REPUBLIKA HRVATSKA
UPRAVNI SUD U ZAGREBU
ZAGREB
Poslovni broj: Us I-4644/2025-6
U I M E R E P U B L I K E H R V A T S K E
P R E S U D A
Upravni sud u Zagrebu, po sucu tog suda Bojanu Bugarinu i uz sudjelovanje Valentine Lukinec Galović kao zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja: ĆI iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupan po opunomoćeniku Tomislavu Grahovcu, odvjetniku iz Zagreba, Hebrangova 9, protiv tuženika: Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV, OIB: 18683136487, radi poništavanja rješenja, 03. travnja 2026. godine
p r e s u d i o j e
I. Usvaja se tužbeni zahtjev te se poništava rješenje Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/22- 01/377, URBROJ: 513-04-25-2 od 09. listopada 2025. godine.
II. Poništava se porezno rješenje Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave Susedgrad, KLASA: UP/I-410-23/22-32/9, URBROJ: 513-07-01-09-22-3 od 27. lipnja 2022. godine, a postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti suprotno svrsi zakona se obustavlja.
III. Nalaže se tuženiku da u roku od 15 dana tužitelju isplati trošak od 2.500,00 €, sa zateznom kamatom koja u slučaju neplaćanja u ostavljenom roku teče od dana donošenja ove presude.
Obrazloženje
Tužitelj tužbom osporava drugostupanjsko rješenje od 09. listopada 2025. godine, kojim je odbijena njegova žalba protiv prvostupanjskog poreznog rješenja od 27. lipnja 2022. godine. Tim prvostupanjskim rješenjem je tužitelju za 2020. godinu utvrđeno korištenje poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona i ostvarivanje primitaka koji imaju obilježja nesamostalnog rada od 132.784,10 kn, u vezi čega su mu utvrđene obveze poreza na dohodak, prireza i obveznih doprinosa, uz nalaganje plaćanja. Tužitelj u tužbi iznosi više prigovora koji će detaljnije biti analizirani u nastavku ove presude.
Tuženik je u odgovoru na tužbu u cijelosti osporio i tužbu i tužbeni zahtjev. Sud je održao raspravu, kojoj se nije odazvao uredno pozvan tuženik. U dokaznom je postupku pročitana dokumentacija u sudskom spisu i u spisu upravnog tijela.
Osporavano drugostupanjsko rješenje je nezakonito, a nezakonito je i prvostupanjsko rješenje upravnog tijela.
Nesporno je da je tužitelj tokom 2020. godine bio vlasnik obrta [obrt], registriranog za računalno programiranje i da je kao takav bio obveznik paušalnog poreza na dohodak.
Upravna tijela su utvrdila da je tužitelj sa stranim društvom Mount Media Online LTD London (MMO) od 01. ožujka 2020. godine imao sklopljen Ugovor o pružanju konzultantskih usluga na neodređeno vrijeme te da je od MMO tokom 2020. godine primio 48% ukupnih svojih uplata, iako su uplate išle i ranije, što znači da je MMO morao davati upute za njegov rad. Utvrđeno je da je cijena rada bila ugovorena po satu, a ugovoren je bio i maksimalan broj radnih sati mjesečno; isto tako, bila je ugovorena i naknada za rad za vrijeme otkaznog roka i naknada troškova do otkaza . Tužitelju je bio omogućen pristup podacima, komunikacijskim kanalima, kodovima i drugim alatima MMO-a, a na objavi MMO-a na LinkedInu stoji i tužitelj kao njihov zaposlenik. Nadalje je utvrđeno da MMO ima registrirane srodne djelatnosti kao i tužitelj te da se radilo o trajnom, svakodnevnom i kontinuiranom tužiteljevom pružanju usluga, pri čemu su opisi usluga na računima bili općeniti i neodređeni.
Tužitelj u tužbi i u toku upravnog spora navodi da on nije bio zaposlenik MMO- a, već poslovni suradnik kojem je delegiran neki proces ili postizanje rezultata. Navodi da nije bio vezan za radno vrijeme, prostor i opremu naručitelja, da ima više poslovnih partnera, razvijen plan i program poslovanja i tradiciju te da od MMO-a nije ostvarivao 50% ili više primitaka. Ističe da zbog visine prihoda nije morao tražiti nove klijente te da mu se na ovaj način ograničava poduzetnička i tržišna sloboda nametanjem određenog poslovnog modela. Ukazuje na to da je koristio svoju e-mail adresu i da nije bila ugovorena nikakva kontrola njegovog rada. U vezi objave na LinkedInu tužitelj navodi da to nije službena evidencija zaposlenika. Smatra da se ne mogu izdvajati i selektivno uzimati pojedini elementi kriterija nesamostalnog rada, već da se njegov odnos s isplatiteljem treba uzimati kao cjelina. U tom smislu ističe da pitanje postojanja nesamostalnog rada, odnosno radnog odnosa, treba promatrati kroz prizmu radnopravnih i obveznopravnih propisa te posebno ukazuje na to da je svjesno izabrao drugi organizacijski oblik za obavljanje svojih poslova, a ne oblik radnog odnosa s najvećim isplatiteljem.
