pozivom Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, KLASA: 410-01/2012-001/2202, URBROJ: 513-07-01-2012-001 od 28. svibnja 2012. pozvan da dođe 6. lipnja 2012. u službene prostorije Područnog ureda Zagreb, radi obavijesti o činjenicama bitnim za oporezivanje – prikupljanje podataka o poreznom obvezniku temeljem čl. 63. Zakona o porezu na dohodak te je pok. ZO **.**.2012. dostavio popunjeni obrazac „Obavijest o činjenicama bitnim za oporezivanje, izvori sredstava za nabavu poslovne i osobne imovine kao i osobne potrošnje“ i popunjeni obrazac „Izjava fizičke osobe o izvorima stjecanja imovine“. Nadalje, Ministarstvo financija, Porezna uprava, Područni ured Zagreb, Služba za nadzor, Odjel za otkrivanje poreznih kaznenih djela, obavilo je porezni nadzor poreza na dohodak za razdoblje od 1.1.2005. do 31.12.2013. godine kod poreznog obveznika ZO, o čemu je sastavljen zapisnik KLASA: 215-02/14-01/78, URBROJ: 513-07-24-01-15-125 od 17. studenoga 2015., a na temelju kojeg je Područni ured Zagreb donio predmetno prvostupanjsko rješenje od 19. siječnja 2016. Tužiteljice ističu da prema članku 94. stavku 4. Općeg poreznog zakona (Narodne novine broj 147/08, 18/11, 78/12, 136/12, 73/13, 26/15, 44/16, dalje OPZ/08) zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je u tijeku postupka ispitivanja izvora imovine utvrđeno da ima osnova za oporezivanje, a u predmetnom slučaju to nije 2014. godina, kako to navodi porezno tijelo, već 2012. godina kada je porezni obveznik pok. ZO podnio prijavu činjenica bitnih za oporezivanje i izjavu fizičke osobe o izvorima stjecanja imovine, kojom je priložio sve promete po računu otvorenom za izbor predsjednika RH. Nastavno na navedeno, tužiteljice zaključuju kako je zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počela teći 1. siječnja 2013. te je relativna zastara u predmetnom slučaju nastupila, jer je prvostupanjsko rješenje kojim je utvrđena porezna obveza doneseno 19. siječnja 2016., odnosno nakon nastupa relativne zastare.

10.1. Tuženik u podnesku od 17. ožujka 2025. osporava istaknuti prigovor zastare. Obrazlaže kako je OPZ/08 predviđao relativnu zastaru, koja nastupa uvijek kad između dviju radnji poreznog tijela protekne više od 3 godine. Kako je od donošenja prvostupanjskog rješenja (19. siječnja 2016.), pa do donošenja drugostupanjskog rješenja (27. siječnja 2017.) proteklo manje od 3 godine, tuženik zaključuje da nije nastupila relativna zastara, kao ni apsolutna zastara iz članka 96. stavka 1. OPZ-a/08. Tuženik nadalje zaključuje da se stoga prema prijelaznoj odredbi članka 197. stavka 2. Općeg poreznog zakona (Narodne novine broj 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, 42/20, 114/22, 152/24, 151/25, dalje OPZ/16), na ovaj slučaj, vezano za pitanje zastare prava na utvrđivanje porezne obveze, trebaju primijeniti odredbe OPZ-a/16, a ne odredbe OPZ-a/08. Tuženik nadalje navodi kako je predmetni sudski postupak počeo u veljači 2017. kada je zaprimljena tužba poreznog obveznika ZO na ovome sudu, pa sukladno članku 108. stavku 6. OPZ-a/16 traje zastoj zastare i to do 2. rujna 2019. kada je zaprimljena presuda Visokog upravnog suda u Ministarstvu financija, a potom od 5. veljače 2020. kada je na Vrhovnom sudu zaprimljen zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti DORH-a poslovni broj GZ-DO-126/2019-4 protiv presude Visokog upravnog suda RH poslovni broj: Usž-1763/19-2 od 25. srpnja 2019. do 26. ožujka 2023. kada je presudom Vrhovnog suda RH ukinuta presuda Visokog upravnog suda i presuda Upravnog suda i predmet vraćen na ponovni postupak, slijedom čega tuženik smatra da će zastara prava na utvrđivanje porezne obveze nastupiti tek 1. kolovoza 2027.

10.2. Sud prije svega napominje kako se početak, tijek i završetak zastare moraju računati prema odredbama istoga zakona, pa nije moguće početak zastare računati prema OPZ-u/08, a završetak prema odredbama OPZ-a/16, već je potrebno odrediti mjerodavan zakon i onda na pitanje zastare u cijelosti primijeniti njegove odredbe.

