REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U RIJECI

[adresa] R 5

Poslovni broj: Us I-2022/2025-6

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Rijeci, po sutkinji Danici Vučinić, dipl. iur., uz sudjelovanje zapisničarke Sanje Misirača, u upravnom sporu tužitelja RL iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupan po opunomoćeniku Danu Lovroviću, odvjetniku u Rijeci, Nikole Cara 1, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, 12. siječnja 2026.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev tužitelja radi poništenja rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II- 410-18/22-01/212, URBROJ: 513-04-25-2 od 19. kolovoza 2025. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Rijeka, KLASA: UP/I-410-23/22-32/9, URBROJ: 513-07-08-01-22-1 od 29. travnja 2022.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova ovog upravnog spora.

Obrazloženje

1. Pobijanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Rijeka, KLASA: UP/I-410-23/22-32/9, URBROJ: 513-07-08- 01-22-1 od 29. travnja 2022., kojim je utvrđeno da je tužitelj za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020., korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, ostvario primitke koji imaju obilježja nesamostalnog rada u iznosu od 180.040,09 kn, na koje se obračunava porez i prirez na dohodak, te pripadajući doprinosi kako je to to opisano u točki II. izreke rješenja, te je naložena uplata utvrđenih obveza na propisan račun u roku od 15 dana od dana izvršnosti rješenja uz napomenu da se na nepravodobno uplaćene obveze obračunava i plaća zatezna kamata.

