Poslovni broj: Us I-4082/25-6

REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Zagreb, Avenija Dubrovnik 6

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sucu tog suda Bojanu Bugarinu i uz sudjelovanje Valentine Pergar kao zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja: ČG iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupan po opunomoćenici Ani Mlačić, odvjetnici iz Zagreba, Radnička cesta 47, protiv tuženika: Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV, OIB: 18683136487, radi poništavanja rješenja, 02. ožujka 2026. godine

p r e s u d i o  j e

Odbija se tužbeni zahtjev za poništavanje rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/22- 01/85, URBROJ: 513-04-25-3 od 02. srpnja 2025. godine i poreznog rješenja Porezne uprave, Područnog ureda Sisak, KLASA: UP/I-410-23/22-32/1, URBROJ: 513-07-03- 01-22-1 od 31. siječnja 2022. godine, kao i zahtjev tužitelja za naknadu troška.

Obrazloženje

Tužitelj tužbom osporava drugostupanjsko rješenje od 02. srpnja 2025. godine, kojim je odbijena njegova žalba protiv prvostupanjskog poreznog rješenja od 31. siječnja 2022. godine. Ujedno osporava i to prvostupanjsko rješenje, kojim mu je za 2020. godinu utvrđeno korištenje poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona i ostvarivanje primitaka koji imaju obilježja nesamostalnog rada od 219.085,00 kn, u vezi čega su mu utvrđene obveze poreza na dohodak, prireza i obveznih doprinosa , uz nalaganje plaćanja.

Tužitelj u tužbi iznosi više prigovora koji će detaljnije biti analizirani u nastavku ove presude.

Tuženik je u odgovoru na tužbu u cijelosti osporio i tužbu i tužbeni zahtjev. Sud je održao raspravu, kojoj se nije odazvao uredno pozvan tuženik. U dokaznom je postupku pročitana dokumentacija u sudskom spisu i u spisu upravnog tijela.

Tužbeni zahtjev je neosnovan.

Nesporno je da je tužitelj tokom 2020. godine bio vlasnik obrta [obrt], registriranog za obradu podataka i da je kao takav bio obveznik paušalnog poreza na dohodak.

Upravna tijela su utvrdila da je tokom 2020. godine pretežiti tužiteljev isplatitelj (90,17%) bilo društvo Euroart 93 d.o.o., da tužitelj nije imao vlastitu internet stranicu, da se samostalno nije oglašavao i da se istovremeno na LinkedInu oglašavao kao lead programmer u spomenutom društvu (još od listopada 2007. godine). Utvrđeno je da je tužitelj do studenog 2016. godine bio zaposlenik društva Euroart 93 d.o.o., nakon čega je otvorio obrt i s tim društvom od tada kontinuirano sklapao nove ugovore, a ovdje je relevantan ugovor o poslovnoj suradnji „pružanja usluga vođenja projekata i vođenja tima“ od 02. siječnja 2020. godine (sklopljen na godinu dana), po kojem je navedeno društvo ovlašteno tužitelju davati upute o načinu ispunjavanja poslova, kao i instrukcije. Obveza pružanja usluga je ugovorena minimalno 10 dana mjesečno uz novčanu naknadu od 1.000,00 kn na dan, pri čemu su isplate bile mjesečne, kontinuirane i približno jednake. Također je bila ugovorena zabrana utakmice.

Institut korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona je prvenstveno propisan u čl. 12.a st. 1. Općeg poreznog zakona (NN 115/16, 106/18, 121/19, 32/20 i 42/20 - OPZ), u kojem je propisano da će se smatrati kako porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama, a koje nisu bile namijenjene za određenu skupinu poreznih obveznika, koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama (čl. 12.a st. 1. t. 1. OPZ- a).

U tom će slučaju za porezne obveze, koje će se obračunati kao da korištenja poreznih pogodnosti nije bilo, odgovarati porezni obveznik koji se u tom odnosu smatra posloprimcem (čl. 12.a st. 2. OPZ-a).

Nadalje, u čl. 27.a st. 2. Zakona o porezu na dohodak (NN 115/16, 106/18, 121/19, 32/20 i 138/20) je propisano da se obilježja nesamostalnog rada u tom slučaju određuju na temelju ispunjenja kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka.