Institut korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona je prvenstveno propisan u čl. 12.a st. 1. Općeg poreznog zakona (NN 115/16, 106/18, 121/19, 32/20 i 42/20 - OPZ), u kojem je propisano da će se smatrati kako porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama, a koje nisu bile namijenjene za određenu skupinu poreznih obveznika, koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama (čl. 12.a st. 1. t. 1. OPZ- a).
U tom će slučaju za porezne obveze, koje će se obračunati kao da korištenja poreznih pogodnosti nije bilo, odgovarati porezni obveznik koji se u tom odnosu smatra posloprimcem (čl. 12.a st. 2. OPZ-a).
Nadalje, u čl. 27.a st. 2. Zakona o porezu na dohodak (NN 115/16, 106/18, 121/19, 32/20 i 138/20) je propisano da se obilježja nesamostalnog rada u tom slučaju određuju na temelju ispunjenja kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka.
U čl. 32.a st. 2. Pravilnika o porezu na dohodak (NN 10/17, 128/17, 106/18, 1/19, 80/19, 1/20 i 74/20 - Pravilnik) je propisano da će se postupak obračuna poreza i doprinosa u tom slučaju provesti nezavisno od načina na koji je ugovoren posao, nezavisno od toga je li izvršitelj posla osoba koja je registrirana za obavljanje samostalne djelatnosti obrta (i kao takva ugovorila posao) i nezavisno o rezidentnosti isplatitelja primitka.
Na temelju čl. 32.a st. 3. Pravilnika za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, a na temelju čl. 32.a st. 4. Pravilnika prilikom utvrđenja obilježja nesamostalnog rada svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni, jer se postojanje tih obilježja utvrđuje presudnim utjecajem bilo kojeg od propisanih kriterija (čl. 32.a st. 5. Pravilnika).
Pojedini elementi kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka su detaljnije propisani u čl. 32.f, 32.g i 32.h Pravilnika, ali je u čl. 32.i Pravilnika također navedeno da je ovisno o posebnostima pojedinog posla dozvoljeno dokaziva ti obilježja nesamostalnog rada i prema kriterijima koji nisu navedeni, a koji u konkretnom odnosu mogu predstavljati tipično obilježje nesamostalnog rada.
Sud je o osnovanosti tužbenog zahtjeva, odnosno o pravilnosti i zakonitosti rješenja iz upravnog postupka odlučio imajući u vidu spomenuti relevantni zakonodavni okvir.
Sud prihvaća činjenicu da tužitelj nije bio zaposlenik MMO-a, a to proizlazi još i iz nesporne činjenice da s tim društvom nije imao sklopljen ugovor o radu (već o pružanju konzultantskih usluga). S druge strane, to sâmo po sebi nipošto ne znači da se u konkretnom slučaju - sagledavajući cjelovitost odnosa tužitelja i MMO - ne bi mogla utvrditi pretežna obilježja nesamostalnog rada (čl. 32.a st. 3., 4. i 5. Pravilnika). U tom smislu neosnovano tužitelj navodi da pitanje postojanja nesamostalnog rada (odnosno radnog odnosa) treba promatrati kroz prizmu radnopravnih i obveznopravnih propisa. Suprotno tome - ne dovodeći u pitanje pravo i izbor tužitelja da svoje poslovanje slobodno organizira kroz formu obrta i da kao takav stupa u poslovne (ugovorne) aranžmane s drugim poslovnim subjektima - poreznopravni status takvog obrtnika (paušalista) se tretira kroz prizmu poreznopravnih, a ne radnopravnih ili obveznopravnih propisa, a kako bi se utvrdilo koristi li obrtnik - paušalist tu svoju organizacijsku formu zapravo za ostvarivanje primitaka s obilježjima nesamostalnog rada, jer bi to onda predstavljalo nelojalnu konkurenciju zaposlenicima na istim poslovima u Republici Hrvatskoj, uz istovremeno oštećenje i državnog proračuna, što i jesu bili razlozi za uvođenje instituta utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno njihovoj svrsi i posljedično sankcioniranje.
Prema tome, delegiranje nekog radnog procesa ili ugovaranje postizanja nekog rezultata je iz perspektive korisnika usluge (MMO) dopušten oblik organiziranja vlastitog poslovanja, ali se poreznopravni tretman isplatâ drugom suugovaratelju (ovdje tužitelju) treba tretirati ovisno o poreznopravnim propisima i bez obzira na međusobnu ugovornu formu poslovnog odnosa, odnosno bez obzira na formalni organizacijski oblik izvršitelja usluge (tužitelja).