2. Tužitelj je ovom Sudu pravodobno podnio tužbu kojom osporava zakonitost rješenja tuženika, te u bitnome navodi da u prvostupanjskom postupku tijelo utvrđuje kako tužitelj nema internet stranicu, nema potpisani ugovor s društvom Invidia d. o. o. Rijeka, da je bio zaposlen u tom društvu do 2018., da posao koji obavlja tužitelj predstavlja redovno poslovanje društva Invidia d. o. o. i da je to društvo pretežiti isplatitelj primitka, pa da su utvrđena obilježja nesamostalnog rada. Da ne postoji presudni utjecaj kontrole ponašanja i odnosa stranaka proizlazi iz činjenica kako slijedi: odnos između društva Invidia d. o. o. i tužitelja ima obilježja ugovora o poslovno- tehničkoj suradnji te se odnosi na razdoblje od 1. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020., radi izvođenja projekta naručitelja društva A1 Hrvatska d. o. o.; Invidia d. o. o. da je u ugovornom odnosu poslovno-tehničke suradnje, kao podizvođač, s društvom Prekvršje svjetlovod d. o. o. Prekvršje, kao glavnim izvođačem poslovnog projekta društva A1 Hrvatska d. o. o. Predmetnim ugovorom da je predviđeno da društvo Invidia d. o. o. može angažirati podizvođače, sve radi efikasnijeg ostvarenja poslovnog pothvata društva A1 Hrvatska d. o. o.; društvo Prekvršje svjetlovod d. o. o. da je, kao glavni ugovarač, dalo odobrenje društvu Invidia d. o. o. da angažira tužitelja kao podizvođača; društvo Invidia d. o. o. da je odabralo tužitelja kao svojeg podizvođača, u cilju efikasnijeg ispunjenja obveza prema društvu Prekvršje svjetlovod d. o. o., sve radi ostvarenja poslovnog pothvata društva A1 Hrvatska d. o. o.; da društvo Invidia d. o. o. iz poslovne suradnje s tužiteljem ostvaruje proviziju od 12 %. Dakle, tužitelj da je samostalni poslovni subjekt, koji je ostvarivao poslovni odnos s društvom Invidia d. o. o. radi ostvarenja poslovnog pothvata društva A1 Hrvatska d. o. o. i da upravo društvo A1 Hrvatska d. o. o. generira radne naloge za tužitelja, a ne Invidia d. o. o. Tužitelj da je tijekom svoje radne karijere stekao vještine obavljanja djelatnosti žičane, bežične i satelitske telekomunikacije. Ne bi trebalo biti sporno da potrebu za takvim vještinama iskazuje nekolicina poslovnih subjekata u RH, među kojima je svakako A1 Hrvatska d. o. o. Međutim, poslovna politika društva A1 Hrvatska d. o. o. da ne predviđa veliki broj podizvođača, već samo nekolicinu, a među njima i društvo Prekvršje Svjetlovod d. o. o., a koje društvo da ima mogućnost angažiranja daljnjih podizvođača radi ostvarenja poslovnog pothvata društva A1 Hrvatska d. o. o. Budući tužitelj nije imao mogućnost izravnog podugovaranja s društvom A1 Hrvatska d. o. o., niti s društvom Prekvršje Svjetlovod d. o. o., jedini način koji mu je preostao, a da bi mogao obavljati djelatnosti za koju je obučen i za koje ima vještine, je da bude podizvođač društva Invidia d. o. o. kao ekskluzivnog podizvođača za područje Primorsko-goranske županije. Drugostupanjsko i prvostupanjsko tijelo da su donošenjem i obrazloženjem pobijanih rješenja, u naravi poručili tužitelju da ne može obavljati posao koji zna raditi, a da pritom može ostvarivati prihod za dostojan život, sve budući retroaktivno oporezivanje prihoda tužitelja u iznosu kako je predviđeno prvostupanjskim rješenjem je najblaže rečeno drastično i dovodi u pitanje njegovu egzistenciju. Činjenica da je tužitelj prethodno bio radnik društva Invidia d. o. o., s kojim ostvaruje poslovnu suradnju, da ne može biti kriterij utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada. Prije svega iz razloga što da se time zadire u poduzetničku i tržišnu slobodu zagarantiranu odredbom članka 49. Ustava Republike Hrvatske. Kriterij rada kod određenog poslodavca da ne može predstavljati, niti sukladno pozitivnim pravnim normama predstavlja ograničenje ili otegotnu okolnost poduzetništva i sudjelovanja u tržišnoj utakmici radi ostvarivanja prihoda. Samim time, činjenica da je tužitelj bio zaposlen kod društva Invidia d. o. o. da ne može predstavljati osnovu za zadovoljenje kriterija odnosa stranaka. Takvo utvrđenje iz pobijanih rješenja predstavlja kršenje poduzetničke i tržišne slobode gospodarskog ustrojstva RH. Nadalje da nije jasno na temelju čega konkretno je prvostupanjsko tijelo utvrdilo da posao koji obavlja tužitelj predstavlja redovno poslovanje društva Invidia d. o. o., sve s obzirom na cijeli niz djelatnosti upisanih u sudski registar koje to društvo obavlja. Prvostupanjsko tijelo da uopće ne obrazlaže na temelju čega je utvrdilo redovno poslovanje društva Invidia d. o. o. te na koji način i na temelju kojih parametara je izvršilo usporedbu s poslovanjem tužitelja. Čak i da društvo Invidia d. o. o. i tužitelj obavljaju jednaku djelatnost, takav kriterij utvrđivanja nesamostalnog rada da nije propisan pozitivnim pravnim normama, odnosno uopće nije sadržan u odredbi članka 32.h Pravilnika o porezu na dohodak, a na što se poziva prvostupanjsko tijelo. Prvostupanjsko tijelo da u obrazloženju pobijanog rješenja navodi kako tužitelj nema internet stranicu, bez daljnjeg