10.3. Porezni obveznik je pozivom Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, KLASA: 410-01/2012-001/2202, URBROJ: 513-07-01-2012-001 od 28. svibnja 2012. pozvan da dođe u službene prostorije Područnog ureda Zagreb, radi obavijesti o činjenicama bitnim za oporezivanje, sukladno članku 63. Zakona o porezu na dohodak; 18. prosinca 2014. mu je uručena obavijest o poreznom nadzoru poreza na dohodak KLASA: 215-02/14-01/78, URBROJ: 513-07-01/14-2 od 16. prosinca 2014.; u postupku je sastavljen Zapisnik o provedenom nadzoru poreza na dohodak temeljem čl. 63. Zakona o porezu na dohodak KLASA: 215-02/14-01/78, URBROJ: 513-07-24- 01-15-125 od 17. studenoga 2015., koji je dostavljen poreznom obvezniku 25. studenoga 2015.; potom je doneseno prvostupanjsko rješenje od 19. siječnja 2016., kojim su utvrđene obveze za 2010., 2011. i 2012. godinu te drugostupanjsko rješenje od 27. siječnja 2017. Iz navedenoga je razvidno da između pojedinih radnji poreznog tijela usmjerenih na utvrđivanje porezne obveze nije protekao rok relativne zastare od tri godine sukladno čl. 94. st. 1. i 4. te čl. 95. st. 1. i 3. OPZ-a/08.

10.4. Nadalje, upravni postupak je započet prije stupanja na snagu OPZ-a/16 1. siječnja 2017., a dovršen je nakon toga. Iz dosljedne sudske prakse Vrhovnog suda Republike Hrvatske, npr. broj: U-zpz 78/2021-5 od 11. svibnja 2022., U-zpz 28/2021- 6 od 25. svibnja 2021., proizlazi kako je, prema shvaćanju toga suda, prijelaznom odredbom članka 197. stavka 2. OPZ-a/16 iz područja primjene općeg prijelaznog režima isključeno upravo pitanje u vezi nastupa zastare te će se samo oni postupci u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara dovršiti, u smislu odredbe članka 197. stavka 1. OPZ-a/16, po ranijem zakonskom propisu odnosno OPZ-u/08. Dakle, iz prijelazne odredbe čl. 197. st. 2. OPZ-a/16 proizlazi intencija zakonodavca da se u pogledu zastare OPZ/08 primjenjuje samo na situaciju u kojoj je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara, dok se na sve ostale situacije u pogledu zastare treba primijeniti OPZ/16. Kako u konkretnom slučaju relativna zastara prema odredbama OPZ-a/08 nije nastupila do 1. siječnja 2017., na zastaru treba primijeniti odredbe OPZ-a/16.

10.5. Prema članku 108. OPZ-a/16 pravo i obveze poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, pravo i obveza poreznog tijela na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe te pravo poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe zastarijeva za šest godina računajući od dana kada je zastara počela teći (st. 1.). Zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći istekom godine u kojoj je nastala porezna obveza. Nastanak porezne obveze propisan je posebnim poreznim zakonima (st. 2.).

10.6. Budući da se radi o porezu na dohodak za 2010., 2011. i 2012. godinu, zastara utvrđenja je počela teći istekom godine u kojoj je nastala porezna obveza, odnosno 1. siječnja 2011., 1. siječnja 2012. i 1. siječnja 2013. Stoga je 1. siječnja 2017. nastupila zastara utvrđenja za 2010. godinu, dakle, prije donošenja drugostupanjskog rješenja od 27. siječnja 2017. Slijedom navedenoga, tuženik je trebao osporenim rješenjem utvrditi nastup zastare prava na utvrđenje obveze poreza na dohodak i prireza porezu na dohodak za 2010. godinu i u tom dijelu obustaviti postupak, sukladno članku 109. stavcima 3. i 4. OPZ-a/16, a ne odbiti žalbu, čime je povrijedio zakon na štetu poreznog obveznika.

10.7. Kako je za 2011. i 2012. zastara počela teći 1. siječnja 2012. i 1. siječnja 2013., to je drugostupanjsko rješenje doneseno i dostavljeno prije nastupa zastare, koja bi nastupila 1. siječnja 2018. i 1. siječnja 2019. Stoga u tom dijelu prigovor zastare prava na utvrđenje porezne obveze nije osnovan.

10.8. Sve navedeno o zastari utvrđenja poreza na dohodak odnosi se i na zastaru prava na utvrđenje doprinosa, budući da je prijelaznom odredbom članka 30. Zakona o izmjenama i dopunama Zakona o doprinosima (Narodne novine br. 115/16, dalje ZID Zakona o doprinosima), koji je stupio na snagu 1. siječnja 2017., propisano da će se postupci utvrđivanja zastare započeti po zahtjevu obveznika doprinosa, a prema odredbama Zakona o doprinosima (Narodne novine br. 84/08, 152/08, 94/09, 18/11, 22/12, 144/12, 148/13, 41/14 i 143/14) dovršiti sukladno odredbama toga Zakona, osim ako su odredbe ovoga Zakona i odredbe Općeg poreznog zakona povoljnije za obveznika doprinosa. Budući da je Zakon o doprinosima prije navedene izmjene propisivao rok relativne zastare od 5 godina (čl. 229.) i rok apsolutne zastare od 10 godina (čl. 230.), a da se člancima 21. i 22. ZID Zakona o doprinosima mijenja članak 229. Zakona o doprinosima tako da se na postupke utvrđivanja zastare prava na utvrđivanje doprinosa i prava na naplatu doprinosa koji nisu uređeni odredbama ovoga Zakona primjenjuju odredbe Općega poreznog zakona, dok se članak 230. briše, proizlazi da su odredbe OPZ-a/16, koje propisuju zastarni rok od 6 godina, u konkretnom slučaju povoljnije za poreznog obveznika. Pri tome sud napominje da činjenica je li porezni obveznik podnio poseban zahtjev za utvrđenje zastare ili nije odnosno je li istakao prigovor zastare u postupku pokrenutom po službenoj dužnosti radi utvrđivanja obveze ili nije, ne može biti razlog za nejednako oporezivanje, niti ta činjenica može opravdati različite pravne posljedice u pogledu prijelaznog režima u pogledu zastare, u situaciji kada je porezno tijelo i po službenoj dužnosti, neovisno o radnjama poreznog obveznika, dužno paziti na nastupanje zastare (vidi točku 20.1. obrazloženja presude Vrhovnog suda broj: U-zpz 78/2021-5 od 11. svibnja 2022.).