U čl. 32.a st. 2. Pravilnika o porezu na dohodak (NN 10/17, 128/17, 106/18, 1/19, 80/19, 1/20 i 74/20 - Pravilnik) je propisano da će se postupak obračuna poreza i doprinosa u tom slučaju provesti nezavisno od načina na koji je ugovoren posao, nezavisno od toga je li izvršitelj posla osoba koja je registrirana za obavljanje samostalne djelatnosti obrta (i kao takva ugovorila posao) i nezavisno o rezidentnosti isplatitelja primitka.

Na temelju čl. 32.a st. 3. Pravilnika za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, a na temelju čl. 32.a st. 4. Pravilnika prilikom utvrđenja obilježja nesamostalnog rada svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni, jer se postojanje tih obilježja utvrđuje presudnim utjecajem bilo kojeg od propisanih kriterija (čl. 32.a st. 5. Pravilnika).

Pojedini elementi kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka su detaljnije propisani u čl. 32.f, 32.g i 32.h Pravilnika, ali je u čl. 32.i Pravilnika također navedeno da je ovisno o posebnostima pojedinog posla dozvoljeno dokaziva ti obilježja nesamostalnog rada i prema kriterijima koji nisu navedeni, a koji u konkretnom odnosu mogu predstavljati tipično obilježje nesamostalnog rada.

Sud je o osnovanosti tužbenog zahtjeva, odnosno o pravilnosti i zakonitosti rješenja iz upravnog postupka odlučio imajući u vidu spomenuti relevantni zakonodavni okvir.

Tužitelj u tužbi navodi da su u upravno-poreznom postupku selektivno utvrđene okolnosti te da oglašavanje na LinkedInu nije pravno značajno.

Sud ne smatra da su upravna tijela okolnosti utvrđivala selektivno; naprotiv smatra da je pravilno utvrđena i cijenjena cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla (čl. 32.a st. 3. Pravilnika).

Oglašavanje na LinkedInu je itekako značajno, jer ukazuje na to da su društvo Euroart 93 d.o.o. i tužitelj kao izvršitelj posla svjesno i ciljano tužitelja prezentirali baš kao zaposlenika društva Euroart 93 d.o.o., i to na sasvim konkretnom radnom mjestu lead programmera, pri čemu posebno treba istaknuti činjenicu da je prethodno tužitelj i formalno bio zaposlenik tog društva.

Tužitelj dalje navodi da društvo Euroart 93 d.o.o. nije konkretno imalo presudnog utjecaja na način i vrijeme njegovog obavljanja posla.

Međutim, u čl. 4. ugovora stoji da je naručitelj (Euroart 93 d.o.o.) ovlašten davati upute i instrukcije o načinu na koji je izvršitelj (tužitelj) dužan postupati pri ispunjavanju svojih obveza, a u čl. 2. dodatka ugovoru (sklopljenom zajedno s ugovorom) stoji da je tužitelj dužan odazivati se sastancima koje sazove naručitelj i to na adresi naručitelja. Osim toga, i vrijeme obavljanja posla je bilo ugovoreno kao minimalno (10 dana mjesečno, uz novčanu naknadu po jedinici vremena).

Određivanje cijene rada po jedinici vremena je - upravo suprotno daljnjoj tužiteljevoj tvrdnji - jedno od glavnih obilježja nesamostalnog rada; inače bi bilo ugovoreno po odrađenom poslu, odnosno završenom projektu.

U odnosu na tvrdnju da sve isplate nisu bile približno iste te da su ovisile o odrađenim radnim danima sud napominje da su se pojedini isplaćeni iznosi ipak višekratno ponavljali, a s obzirom na to da i sâm tužitelj navodi da je to ovisilo o odrađenim radnim danima, to znači da je cijena po jedinici vremena (po danu) bila ista i kao takva doista i ugovorena.

Tužitelj navodi da nije imao potpunu zabranu obavljanja poslova za druge naručitelje, ali je zato imao (u čl. 8. ugovora) onu zabranu koja je bitna naručitelju (u odnosu na klijente koji jesu ili su bili vezani uz naručitelja) te je u upitniku sâm tužitelj naveo da je suradnju imao samo s jednim klijentom.

Tužitelj objašnjava da je odmah nakon prestanka zaposlenja sklopio ugovor s društvom Euroart 93 d.o.o. zato jer je imao planiran tržišni nastup.