elaboriranja što je time htjelo reći. S obzirom na šturo utvrđenje da tužitelj nema internet stranicu, tužitelj će se poslužiti jednako jednostavnim pitanjem - kakve to veze ima s bilo čime, pogotovo s utvrđivanjem porezne obveze tužitelja? Zar postoji obveza izrade internet stranice? Obveza oglašavanja u sredstvima javnog priopćavanja? Suprotno utvrđenjima prvostupanjskog tijela, tužitelj da se nalazio u ugovornom odnosu poslovno-tehničke suradnje s društvom Invidia d. o. o. za predmetni period, sve kako to proizlazi iz izjave samog društva. Napominje da hrvatski pravni sustav poznaje i institut usmenog ugovora i načelo primjene običaja i prakse u obveznim odnosima među trgovcima. Međutim, prvostupanjsko tijelo da niti ovu činjenicu ne obrazlaže u kontekstu utvrđivanja nesamostalnog rada, pa, osim što je utvrđenje pogrešno, isto nema razloga u obrazloženju pobijanog rješenja. Očito temeljni kriterij na temelju kojeg je prvostupanjsko tijelo donijelo pobijano rješenje, da predstavlja navod da je društvo Invidia d. o. o. pretežiti isplatitelj prihoda tužitelja. Taj kriterij da nije predviđen Općim poreznim zakonom, Zakonom o porezu na dohodak, niti Pravilnikom. Osim što nema uporišta u pravnim propisima, budući niti jedan propis hrvatskog zakonodavstva ne propisuje minimalni ili maksimalni broj klijenata koje neki poslovni subjekt može imati i iznose koje mu klijenti mogu plaćati, taj kriterij je protivan tržišnoj logici i nastojanjima svakog poduzetnika za stabilnim poslovanjem. Utvrđenje, a pogotovo obrazloženje prvostupanjskog tijela u ovom kontekstu da je potpuno nerazumljivo, neutemeljeno na propisima, protivno logici i neživotno. Potrebno da je istaknuti kako je prvostupanjsko tijelo bilo dužno sagledati cjelovitost odnosa društva Invidia d. o. o. i tužitelja te uzeti u obzir sve činjenice bitne za oporezivanje, kao i sve kriterije obilježja nesamostalnog rada i u svakom pojedinom slučaju utvrditi presudni utjecaj određenog kriterija. U postupku poreznog nadzora, a posljedično i u pobijanom rješenju, nisu utvrđene sve okolnosti, niti presudni utjecaj pojedinog kriterija, već je identificiran jedan element - posao koji obavlja posloprimac predstavlja redovno poslovanje poslodavca - koji se opetovano ponavlja u obrazloženju pobijanog rješenja. Napominje da u postupku poreznog nadzora, prvostupanjsko tijelo uopće nije navelo spomenuti element kao razlog utvrđivanja nesamostalnog rada, već tek naknadno u poreznom rješenju. Osim toga, prvostupanjsko tijelo nije utvrdilo niti jedan element kao presudan za utvrđivanje prikrivenog nesamostalnog rada. Društvo Invidia d. o. o. da na bilo koji način, ne usmjerava niti kontrolira što tužitelj radi i kako obavlja posao, da ne usmjerava niti kontrolira financijske i poslovne aspekte rada tužitelja, da sa tužiteljem nema zaključen ugovor koji ima obilježja ugovora o radu, već ugovor o poslovno-tehničkoj suradnji, da ne naknađuje tužitelju godišnji odmor, bolovanje ili druga prava iz radnog odnosa, odnos navedenog društva i tužitelja a je uobičajen na postojećem tržištu, da tužitelj koristi vlastita sredstva, alat i stečena znanja ("know-how"), sam plaća svoje edukacije i obrazovanje, odnosno sam snosi troškove poslovanja, da raskid suradnje s društvom Invidia d. o. o. za tužitelja ne bi imao materijalne i financijske posljedice, a iz obrazloženja pobijanog rješenja uopće nije razvidno na temelju čega ovu činjenicu zaključuje prvostupanjsko tijelo. Tužitelj da je uredno podmirio sve svoje porezne obveze s naslova paušalnog obrta za konkretno vremensko razdoblje 2020. i da je to nesporna činjenica. Međutim, pobijanim rješenjima da se tužitelju nameću daljnje porezne obveze s osnove prikrivenog nesamostalnog rada, odnosno poreza i doprinosa na plaću po osnovi prikrivenog radnog odnosa. Takvo postupanje prema tužitelju kao poreznom obvezniku se ogleda u dva konkretna problema: plaćene porezne obveze s naslova paušalnog obrta ne umanjuju novo utvrđene porezne obveze, što preneseno znači da je tužitelj dvostruko oporezovan za isti rad. To znači korištenje poreza u svrhu penalizacije, što je nedopušteno pravnim poretkom, te se na taj način ujedno narušava zahtjev za horizontalnu pravednost poreznog sustava prema kojem bi porezni obveznici s jednakom ekonomskom snagom trebali snositi jednak iznos poreza i obveza plaćanja poreza s osnove prikrivenog nesamostalnog rada pada na teret tužitelja kao posloprimca, odnosno navodno prikrivenog radnika, dok je odredbama Zakona o doprinosima plaćanje doprinosa na plaću po osnovi radnog odnosa isključiva obveza poslodavca. Zaključno ističe kako je iz svega navedenog jasno kako je prvostupanjsko tijelo pogrešno primijenilo materijalno pravo, pogrešno i nepotpuno utvrdilo činjenično stanje te nije postupalo u skladu s pravilima postupka. Takve pogreške prvostupanjskog tijela je drugostupanjsko tijelo propustilo utvrditi i ispraviti, pa je i drugostupanjsko rješenje u cijelosti nezakonito i stoga predlaže da se poništi prvostupanjsko i drugostupanjsko rješenje.