11. U podnesku od 11. prosinca 2024. tužiteljice nadalje navode kako je tužitelj pok. ZO po pravomoćnom okončanju upravnog spora, okončanog presudom ovoga suda poslovni broj: Us I-625/17-26 od 7. veljače 2019., umro, a upravni spor je okončan njemu u korist. Navode kako se radilo o potraživanjima Porezne uprave koja su nastala za vrijeme predsjedničke kampanje za predsjednika Republike Hrvatske u kojoj je tužitelj kao predsjednički kandidat sudjelovao u dva kruga izbora kao nezavisni kandidat. Zaključuju kako se radilo o obvezama strogo osobne naravi koje su bile isključivo vezane za tužitelja kao predsjedničkog kandidata za izbor predsjednika Republike Hrvatske te su upravo u svrhu predsjedničke kandidature prikupljane donacije za predsjedničku kampanju te je u svrhu prikupljanja tih donacija otvoren račun u banci. Tvrde kako je tijekom upravnog spora nesporno utvrđeno da su donacije koje je tužitelj primao isključivo utrošene za namjenu za koju su primljene, a ne za njegove osobne ili neke druge privatne potrebe. Stoga smatraju da sud ne može ignorirati činjenicu da je pok. tužitelj bio političar, a da su donacije primljene isključivo u svrhu podmirenja troškova izborne kampanje u kojoj je on sudjelovao kao politički kandidat. Slijedom navedenoga tvrde da se radi o upravnoj stvari takve naravi da se postupak ne može nastaviti, jer se radi o obvezama strogo osobne naravi koje su usko vezane za pok. ZO kao političara i njegovo političko djelovanje, a koje u konkretnom slučaju nisu prenosive. Nadalje obrazlažu da bi se upravni spor mogao nastaviti iza pok. tužitelja, da bi se trebalo raditi i o dospjelom potraživanju poreznog duga prema tužitelju. Ističu da je upravni spor pravomoćno okončan presudom kojom je odbijena žalba tuženika i potvrđena presuda ovoga suda posl.br. Us I-625/17, kojom se poništava drugostupanjsko i prvostupanjsko rješenje. Tužiteljice ističu da pravomoćnost navedene presude znači da se u odnosu na tu presudu primjenjuje načelo zaštite stečenih prava stranaka. Stoga zaključuju da u trenutku smrti tužitelja nije postojala dospjela porezna obveza, zbog čega nisu egzistirali ni zakonski razlozi za prekid spora, kao niti za njegov nastavak, posebno iz razloga što je pok. ZO svoje političko djelovanje nastavio kroz svoju stranku Bandić Milan 365 – Stranka rada i solidarnosti, Praška 2, Zagreb, OIB: 72454645041. Upravo stoga tužiteljice tvrde da je univerzalni sljednik iza pok. ZO političara stranka Bandić Milan 365 – Stranka rada i solidarnosti, a ne njegovi nasljednici, pa tužiteljice predlažu da sud pozove stranku Bandić Milan 365 – Stranka rada i solidarnosti, kao zainteresiranu osobu da sudjeluje u sporu.

11.1. Tuženik u podnesku od 17. ožujka 2025. navodi kako je neosnovano i bez ikakvog uporišta tumačenje da je univerzalni sljednik iza pokojnog ZO stranka ZO 365 - Stranka rada i solidarnosti, a ne tužiteljice (supruga i kćer). Osim toga, stranka Milan Bandić 365 - Stranka rada i solidarnosti osnovana je tek 2015. godine, pa u vrijeme predsjedničke kampanje nije ni postojala.

11.2. Pravilno tuženik ističe kako nije osnovana tvrdnja tužiteljica da je univerzalni pravni sljednik iza pokojnog ZO stranka ZO 365 - Stranka rada i solidarnosti, jer za takvo stajalište ne postoji zakonski temelj, niti su se tužiteljice pozvale na bilo koju odredbu propisa iz koje bi takav zaključak mogao proizaći. Stoga je sud na raspravi odbio prijedlog tužiteljica da se u spor kao zainteresirana osoba pozove stranka Bandić Milan 365, jer poništavanje osporenog rješenja ne bi povrijedilo pravo ili pravni interes navedene stranke u smislu članka 20. stavka 1. ZUS-a.