Međutim, po ocjeni ovog suda su tužitelj kao izvršitelj i društvo Euroart 93 d.o.o. kao naručitelj u jednom trenutku procijenili da je financijski za obje strane isplativije nastavak rada tužitelja uobličiti u formu obrtnika - paušalista, a „tržišni nastup“ tužitelja se sveo na praktični nastavak poslovanja s društvom u kojem je prethodno bio zaposlen.

Tužitelj ne osporava obavljanje istih poslova koje obavlja i društvo Euroart 93 d.o.o., ali smatra da je normalno angažirati vanjske suradnike.

To doista nije zabranjeno, ali u konkretnom slučaju takav angažman tužitelja ima pretežna obilježja nesamostalnog rada.

U odnosu na tvrdnju tužitelja da je bio ugovoren projektni angažman, sud napominje da iz sklopljenog ugovora ne proizlazi da je bio ugovoren bilo kakav konkretan jednokratni posao, nego tužiteljevo kontinuirano vođenje projekata i vođenje tima društva Euroart 93 d.o.o., kako i glasi puni naziv ugovora.

Tužitelj ističe da društvo Euroart 93 d.o.o. nije upravljalo njegovim materijalnim i ljudskim resursima. U odnosu na ljudske resurse je takva tvrdnja bespredmetna, s obzirom na činjenicu da je sâm tužitelj u upitniku naveo da nikoga nije zapošljavao. Isto tako, tužitelj navodi da je poslove obavljao izvan prostorija društva Euroart 93 d.o.o. i da je sâm snosio svoje troškove sastanaka, ali nije obrazložio koji bi to konkretno troškovi bili, imajući u vidu da je sjedište društva Euroart 93 d.o.o. u [adresa], dakle u istom gradu u kojem i tužitelj živi i radi.

Sagledavajući cjelovitost odnosa tužitelja i navedenog društva, sud smatra da nisu od odlučnog značaja okolnosti da nisu bile ugovorene druge naknade za tužitelja i da je bolovanje bilo njegov rizik (čl. 32.a st. 4. Pravilnika).

Tužitelj tvrdi da je snosio sav poduzetnički rizik, ali sud to ne može prihvatiti. Naime, tužitelj je po ugovoru morao raditi minimalno 10 dana u mjesecu, a novčana naknada je bila ugovorena u iznosu od 1.000,00 kn/dan, što znači da su bili ugovoreni minimalni mjesečni prihodi od 10.000,00 kn (a tužitelj je više od toga naplaćivao svaki mjesec osim jednog). U takvoj situaciji se nikako ne može govoriti o tome da je tužitelj imao bilo kakav relevantan poduzetnički rizik.

Tužitelj dalje navodi da ostvarivanje više od 60% prihoda od društva Euroart 93 d.o.o. ne može biti odlučujuće. To je načelno točno, ali cjelovitost odnosa tužitelja i navedenog društva jasno ukazuje na to da ovdje pretežu obilježja nesamostalnog rada. Osim toga, tužitelj od društva Euroart 93 d.o.o. tokom 2020. godine nije ostvario tek „više od 60% prihoda“, već konkretnih i značajnih 90,17%.

U odnosu na tužbene navode da drugostupanjsko rješenje nije cijenilo dokaze i da nije obrazloženo postojanje ili nepostojanje pojedinih propisanih kriterija nesamostalnog rada, sud napominje da nikakvih novih dokaza uz žalbu nije ni bilo, a upravni spor se vodi kao spor pune jurisdikcije, što znači da je sud ovlašten meritorno raspraviti sva preostala sporna činjenična i pravna pitanja. Stoga eventualan propust upravnog žalbenog tijela u obrazlaganju osnovanosti pojedinih žalbenih navoda ne može biti relevantan za ocjenu pravilnosti i zakonitosti izrekâ rješenja koja se osporavaju.

Tužitelj i društvo Euroart 93 d.o.o. su nakon prestanka formalnog zaposlenja tužitelja (2016. godine) kontinuirano i sukcesivno sklapali ugovore o poslovnoj suradnji, bez ikakve poveznice s nekim konkretnim poslom ili projektom, što ujedno znači da se radi o poslovima koje društvo Euroart 93 d.o.o. redovno obavlja, čime su ostvareni bitni elementi kriterija odnosa stranaka iz čl. 32.h Pravilnika.