3. U odgovoru na tužbu tuženik, u bitnom, izlaže kao i u obrazloženjima prvostupanjske i drugostupanjske odluke te predlaže odbijanje tužbenog zahtjeva.

4. U sporu je održana rasprava 15. prosinca 2025. u prisutnosti opunomoćenika tužitelja i tužitelja osobno, a u odsutnosti uredno pozvanog tuženika, te je strankama, u skladu s odredbom članka 6. Zakona o upravnim sporovima ("Narodne novine" broj: 36/24, dalje: ZUS), dana mogućnost da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora.

5. Opunomoćenik tužitelja je ostao u cijelosti kod navoda iz tužbe i tužbenog zahtjeva, kao i kod dokaznog prijedloga da se sasluša tužitelj i ovlaštena osoba trgovačkog društva Invidia d. o. o., kao i kod svih dokaznih prijedloga iz tužbe.

6. Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu upravnog postupka u kojem je doneseno osporeno rješenje te u spisu ovoga upravnog spora. Sud je odbio u sporu provesti predloženi dokaze, ocijenivši te dokazne prijedloge suvišnim za rješavanje ovoga spora kraj činjenica koje su u ovom sporu nesporne, te činjenica koje su utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnoga postupka i ovoga upravnog spora, a što će se u nastavku obrazložiti.

7. Na temelju razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan iz svih razloga koje su u obrazloženjima svojih odluka iznijeli tuženik i prvostupanjsko tijelo. Naime, prigovori iz tužbe istovjetni su onima koje je tužitelj iznosio i tijekom upravnog postupka a na koje su se porezna tijela opširno očitovala u obrazloženju pobijanih odluka. Sud u cijelosti prihvaća tako argumentaciju poreznih tijela budući da su u istoj sadržani činjenično i pravno utemeljeni razlozi zbog kojih su prigovori tužitelja ocijenjeni neosnovanim.

8. Odredbom članka 27.a Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“ broj: 115/16 , 106/18 , 121/19 , 32/20 , dalje: ZPD), propisano je da za potrebe oporezivanja primicima po osnovi radnog odnosa smatraju se i primici proizašli iz korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona propisanih propisom kojim je uređen opći porezni postupak kod kojih postoje obilježja nesamostalnog rada (stavak 1.). Obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona iz stavka 1. ovoga članka određuju se temeljem ispunjenja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka (stavak 2.). Obilježja kriterija: - kontrola ponašanja obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao, kroz upute, obuku ili druga sredstva, - financijska kontrola obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada te, - odnos stranaka obuhvaća činjenice koje pokazuju vrstu odnosa među strankama (stavak 3.). Ministar financija pravilnikom propisuje elemente koji pobliže određuju kriterije te način provedbe ovoga članka u vezi s obilježjima nesamostalnog rada (stavak 4.).

9. Odredbom članka 32.a Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“ broj: 10/17 , 128/17 , 106/18 , 1/19 , 80/19 , 1/20 , dalje: Pravilnik), propisano je da u skladu s člankom 12.a stavkom 1. točkom 1. Općeg poreznog zakona i člankom 27.a Zakona za potrebe pravilnog obračuna poreza na dohodak te pripadajućih doprinosa Porezna uprava utvrđuje ima li pojedini posao, sklopljen između isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, obilježja nesamostalnog rada (stavak 1.). Ako Porezna uprava u provedenom postupku utvrdi da posao iz stavka 1. ovoga članka ima obilježja nesamostalnog rada, provest će se postupak obračuna poreza i doprinosa propisan za radni odnos, prema poreznom obvezniku koji se u navedenom poslu smatra izvršiteljem posla, neovisno od sljedećih činjenica: 1. načina kako je ugovoren posao, 2. je li izvršitelj posla osoba koja je registrirana za obavljanje samostalne djelatnosti obrta te je kao takva ugovorila posao, 3. bez obzira na rezidentnost isplatitelja primitka (stavak 2.). Za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, uzimajući u obzir sve činjenice bitne za oporezivanje i sve elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada propisane člancima 32.d do 32.i ovoga Pravilnika (stavak 3.). U utvrđenju obilježja nesamostalnog rada prema stavku 3. ovoga članka, svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni (stavak 4.). Postojanje obilježja nesamostalnog rada utvrđuje se presudnim utjecajem kontrole ponašanja i/ili financijske kontrole isplatitelja primitka nad poreznim obveznikom izvršiteljem posla i/ili ako odnos stranaka upućuje na presudnu povezanost u ostvarenju posla (stavak 5.). U slučaju iz stavka 2. ovoga članka, a u skladu sa stavkom 3. članka 12.a Općeg poreznog zakona plaćeni doprinosi uvećavaju prava u sustavu obveznog mirovinskog osiguranja, ne utječući na osnovu osiguranja poreznog obveznika izvršitelja posla temeljem koje je upisan u matičnu evidenciju obveznih osiguranika (stavak 6.). Za potrebe preispitivanja elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada prema člancima od 32.d do 32.i ovoga Pravilnika isplatitelj primitka smatra se poslodavcem, a porezni obveznik izvršitelj posla posloprimcem (stavak 7.).