11.3. Nadalje, u ovome predmetu je Državno odvjetništvo Republike Hrvatske 5. veljače 2020. podnijelo zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti presude Visokog upravnog suda RH posl. br. Usž-1763/19 te je spis upućen na Vrhovni sud RH (str. 330 spisa). Porezni obveznik ZO je umro **.**.2021., nakon čega je Vrhovni sud dopisom broj: U-zpz 4/2020-5 od 14. lipnja 2021. (str. 332 spisa) vratio spis ovome sudu radi donošenja rješenja o prekidu spora, uz obrazloženje da je činjenica smrti tužitelja nastupila u tijeku upravnog spora pred Vrhovnim sudom RH i da se upravni spor s obzirom na narav upravne stvari može nastaviti, jer je u ovoj upravnoj stvari utvrđena porezna obveza, slijedom čega su nastupili zakonski razlozi za prekid spora. Ako spor bude nastavljen, prvostupanjski sud treba spis dostaviti Vrhovnom sudu na odlučivanje o zahtjevu.

11.4. Dakle, spor je prekinut po izričitoj uputi Vrhovnog suda RH, a rješenje o prekidu poslovni broj: Us I-2660/21-39 od 16. rujna 2021., je postalo pravomoćno kada je Visoki upravni sud RH rješenjem poslovni broj: Usž-3650/21-5 od 11. studenoga 2021. odbacio žalbu.

11.5. Spor je nastavljen rješenjem ovoga suda poslovni broj: Us I-2660/21-53 od 23. prosinca 2021. te je spis dostavljen Vrhovnom sudu radi donošenja odluke o zahtjevu za izvanredno preispitivanje pravomoćne presude, jer se spor s obzirom na narav upravne stvari može nastaviti, budući da je u ovoj upravnoj stvari utvrđena porezna obveza, a prema članku 22. stavcima 1. i 2. OPZ-a/08 (jednako i čl. 24. st. 1. i 2. OPZ- a/16) univerzalni pravni sljednik u cijelosti preuzima pravni položaj pravnog prednika, osim obveza po osnovi izrečenih novčanih kazni pravnom predniku te su nasljednici dužni platiti obveze iz porezno-dužničkog odnosa do visine vrijednosti naslijeđene imovine, osim obveza po osnovi izrečenih novčanih kazni ostavitelju. Dakle, ne radi se o obvezama strogo osobne naravi, kako tužiteljice tvrde, već o poreznoj obvezi za koju odgovaraju nasljednici do visine vrijednosti naslijeđene imovine.

11.6. Nadalje, iako nije pravno odlučna (vidi točke 9. i 18. obrazloženja ove presude), nije niti točna tvrdnja tužiteljica da je u tijeku upravnog spora nesporno utvrđeno da su donacije koje je porezni obveznik primao isključivo utrošene za namjenu za koju su primljene, a ne za njegove privatne potrebe, koju tvrdnju tužiteljice stalno ponavljaju. Prije svega, tuženik takvu tvrdnju izričito osporava (slijedom čega ne može biti nesporna), navodeći u odgovoru na tužbu da je porezno tijelo samo nabrojalo društva čije je usluge porezni obveznik koristio u kampanji i račune kojih društava je podmirio primljenim donacijama, ali je tuženik u svom rješenju izrijekom naveo kako porezno tijelo nije utvrđivalo u koju svrhu je potrošen iznos od 24.781.495,77 kn uplaćen nakon dovršetka izborne kampanje i samih izbora. Sud ponovo napominje da iznos od naknadno prikupljenih 24.781.495,77 kn, zajedno s prijavljenih 8.618.965,41 kn, značajno premašuje prijavljeni iznos utrošenih sredstava u izbornoj promidžbi od 15.278.984,26 kn, pa porezni obveznik - predsjednički kandidat ne može nakon završetka izborne promidžbe i samih izbora te podnošenja svog izvješća Državnom izbornom povjerenstvu, pronalaziti nove troškove izborne promidžbe koji su navodno nastali do dovršetka izborne kampanje, ali iz neobjašnjenih razloga nisu prijavljeni Državnom izbornom povjerenstvu.