Elemente kriterija kontrole ponašanja (čl. 32.f Pravilnika) koji ukazuju na nesamostalni rad predstavljaju ugovaranje dužnosti odazivanja poslovnim sastancima naručitelja, i to u poslovnim prostorima naručitelja, zatim ovlaštenje naručitelja za davanje uputa i instrukcija o načinu tužiteljevog obavljanja poslova, ugovaranje minimalnog broja mjesečnih radnih dana, osobno ugovaranje rada (čl. 3. ugovora) i ugovaranje zabrane utakmice.

Elementi kriterija financijske kontrole (čl. 32.g Pravilnika) su ugovaranje minimalne novčane naknade (kroz ugovaranje dnevne naknade i minimalnog broja radnih dana u mjesecu) te prije svega ugovaranje novčane naknade po jedinici vremena (iako je čak u ugovoru bila izričito predviđena - ali neiskorištena - druga mogućnost, odnosno plaćanje „za uslugu/posao“ - čl. 5. dodatka ugovoru), dakako uz činjenicu da je Euroart 93 d.o.o. tokom 2020. godine sudjelovao u čak 90,17% tužiteljevih primitaka.

Prema tome, sagledavajući cjelovitost odnosa društva Euroart 93 d.o.o. kao isplatitelja primitka i tužitelja kao poreznog obveznika izvršitelja posla (čl. 32.a st. 3. Pravilnika), uzimajući u obzir pojedina konkretna tipična obilježja nesamostalnog rada (bez obzira na to jesu li ona ili nisu ujedno i obilježja kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka; čl. 32.i Pravilnika) i utvrđivanjem presudnog utjecaja konkretnih kriterija obilježja nesamostalnog rada (čl. 32.a st. 5. Pravilnika) - sud zaključuje da je tužitelj doista koristio svoj status obveznika paušalnog poreza na dohodak za ostvarivanje primitaka s obilježjima nesamostalnog rada od društva Euroart 93 d.o.o., koji primici kao takvi onda nisu bili oporezovani u Republici Hrvatskoj (RH).

Na takvo utvrđenje ne može utjecati nesporno postojanje niza elemenata (na koje ukazuje i tužitelj) koji bi mogli upućivati i na samostalno obavljanje ugovorenih poslova (čl. 32.a st. 4. Pravilnika), jer cjelovitost odnosa društva Euroart 93 d.o.o. i tužitelja ipak ukazuje na to da u konkretnom slučaju pretežu obilježja nesamostalnog rada.

Na taj način je tužitelj u poreznom smislu (iako je poslovao u zakonom dopuštenoj formi obrta) predstavljao nelojalnu konkurenciju zaposlenicima na istim poslovima u RH, a istovremeno je oštetio i državni proračun, što i jesu bili razlozi za uvođenje instituta utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno njihovoj svrsi i posljedično sankcioniranje.

Zbog svega navedenog sud smatra da su rješenja iz oba stupnja upravnog postupka u cijelosti pravilna i zakonita pa je tužbeni zahtjev za njihovo poništavanje kao neosnovan odbijen, na temelju čl. 116. st. 1. Zakona o upravnim sporovima (ZUS). Sud je na raspravnom ročištu odbio prijedlog za saslušanje tužitelja i direktora društva Euroart 93 d.o.o. jer je priroda odnosa između ta dva subjekta detaljno i dovoljno utvrđena na temelju postojeće nedvojbene materijalne dokumentacije. Tužitelj se na raspravnom ročištu neosnovano pozvao na sudsku praksu u pravomoćnoj presudi ovog suda UsI-6154/23 od 20. svibnja 2024. godine, jer se u tom predmetu radilo o bitno drukčijoj činjeničnoj situaciji - u kojoj je izvršiteljica posla od pretežitog isplatitelja ostvarila bitno niži postotak primitaka u kalendarskoj godini od tužitelja u ovom slučaju, te je osim toga ta izvršiteljica u toku kalendarske godine prekinula poslovnu suradnju s tim najznačajnijim isplatiteljem te se okrenula poslovanju s novim klijentima, što je krucijalno za sagledavanje cjelovitosti odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika.

Tužitelj je izgubio ovaj upravni spor pa je na temelju čl. 147. st. 1. ZUS-a odbijen i njegov zahtjev za naknadu troška.

U Zagrebu, 02. ožujka 2026. godine.

Sudac:

Bojan Bugarin

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se izjavljuje putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.

DNA:

1. odvj. Ana Mlačić

2. Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV