REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U RIJECI

[adresa] V 5

Poslovni broj: Us I-1483/2025-9

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Rijeci, po sutkinji toga suda Danici Vučinić, uz sudjelovanje Sanje Misirača, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja Heineken Hrvatska d. o. o., sa sjedištem u [adresa], OIB: 26057862389, kojeg zastupa opunomoćenik Juraj Fadljević, odvjetnik u Zagrebu, Radnička cesta 50, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi poreznog nadzora, 5. studenog 2025.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev tužitelja za poništavanje rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II- 471-02/22-01/360, URBROJ: 513-04-23-2 od 30. lipnja 2025. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Ureda za velike porezne obveznike, KLASA: UP/I-471- 02/22-01/27, URBROJ: 513-07-23/05-22-06 od 31. kolovoza 2022.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora.

Obrazloženje

1. Rješenjem Ministarstva financija, Porezne uprave, Ureda za velike porezne obveznike, KLASA: UP/I-471-02/22-01/27, URBROJ: 513-07-23/05-22-06 od 31. kolovoza 2022., tužitelju je utvrđen manje obračunan porez na dobit za razdoblje od 1. siječnja 2019. do 31. prosinca 2019. u iznosu od 9.446.378,51 kuna, kao i kamata zbog nepravodobno plaćenog poreza na dobit u iznosu od 883.432,86 kuna, te je istome naloženo da provede odgovarajuća knjiženja u poslovnim knjigama koja se odnose na povećanje porezne osnovice, te je određen rok od 8 dana za izvršenje pobijanog rješenja od dana njegove izvršnosti.

2. Tuženik je rješenjem, KLASA: UP/II-471-02/22-01/360, URBROJ: 513-04-23- 2 od 30. lipnja 2025., odbio žalbu tužitelja kao neosnovanu.