10. Odredbom članka 32.e Pravilnika, propisano je da u skladu s člankom 27.a Zakona obilježja nesamostalnog rada određuju se temeljem ispunjenja elemenata tri kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka (stavak 1.). Ispunjenje elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada utvrđivat će se u odnosu na određenog isplatitelja primitka (stavak 2.).

11. Odredbom članka 32.f Pravilnika, propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij kontrola ponašanja obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao (kroz upute, obuku ili druga sredstva): 1. određuje li poslodavac posloprimcu mjesto obavljanja posla neovisno o tome što se isti može obavljati i na drugom mjestu, 2. daje li poslodavac posloprimcu upute kako obaviti posao, 3. određuje li poslodavac posloprimcu vrijeme, mjesto ili način obavljanja posla, 4. vodi li poslodavac evidenciju radnog vremena za posloprimca, 5. nadzire li poslodavac dinamiku izvršenja posla ili zahtjeva izvještaje o izvršenju posla, 6. koristi li posloprimac opremu i sredstava za rad poslodavca, 7. obučava li poslodavac posloprimca o načinu izvršavanja posla.

12. Odredbom članka 32.g Pravilnika, propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij financijske kontrole obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada: 1. usmjerava li i/ili ugovara, odnosno nadoknađuje li poslodavac poslovne i putne troškove posloprimca, 2. ulaže li poslodavac u opremu, alate i materijale posloprimca, 3. određuje li poslodavac proizvode i usluge koje posloprimac koristi u izvršenju posla, 4. kontrolira li poslodavac način i opseg pružanja usluga posloprimca na tržištu, 5. obavlja li poslodavac posloprimcu isplate u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) i/ili u približno sličnim iznosima.

13. Odredbom članka 32.h Pravilnika, propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij odnosa stranaka obuhvaća elemente koji pokazuju vrstu tih odnosa: 1. sklapaju li poslodavac i posloprimac ugovor koji po svojim bitnim obilježjima ima obilježja ugovora o radu, 2. pruža li poslodavac posloprimcu naknade troškova koja su tipična obilježja nesamostalnog rada (godišnji odmor, naknade za bolovanje ili druga prava vezana uz nesamostalni rad), 3. koje je razdoblje trajanja posla te je li to trajanje posla vezano za provedbu određenog projekta ili više projekta u nizu, 4. u kojoj mjeri posao koji obavlja posloprimac predstavlja redovno poslovanje poslodavca, 5. može li posloprimac raskinuti poslovanje s poslodavcem bez materijalnih i financijskih posljedica, 6. je li uobičajeno za poslovanje u djelatnosti isplatitelja primitka da određene poslove na taj način traži na tržištu.

14. Odredbom članka 32.i Pravilnika, propisano je da ovisno o posebnostima pojedinog posla dozvoljeno je dokazivati obilježja nesamostalnog rada i prema kriterijima koji nisu navedeni, a koji u konkretnom odnosu mogu predstavljati tipično obilježje nesamostalnog rada.

15. Odredbom članka 12.a Općeg poreznog zakona ("Narodne novine" broj: 115/16 , 106/18 , 121/19 , 32/20 , 42/20 , 114/22 , 152/24 , dalje: OPZ), propisano je da porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama, a koji nisu bili namijenjeni za određenu skupinu poreznih obveznika, smatrat će se da koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada: 1. isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama, 2. poduzetnik organizacijski oblik u kojem posluje učestalo mijenja, odnosno za svaki ugovoreni posao koristi jedan organizacijski oblik koji zatim zamjenjuje drugim, a koji je oporeziv nižim poreznim stopama ili izbjegava ispunjavanje drugih poreznih obveza, 3. poduzetnik koristi povezana društva s isključivom svrhom korištenja niže porezne stope radi izbjegavanja plaćanja poreza ili smanjenja porezne obveze (stavak 1.). U slučajevima iz stavka 1. točke 1. ovoga članka za porezne obveze koje će se obračunati kao da tih opisanih korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona nije bilo, odgovara porezni obveznik koji se u tom odnosu smatra posloprimcem, a isplatitelj primitka koji se u tom odnosu smatra poslodavcem odgovara kao jamac platac (stavak 2.). Utvrđeni doprinosi pripisuju se osnovi osiguranja poreznog obveznika/posloprimca pri nadležnim zavodima (stavak 3.). U slučajevima iz stavka 1. točaka 2. i 3. ovoga članka za porezne obveze koje će se obračunati kao da tih opisanih korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona nije bilo, odgovara fizička osoba koja stvarno upravlja svim povezanim društvima, a povezana društva odgovaraju za porezne obveze kao jamci platci (stavak 4.). Obilježja nesamostalnog rada iz stavka 1. točke 1. ovoga članka određuju se u skladu s propisom kojim se uređuje porez na dohodak (stavak 5.).

16. Iz spisa predmeta proizlazi da je kod tužitelja proveden postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, kojom prilikom je izvršen uvid u podatke iz informacijskog sustava Porezne uprave (ISPU). Uvidom je utvrđeno da je tužitelj upisan u Registar poreznih obveznika za djelatnost 61.10 – djelatnost žičane telekomunikacije.

17. Porezno tijelo je pozvalo tužitelja da ispuni NR upitnik radi utvrđivanja obilježja kriterija nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona za 2020., nakon čega je tužitelj 7. prosinca 2021. dostavio traženo, a naknadno je dostavio i preslike izdanih računa za 2020. Provjerom javno dostupnih podataka i putem informacija sa interneta, utvrđeno je da tužitelj nema Internet stranicu.

18. U dostavljenom upitniku, tužitelj je kao najznačajnijeg isplatitelja primitaka naveo trgovačkog društvo Invidia d. o. o., sa sjedištem u [adresa], sa kojim društvom tužitelj nema potpisani ugovor već ima samo usmeni dogovor da će se isplata vršiti do 15-og u mjesecu i to po broju odrađenih naloga, a cijena je određena od strane operatera. Kod navedenog trgovačkog društva je tužitelj bio zaposlen do 2018. Na opisani način proizlazi da su ispunjeni elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada iz članka 32.h Pravilnika i to na način da posao koji obavlja posloprimac predstavlja redovno poslovanje poslodavca.

19. Stoga je porezno tijelo razmotrilo sve kriterije iz gore navedenih članaka Pravilnika kako je to opisano u obrazloženju poreznog rješenja, iz čega proizlazi da postoje obilježja nesamostalnog rada, te da je tužitelj koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, a koje pogodnosti se očituju u korištenju nižih poreznih stopa.

20. Ovdje valja navesti da je tužitelj tijekom postupka pred upravnim tijelima i pred prvostupanjskim sudom isticao iste prigovore na koje su odgovorila upravna tijela, uz obrazloženje koje ovaj sud radi izbjegavanja nepotrebnog ponavljanja prihvaća u cijelosti. Naime, ovaj sud je ocijenio i tuženikovo rješenje zakonitim te odbio žalbu tužitelja uz iscrpno i razložno obrazloženje s kojim je ovaj sud suglasan.

21. Analizirajući ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koje prileže spisu upravnog postupka te podvodeći iste pod kontekst pravnih normi kojima je regulirano predmetno upravno područje, ocjena je ovoga Suda da su osporavane odluke javnopravnih tijela utemeljene na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju, te da da je u potpunosti odgovoreno na sve žalbene razloge tužitelja.