U tom smislu sud primjećuje da je u konkretnom slučaju tužitelj trajno i kontinuirano obavljao poslove za MMO, uglavnom bez navođenja konkretnih projekata, i pritom bio plaćen po jedinici vremena. To su inače značajni elementi kriterija odnosa stranaka iz čl. 32.h Pravilnika koji bi ukazivali na nesamostalnu prirodu tužiteljevog rada za MMO.
S druge strane, točno je da tužitelj nije bio vezan za radno vrijeme, prostor i opremu MMO, da je imao i druge poslovne partnere - isplatitelje i da od MMO tokom 2020. godine nije ostvario ni polovicu svojih primitaka.
Nadalje, sud prihvaća da je tužitelj u radu koristio svoju e-mail adresu i da nije bila ugovorena nikakva kontrola njegovog rada. Međutim, tužitelj je morao znati za objavu MMO-a na LinkedInu o tome da je njihov zaposlenik (na što nije reagirao), jer mu je bio omogućen pristup podacima, komunikacijskim kanalima, kodovima i drugim alatima MMO.
Sagledavajući cjelovitost odnosa MMO-a kao isplatitelja primitka i tužitelja kao poreznog obveznika izvršitelja posla (čl. 32.a st. 3. Pravilnika), uzimajući u obzir pojedina konkretna tipična obilježja nesamostalnog rada (bez obzira na to jesu li ona ili nisu ujedno i obilježja kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka; čl. 32.i Pravilnika), kao i izostanak tih obilježja - sud zaključuje da tužiteljev rad za MMO tokom 2020. godine ipak nije imao pretežna obilježja nesamostalnog rada. Naime, uz izostanak cijelog niza elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada, sud prvenstveno ima u vidu da je tužitelj od MMO tokom 2020. godine ostvario manje od polovice svojih primitaka (48%). Iako ni ta činjenica sâma za sebe ne mora nužno dovoditi do zaključka o samostalnom obavljanju ugovorenih poslova, sagledavanje cjelovitosti odnosa MMO-a i tužitelja u toku 2020. godine (čl. 32.a st. 3. Pravilnika) ipak ne opravdava zaključak o nesamostalnoj prirodi tužiteljevog rada za MMO.
Na takvo utvrđenje na koncu ne može utjecati nesporno postojanje niza elemenata koji bi mogli upućivati i na nesamostalno obavljanje ugovorenih poslova, jer cjelovitost odnosa MMO-a i tužitelja ipak ukazuje na to da u konkretnom slučaju ne pretežu obilježja nesamostalnog rada.
Uvažavajući činjenicu da prilikom utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada svi kriteriji, odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni (čl. 32.a st. 4. Pravilnika), sud na temelju svega navedenog ipak zaključuje da cjelovitost odnosa tužiteljevog obrta i stranog društva MMO (čl. 32.a st. 3. Pravilnika) ne ukazuje na to da je postojao presudni utjecaj kontrole ponašanja ili financijske kontrole isplatitelja primitka nad poreznim obveznikom izvršiteljem posla te da njihov odnos ne upućuje na presudnu povezanost u ostvarenju posla (čl. 32.a st. 5. Pravilnika).
Stoga provedeni postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti suprotno svrsi zakona nije rezultirao pravilnim utvrđenjima i zaključcima pa posljedično tome niti donesena rješenja nisu pravilna ni zakonita.
Zato je na temelju čl. 117. st. 1. Zakona o upravnim sporovima (ZUS) osporavano drugostupanjsko rješenje usvajanjem tužbenog zahtjeva poništeno, a potom je poništeno i prvostupanjsko rješenje poreznog tijela te je postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti suprotno svrsi zakona obustavljen.
S obzirom na to da je tužbeni zahtjev usvojen, tužitelj na temelju čl. 147. st. 1. ZUS-a ima pravo na naknadu opravdanog (i zatraženog) troška upravnog spora. Radi se o trošku sastava tužbe i trošku zastupanja na raspravnom ročištu, po profesionalnom opunomoćeniku - odvjetniku, u vezi čega tužitelju na temelju Tbr. 27/1 i 27/2 Tarife o nagradama i naknadi troškova za rad odvjetnika (NN 138/23) pripada po 500 bodova, što uz vrijednost boda od 2,00 € i PDV 25% iznosi 2.500,00 €, na što zatezne kamate u slučaju neplaćanja u ostavljenom roku teku od dana donošenja ove presude (čl. 144. st. 4. ZUS-a).
U Zagrebu, 03. travnja 2026. godine.
Sudac:
Bojan Bugarin
UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:
Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se izjavljuje putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.
DNA:
1. odvj. Tomislav Grahovac
2. Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Koturaška 43/IV, [adresa] Zagreb