12. U prilog povrede načela zaštite legitimnih očekivanja tužiteljice u podnesku od 11. prosinca 2024. ističu da je iza pok. ZO bio proveden ostavinski postupak i da je doneseno rješenje o nasljeđivanju, poslovni broj: O-2149/21 (UPPOS- 35/21) od 1. lipnja 2021. U predmetnom ostavinskom postupku tužiteljice su proglašene kao nasljednice te su se prihvatile nasljedstva. Obrazlažu kako je rješenje o nasljeđivanju doneseno gotovo dvije godine nakon donošenja presude Visokog upravnog suda poslovni broj: Usž-1763/2019 od 25. srpnja 2019., zbog čega su se tužiteljice opravdano pouzdale u navedenu presudu te su uzimajući u obzir utvrđenja iz iste uskladile držanje u ostavinskom postupku. Zaključuju kako je donošenjem presude Vrhovnog suda, broj U-zpz-171/2021-1 od 28. ožujka 2023., a koja je donesena nakon više od tri i pol godine od donošenja presude Visokog upravnog suda i gotovo dvije godine nakon donošenja rješenja o nasljeđivanju, došlo do povrede načela zaštite legitimnih očekivanja stranaka. Dodaju kako tuženik nije prijavio svoje potraživanje u ostavinsku masu iza pok. ZO, jer da su tužiteljice znale da postoje sporna potraživanja tuženika zasigurno se ne bi prihvatile nasljedstva iza pok. ZO.

12.1. Tvrdnja tužiteljica da pravomoćnost presude poslovni broj: Us I-625/17-26 znači da se u odnosu na tu presudu primjenjuje načelo zaštite stečenih prava stranaka, nije osnovana, jer je protivna odredbama ZUS-a koje propisuju izvanredne pravne lijekove, odnosno zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne odluke. Nadalje, ZO je umro **.**.2021., nakon što je postupak povodom zahtjeva za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude već bio pokrenut pred Vrhovnim sudom 5. veljače 2020. Također, nasljednici su dužni platiti obveze iz porezno-dužničkog odnosa samo do visine vrijednosti naslijeđene imovine, što znači da tužiteljice ne mogu biti u lošijem položaju nego da se nisu prihvatile nasljedstva, a okolnost da potraživanje nije prijavljeno u ostavinsku masu ne ukida odgovornost nasljednika za dugove ostavitelja.

13. Tužiteljice u podnesku od 11. prosinca 2024. ističu kako i dalje ostaju kod svog stava da odredbe čl. 4. i 6. Zakona/04 nisu predviđale ograničenje vremenskog limita (okvira) unutar kojeg bi bilo dozvoljeno prikupljanje sredstava za financiranje/podmirenje onih troškova koji su nastali do dana održavanja izbora, jer bi suprotan stav bio neustavan i nezakonit, radi čega su tužiteljice naručile i dostavile u spis porezno mišljenje ovlaštenog poreznog savjetnika mr.sc. Ivana Idžojtića, koji ističe da uplaćena novčana sredstva na žiro-račun broj: 3114509758 u razdoblju od 4. studenoga 2009. do 5. lipnja 2012. u iznosu 32.656.211,31 kn jesu novčani primici, ali se ne smatraju dohotkom, jer je svrha i bit ostvarivanja novčanih donacija financiranje troškova izborne promidžbe, a prema čl. 9. st. 2. t. 2.3. Zakona o porezu na dohodak nasljedstva i darovi se ne smatraju dohotkom, slijedom čega ne podliježu porezu na dohodak i zbog toga ne sadrže poreznu obvezu. Također navodi da su troškovi izborne promidžbe bili veći od predmetnih primitaka ne samo s danom sastavljanja konačnog izvješća Državnom izbornom povjerenstvu, već i u svakom trenutku cjelokupnog razdoblja postojanja namjenskog žiro-računa te da gospodarski pristup u predmetnom slučaju znači da od namjenskih primitaka po osnovi donacija nije ostvaren višak nad izdacima izborne promidžbe, zbog čega nije ostvarena gospodarska korist odnosno povećanje ekonomske snage poreznog obveznika koje predstavlja dohodak poreznog obveznika. Slijedom navedenoga, tužiteljice predlažu da se provede financijsko- knjigovodstveno vještačenje po stalnom sudskom vještaku koji će utvrditi obilježje ostvarenih primitaka; osnovu oporezivanja ostvarenih primitaka; predstavljaju li primici obuhvaćeni poreznim rješenjem drugi dohodak i što se smatra drugim dohotkom; je li i ako je, za poreznog obveznika pok. ZO nastupila obveza podnošenja godišnjeg obračuna poreza na dohodak (drugi dohodak).