22. Dakle, ako poslodavac za posao koji ima obilježje nesamostalnog rada ugovara isplaćuje naknadu ne kao plaću, nego kroz porezno pogodnije oblike, odnosno vrste dohodaka oporezive nižim poreznim stopama, koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona. Iz članka 27.a ZPD-a proizlazi da se obilježja nesamostalnog rada prosuđuju prema kriterijima oporezivanja dohotka. Tako će se kao dohodak s osnove nesamostalnog rada smatrati i primitci ostvareni kroz zloupotrebu poreznih pogodnosti suprotno svrsi zakona, ako su utvrđena obilježja triju kriterija: kontrole ponašanja (očitovane kroz pravo poslodavca da usmjerava i kontrolira rad posloprimca), financijske kontrole (ogledane kroz pravo poslodavca da usmjerava ili kontrolira financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada) te odnosa stranaka (koji predstavlja vrlo široko definiran kriterij koji obuhvaća činjenice koje pokazuju vrstu odnosa među strankama). Porezna tijela, dakle, imaju dosta široku diskreciju pri tumačenju ispunjenosti elemenata nesamostalnog rada (radnoga odnosa), pri oporezivanju. Porezna uprava će, kada utvrdi korištenje poreznih propisa suprotno svrsi zakona, utvrditi postojanje obilježja nesamostalnoga rada te obračunati poreznu obvezu kao da tih opisanih korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona nije bilo, tj. postojeće eventualne obveze uplate određenih paušalnih poreza ili doprinosa koje proizlaze iz statusa poreznog obveznika ne umanjuju utvrđene obveze s osnove radnoga odnosa sukladno članku 32.k stavcima 1.–3. Pravilnika o porezu na dohodak. Stoga se paušalni iznos poreza na dohodak plaćen po osnovi (fiktivnog) paušalnog obrta neće oduzeti od porezne obveze utvrđene s osnove (prikrivenog) nesamostalnog rada. I prema ocjeni ovoga suda u odnosu na tužitelja postojala je osnova u citiranim propisima za utvrđenje tužitelja obveznikom plaćanja poreza na dohodak i doprinosa, sve kako je to detaljno opisano u obrazloženju prvostupanjskog rješenja. Navedeno proizlazi i iz stajališta iz presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske, poslovni broj: Usž-812/2024-2 od 11. srpnja 2024., kao i presude pod poslovnim brojem: Usž-3158/23-2 od 28. ožujka 2024. i Usž-2773/2023-2 od 29. svibnja 2024.

23. Činjenica koju porezno tijelo navodi da tužitelj nema Internet stranicu može upućivati na to da tužitelj ne može samostalno obavljati djelatnost, da se oslanja na infrastrukturu isplatitelja (npr. koristi opremu, pristup sustavima i sl.). To bi značilo da je naručitelj osigurao sredstva rada, što je jedan od ključnih elemenata nesamostalnog rada, što također dokazuje da po kriteriju financijske kontrole, posloprimac ne ulaže u vlastitu opremu, ne održava vlastitu infrastrukturu i samim time ne snosi poslovni rizik, iz čega proizlazi da naručitelj kontrolira financijske i poslovne aspekte posla. Dakle, činjenica da tužitelj nema internet nije sama po sebi presudna, ali može imati dokaznu vrijednost za utvrđenje da je tužitelj koristio sredstva naručitelja, daje bio poslovno ovisan i da nije samostalan obrtnik.

24 Iz svega naprijed navedenog proizlazi da je na temelju dostavljene dokumentacije, porezno tijelo utvrdilo čitav niz elemenata nesamostalnog rada, te je utvrđeno da je tužitelj u tom razdoblju imao jednog isplatitelja što proizlazi iz prometa po žiro-računima tužitelja. Stoga, proizlazi da je suradnja bila isključivo s jednim klijentom, dugotrajna, uz redovitu mjesečnu naknadu, što svakako upućuje na obilježja nesamostalnog rada.

25. Slijedom svega gore izloženog, Sud utvrđuje da odlukama tuženika i prvostupanjskog tijela nije povrijeđen zakon na štetu tužitelja pa je stoga, temeljem odredbe članka 116. stavak 1. ZUS-a, odlučeno kao u točki I. izreke presude.

26. Odluka o troškovima spora (točka II. izreke) temelji se na odredbi članka 147. stavak 1. ZUS- a.

U Rijeci 12. siječnja 2026.

Sutkinja

Danica Vučinić, dipl. iur.

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude i rješenja dopuštena je žalba Visokome upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog Suda u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (članak 126. stavak 6. ZUS-a).

DNA:

- opunomoćeniku tužitelja Danu Lovroviću, odvjetniku u Rijeci, Nikole Cara 1

- tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5