13.1. Sud napominje da mišljenje poreznog savjetnika koje je naručila jedna stranka u sporu (isto kao i mišljenje sveučilišnog profesora), a tiče se pravilne primjene materijalnog prava, osim što je potpuno suprotno stajalištu Vrhovnog suda RH iz presude broj: U-zpz 171/2021-2, polazi od pogrešne pretpostavke da su troškovi izborne promidžbe bili veći od predmetnih primitaka u svakom trenutku cjelokupnog razdoblja postojanja namjenskog žiro-računa. Naime, u izvješću Državnog izbornog povjerenstva o visini i izvorima sredstava koje su pojedini kandidati za predsjednika Republike Hrvatske koristili za financiranje izborne promidžbe od 1. veljače 2010., za prednika tužiteljica navedeno je da ukupno utrošena sredstva u izbornoj promidžbi iznose 15.278.984,26 kn, Državnom izbornom povjerenstvu su prijavljena prikupljena sredstva za troškove izborne promidžbe od 8.618.965,41 kn, a nakon objave navedenog izvješća, u razdoblju od 2010. do 2012. godine, na žiro-račun poreznog obveznika uplaćeno je 24.781.495,77 kn, što čini ukupan iznos prikupljenih sredstava od 33.400.461,18 kn (8.618.965,41 + 24.781.495,77), koji znatno premašuje prijavljeni iznos utrošenih sredstava u izbornoj promidžbi od 15.278.984,26 kn. Dakle, troškovi koji nikada nisu prijavljeni Državnom izbornom povjerenstvu se ne mogu smatrati troškovima izborne promidžbe, kao što se ni sredstva koja su prikupljena nakon dovršetka predsjedničkih izbora, a nisu prijavljena Državnom izbornom povjerenstvu niti su vraćena uplatiteljima, ne mogu smatrati sredstvima za financiranje izborne promidžbe u smislu Zakona/04. Drugim riječima, porezni obveznik ne može Državnom izbornom povjerenstvu prijaviti jedne podatke o utrošenim i prikupljenim sredstvima za izbornu promidžbu, a kasnije u postupku poreznog nadzora tvrditi da su i troškovi izborne promidžbe i sredstva prikupljena za njihovo podmirenje bili više nego dvostruko veći od prijavljenih iznosa.

13.2. Nadalje, sukladno članku 9. stavku 2. točki 2.3. Zakona o porezu na dohodak nasljedstva i darovi se ne smatraju dohotkom, dok se prema članku 6. stavku 5. Pravilnika o porezu na dohodak (Narodne novine broj 95/05, 96/06, 68/07, 146/08, 2/09, 9/09, 146/09, 123/10, 137/11, 61/12) darovi iz članka 9. stavka 2. točke 2.3. Zakona ne smatraju primicima od kojih se utvrđuje dohodak ako su darovatelj i daroprimatelj fizičke osobe koje ne obavljaju samostalnu djelatnost iz članka 18. Zakona i ako se darovi daju iz primitaka od kojih je plaćen porez na dohodak ili iz primitaka koji se ne smatraju dohotkom. Budući da porezni obveznik nije dokazao da su darovi dani iz primitaka od kojih je plaćen porez na dohodak ili iz primitaka koji se ne smatraju dohotkom, pri čemu je na poreznom obvezniku teret dokaza za činjenice koje smanjuju ili ukidaju porez (čl. 78. OPZ-a/08), to u konkretnom slučaju nema osnove za primjenu članka 9. stavka 2. točke 2.3. Zakona o porezu na dohodak, nego se primjenjuje članak 32. stavak 3. točka 11. toga Zakona, prema kojoj se drugim dohotkom osobito smatraju ostali posebno nenavedeni primici koje fizičkim osobama isplaćuju ili daju pravne i fizičke osobe (obveznici poreza na dobit i obveznici poreza na dohodak koji obavljaju samostalne djelatnosti) i drugi isplatitelji i davatelji.

13.3. Naime, iz zapisnika o nadzoru je razvidno kako je npr. dana 16. siječnja 2012. godine (kada je izabrani kandidat IO već dvije godine obnašao dužnost predsjednika RH) u Zagrebačku banku došlo 10 građana koji su izvršili 10 uplata u gotovini po 90.000,00 kn, odnosno ukupno 900.000,00 kn; dana 17. veljače 2012. godine 13 građana je izvršilo 12 uplata u gotovini po 90.000,00 kn i jednu uplatu od 75.000,00 kn, odnosno ukupno 1.155.000,00; dok je dana 12. ožujka 2012. godine u Zagrebačku banku, poslovnicu Imotski, došlo 17 građana iz BiH, koji su izvršili 16 uplata u gotovini po 90.000,00 kn i jednu uplatu od 60.000,00 kn, u vremenu od 10 h i 14 minuta do 11 h, što znači da su u roku od samo 45 minuta građani uplatili (stojeći u redu jedan za drugim) ukupno 1.500.000,00 kn; pri čemu je ostalo potpuno nepoznato i od poreznog obveznika nedokazano odakle su ti građani raspolagali s tolikim iznosima novca u gotovini.

13.4. Sud je na raspravi odbio dokazne prijedloge tužiteljica za provođenje financijsko-knjigovodstvenog vještačenja i saslušanje poreznog savjetnika Hrvoja Zgombića, jer su isti predloženi na okolnost primjene materijalnog prava (kao i dostavljena pravna mišljenja), a ne utvrđivanja spornih činjenica. Naime, nalaz i mišljenje vještaka je dokaz u upravnom sporu, ali se dokazivanjem utvrđuju sporne činjenice koje su važne za donošenje odluke (čl. 49. ZUS-a). Tako se u upravnom sporu može izvesti dokaz financijsko-knjigovodstvenim vještačenjem po ovlaštenom sudskom vještaku za financije i računovodstvo, ali na okolnost utvrđivanja spornih činjenica (za utvrđenje kojih je potrebno stručno znanje iz područja knjigovodstva i financija), a o postojanju kojih činjenica ovisi pravilna primjena materijalnog prava, koje primjenjuje sud. Međutim, u konkretnom slučaju navedeni dokazi nisu predloženi na okolnost utvrđivanja relevantnih činjenica, nego primjene prava, pa ih je sud odbio kao nepotrebne, pri čemu se upućuje na načelo iura novit curia.

14. Budući da je porezna obveza utvrđena na temelju čl. 32. st. 3. toč. 11. Zakona o porezu na dohodak uz primjenu prethodno citiranih odredbi Zakona/04, nije osnovan prigovor tužiteljica o retroaktivnoj primjeni Zakona o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (Narodne novine broj 24/11), jer odredbe tog Zakona nisu relevantne za utvrđenje predmetnih poreznih obveza niti su u konkretnom slučaju primijenjene, kao što navodi i Vrhovni sud RH u točki 14. obrazloženja presude broj: U-zpz 171/2021-2.

15. Što se tiče prigovora iz tužbe da poreznom obvezniku nije omogućeno sudjelovanje u upravnom postupku, sud upućuje na navode iz podneska tužiteljica od 11. prosinca 2024. (vidi točku 10. obrazloženja ove presude), iz kojih je razvidno da je porezni obveznik sudjelovao u postupku na način da je po pozivu poreznog tijela dostavio popunjeni obrazac „Obavijest o činjenicama bitnim za oporezivanje, izvori sredstava za nabavu poslovne i osobne imovine kao i osobne potrošnje“ i popunjeni obrazac „Izjava fizičke osobe o izvorima stjecanja imovine“. Nadalje, u postupku je sastavljen zapisnik o provedenom poreznom nadzoru od 17. studenoga 2015., koji je dostavljen na očitovanje poreznom obvezniku, koji je na zapisnik uložio prigovor. Što se tiče uvida u spis, sud upućuje na navode tuženika iz osporavanog rješenja, koje ponavlja i u odgovoru na tužbu (točka 3.8. obrazloženja ove presude), a iz kojih proizlazi da poreznom obvezniku nije uskraćen uvid u niti jedan dokaz ili podatak spisa na temelju kojih su mu utvrđene predmetne obveze. Naime, porezno tijelo je u ovome predmetu odlučne činjenice utvrdilo na temelju podataka iz žiro-računa poreznog obveznika te javno dostupnog izvješća Državnog izbornog povjerenstva, koji podaci su poreznom obvezniku nesumnjivo bili poznati te je na tako utvrđeno činjenično stanje primijenilo mjerodavne odredbe propisa i utvrdilo mu obveze poreza, prireza i doprinosa za razdoblje 2010. -2012. godine. Iz zapisnika o obavljenom razgledavanju spisa od 22. veljače 2016. i prigovora poreznog obveznika od 22. veljače 2016. (prileže spisu tuženika) je razvidno da je opunomoćenica poreznog obveznika izvršila uvid u dva spisa koji se odnose na ZO i jedan spis koji se odnosi na ŽO, a uvid joj je uskraćen samo u različite promemorije o stanju predmeta, koje se mogu smatrati nacrtima rješenja u koje sukladno čl. 84. st. 1. Zakona o općem upravnom postupku (Narodne novine broj 47/09, 110/21) stranke nemaju pravo uvida. Slijedom navedenoga, prigovor nije osnovan. Treba dodati kako je i u tijeku upravnog spora opunomoćenici tužitelja odobren uvid u spis predmeta i to 13. ožujka 2017. (str. 161 spisa), 18. travnja 2018. (str. 175 spisa), 3. rujna 2018. (poleđina str. 209 spisa), 31. listopada 2018. (poleđina str. 219 spisa) i 21. rujna 2021. (poleđina str. 336 spisa).

16. Tuženik je u obrazloženju osporenog rješenja otklonio i prigovor glede utvrđene obveze doprinosa, a što ponavlja i u odgovoru na tužbu (vidi točku 3.7. obrazloženja ove presude), pa sud radi izbjegavanja nepotrebnog ponavljanja upućuje na str. 12-13 osporenog rješenja, kao i na odredbe čl. 112., čl. 113. st. 2., čl. 206. st. 1. i 2. te čl. 208. Zakona o doprinosima (Narodne novine broj 84/08, 152/08, 94/09, 18/11, 22/12), koje je tuženik citirao u svome rješenju. Tuženik je također pravilno otklonio prigovor iz žalbe vezano za službenu osobu SOO, koja od 6. veljače 2015. više nije obavljala porezni nadzor, već je u potpisu zapisnika o poreznom nadzoru od 17. studenoga 2015. samo viši porezni revizor Ninoslav Martinović, a na čije postupanje porezni obveznik nije imao primjedbi.

17. Tužiteljice u podnesku od 13. studenoga 2025. ističu da je Županijski sud u Zagrebu, rješenjem posl.br. Kov-Us-63/2018 od 28. ožujka 2019., na temelju čl. 355. st. 1. t. 4. Zakona o kaznenom postupku obustavio postupak protiv poreznog obveznika pok. ZO zbog kaznenog djela iz čl. 256. st. 1. i 3. KZ/11, pa zaključuju da je kazneni postupak okončan za vrijeme života poreznog obveznika. Navedena tvrdnja jest točna, ali je isto tako irelevantna za predmetni spor, jer ishod kaznenog postupka u konkretnom slučaju nije od utjecaja na upravni spor u kojem se ocjenjuje zakonitost provedenog poreznog nadzora i utvrđenih poreznih obveza. Naime, ishod kaznenog postupka ovisi, između ostaloga, i o tome kako je USKOK formulirao optužnicu te se u kaznenom postupku utvrđuje postojanje svih elemenata kaznenog djela, uključujući i subjektivni (krivnja počinitelja), a koji svi elementi nisu bitni u poreznom postupku. K tome, iz dostavljenog rješenja posl.br. Kov-Us-63/2018 (str. 473 spisa) proizlazi da je optužnica bila utemeljena na Zakonu o financiranju političkih aktivnosti i izborne promidžbe (Narodne novine broj 24/11), koji se u ovome predmetu ne primjenjuje, jer nije bio na snazi u vrijeme izborne promidžbe za izbor predsjednika RH koji su održani 2009./2010. godine. Također, Županijski sud je uzeo u obzir da u vrijeme donošenja rješenja posl.br. Kov-Us-63/2018 od 28. ožujka 2019. nije postojalo pravomoćno porezno rješenje o utvrđenju predmetne porezne obveze, budući da tada još nije bila donesena presuda Vrhovnog suda RH broj: U-zpz 171/2021-2 od 28. ožujka 2023.

18. Slijedom svega navedenoga, tužbeni zahtjev je osnovan samo u odnosu na obveze utvrđene za 2010. godinu, jer je za tu godinu prije donošenja i dostave drugostupanjskog rješenja nastupila zastara prava na utvrđenje porezne obveze i doprinosa. Svi ostali prigovori tužiteljica, kao i njihovog pravnog prednika, nisu osnovani, budući da danom održavanja izbora prestaje svaka aktivnost promidžbe s obzirom na izbornu šutnju i okolnost da je ispunjen smisao prikupljanja sredstava, slijedom čega se svako daljnje prikupljanje sredstva ne može opravdati ciljem iz Zakona/04 (ustaljivanja primjene demokratskih standarda u izbornoj proceduri), kraj činjenice da sredstva koja su uplaćena na žiro-račun poreznog obveznika nakon objave izvješća Državnog izbornog povjerenstva od 1. veljače 2010., nisu naknadno prijavljena Državnom izbornom povjerenstvu niti su vraćena uplatiteljima. Stoga se takva sredstva ne mogu smatrati sredstvima za financiranje izborne promidžbe u smislu Zakona/04, kao što se niti troškovi koji nikada nisu prijavljeni Državnom izbornom povjerenstvu ne mogu smatrati troškovima izborne promidžbe, pri čemu je Državnom izbornom povjerenstvu prijavljeno 15.278.984,26 kn utrošenih sredstava u izbornoj promidžbi, a prikupljeno je ukupno 33.400.461,18 kn (8.618.965,41 kn prijavljenih sredstava + 24.781.495,77 kn naknadno prikupljenih neprijavljenih sredstava), slijedom čega ne stoji navod tužiteljica da su sva primljena sredstva utrošena namjenski i to samo i isključivo za podmirenje troškova koji su nastali od dana raspisivanja izbora do dana održavanja izbora, jer iznos prikupljenih sredstava znatno premašuje iznos prijavljenih troškova do dana održavanja izbora. Slijedom navedenoga, sve uplate primljene nakon objave izvješća Državnog izbornog povjerenstva, koje nisu ni naknadno prijavljene Državnom izbornom povjerenstvu, predstavljaju drugi dohodak stjecatelja, sukladno čl. 32. st. 3. toč. 11. Zakona o porezu na dohodak, a imajući u vidu da nisu ispunjeni uvjeti iz članka 6. stavka 5. Pravilnika o porezu na dohodak (kako je obrazloženo u točki 13.2. ove presude).

19. Stoga je sud na temelju članka 117. stavka 1. ZUS-a djelomično usvojio tužbeni zahtjev, poništio osporeno i prvostupanjsko rješenje u dijelu koji se odnosi na obveze za 2010. godinu te sam riješio predmetnu upravnu stvar, na način da je utvrdio nastup zastare za 2010. godinu, u tom dijelu obustavio postupak i naložio poreznom tijelu da dug za koji je utvrđena zastara otpiše iz poreznih evidencija, dok je u preostalom dijelu tužbeni zahtjev odbijen kao neosnovan na temelju članka 116. stavka 1. ZUS-a.

20. S obzirom da su tužiteljice djelomično uspjele u sporu, sud je na temelju čl. 147. st. 2. ZUS-a odredio da svaka stranka snosi svoje troškove.

U Zagrebu 20. siječnja 2026.

Sutkinja

Lidija Prica

Uputa o pravnom lijeku:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.

Dna:

1. Odvjetnica Ksenija Vržina, Praška 6, [adresa] Zagreb

2. Županijsko državno odvjetništvo u Zagrebu, Savska cesta 41, [adresa] Zagreb

3. U spis