3. Tužitelj je ovom Sudu pravodobno podnio tužbu kojem osporava zakonitost rješenja tuženika, te u bitnome navodi da je predmet ove upravne tužbe, kao i prethodno provedenog poreznoupravnog postupka, neosnovana reklasifikacija Tužiteljevih obveza za depozit za višekratnu povratnu ambalažu u iznosu od 52.479.880,62 kuna u prihode od prodaje, rezultirajući u dodatnoj obvezi poreza na dobit za 2019. u iznosu od 9.446.378,51 kune uvećano za pripadajuće zakonske zatezne kamate. Prvostupanjsko tijelo da je uvećalo računovodstvenu dobit Tužitelja tako što je prodaju višekratne ambalaže kroz prodaju proizvoda tretiralo prihodom od prodaje. Međutim, kako i samo izrijekom navodi, Prvostupanjsko tijelo pritom uopće da nije analiziralo mjerodavne međunarodne računovodstvene standardne - međunarodni standard financijskog izvještavanja 15. Prihodi po ugovorima s kupcima (u daljnjem tekstu: „MSFI 15“) i međunarodni računovodstveni standard 16. Nekretnine, postrojenja i oprema (u daljnjem tekstu: „MRS 16“). MSFI 15 Prihodi po ugovorima s kupcima u točki 55. da propisuje da je računovodstveni subjekt obvezan priznati obvezu povrata ako primi naknadu za koju ne očekuje da na nju ima pravo. MRS 16. Nekretnine, postrojenja i oprema propisuje priznavanje i mjerenje dugotrajne imovine. zbog čega je zaključak o računovodstvenom tretmanu depozita za povratnu ambalažu koju Tužitelj višekratno koristi u proizvodnom procesu neutemeljen i nepravilan; osim računovodstvene osnove, koju Prvostupanjsko tijelo nije stručno analiziralo kako bi moglo ispravno utvrditi porezni tretman, sukladno Zakonu o porezu na dobit (Narodne novine br. 177/2004, 90/2005, 57/2006, 80/2010, 22/2012, 146/2008, 148/2013, 143/2014, 50/2016, 115/2016, 106/2018; u daljnjem tekstu: „ZPD“). Prvostupanjsko tijelo da je zanemarilo i pravni okvir koji isključuje prijenos kontrole nad višekratnom povratnom ambalažom na kupce, odnosno kojim se sustavno potiče sve uključene subjekte da povratnu višekratnu ambalažu vrate radi ponovne uporabe u proizvodnom procesu: Ambalaža ostaje u vlasništvu Tužitelja, što proizlazi iz jasno izražene volje stranaka; Propisi o gospodarenju ambalažom obvezuju na njezin povrati i ponovnu uporabu; Kupci nemaju pravo slobodnog raspolaganja ambalažom zbog zaštite Heineken žiga, što ograničava ekonomsko iskorištavanje ambalaže od strane kupaca. Prvostupanjsko tijelo da je zanemarilo podatke o stvarnom obrtaju i izuzetno visokoj stopi povrata višekratne ambalaže (više od 90%), što tužitelj dokazuje u dostavljenoj dokumentaciji; Prvostupanjsko tijelo da nije razmatralo odlučne činjenice u kontekstu ekonomskog interesa stranaka kako to zahtjeva članak 11. Općeg poreznog zakona. Posebno da je zanemaren odnos visine depozita (kaucije) prema cijeni piva i potencijalnog profita za kupce, što jasno ukazuje da cilj transakcije nije prijenos vlasništva nad ambalažom, već njezin povrat; Prvostupanjsko tijelo da nije uzelo u obzir podnesene dokaze koji potvrđuju da Tužitelj ima razvijenu logističku i iskustvenu podlogu za pravilno priznavanje i mjerenje obveze za kaucije kao i za njeno ukidanje (oprihodovanje), u skladu s mjerodavnim računovodstvenim standardima; Prvostupanjsko tijelo da je pogrešno primijenilo porezne propise – konkretno, utvrđivalo je računovodstveno priznavanje prihoda temeljem propisa o porezu na dodanu vrijednost koji ne uređuju predmetno pitanje; Prvostupanjsko tijelo da nije pružilo nikakve dokaze niti valjano obrazložilo zaključak da kupci Tužitelja stječu kontrolu nad višekratnom povratnom ambalažom niti da stječu ekonomsku korist što su ključni uvjeti za priznavanje prihoda u smislu standarda MSFI 15. također, nije obrazloženo zašto su odbijene tvrdnje i dokazi Tužitelja koji upućuju na suprotan zaključak. Tužitelj ističe da je temeljni pravni nedostatak u ovoj poreznoj stvari u tome što je Prvostupanjsko tijelo utvrđenje dodatne obveze poreza na dobit temeljilo na primjeni odredbe članka 5. stavka 1. ZPD-a, koja upućuje na primjenu računovodstvenih propisa (odnosno, u konkretnom slučaju na primjenu standarda MSFI 15.), a da taj standard Prvostupanjsko tijelo da nije pravilno primijenilo, a bilo je dužno to učiniti. Također Drugostupanjsko tijelo u svojoj odluci da nije razmotrilo niti osporilo Tužiteljeve navode i dokaze da je računovodstveni tretman višekratne ambalaže u potpunosti u skladu sa standardom MSFI 15., koji je jedini mjerodavan propis za navedeno pitanje. Takvim pristupom, oba porezna tijela zanemarila su primjenu propisa na koje se pozivaju, čime su povrijedila odredbe ZPD-a na štetu Tužitelja, kako će se detaljnije obrazložiti u nastavku tužbe. U svojoj pogrešnoj i paušalnoj primjeni standarda MSFI 15, Prvostupanjsko tijelo da je uzelo u obzir samo njegovu osnovnu odredbu o tome kada subjekt treba priznati prihod – kada subjekt ispuni svoju obvezu, a kupac ostvari kontrolu nad robom ili uslugama. Pogrešna primjena standarda MSFI 15. od strane Prvostupanjskog tijela se očituje u 2 temeljne nepravilnosti: Prvostupanjsko nije primijenilo točku 55. tog standarda (u okviru odjeljka Prodaja s pravom na povrat) koja propisuje da je izvještajni subjekt (u ovom slučaju Tužitelj) dužan priznati obvezu povrata ako subjekt primi naknadu od kupca i očekuje da će tu naknadu djelomično ili u cijelosti vratiti kupcu, te Prvostupanjsko tijelo nije uopće analiziralo, a samim time niti dokazalo da u konkretnom slučaju dolazi do prijelaza kontrole nad višekratnom povratnom ambalažom s Tužitelja na kupca u smislu standarda MSFI 15, a što je ključni uvjet za priznavanje prihoda (detaljnije pod točkom c.). Standard MSFI 15. da definira načela koja Tužitelj primjenjuje za izvještavanje o prirodi, iznosu, rokovima i sigurnosti/nesigurnosti prihoda i novčanih tokova koji proizlaze iz ugovora s kupcem. Pri sastavljanju svojih financijskih izvještaja za 2019. godinu, Tužitelj je bio dužan primijeniti taj standard u odnosu na priznavanje i visinu priznatih prihoda iz ugovora s kupcima. Ispravnost primjene tog standarda u predmetnoj godini potvrđuje revizorsko izvješće. Kako je pozicija (konta) obveza za depozite i kauciju bila materijalno značajna u reviziji financijskih izvještaja, bila je pregledana od strane revizora koji je u svom izvješću utvrdio da financijski izvještaj za 2019. godinu istinito i fer odražava stanje imovine i obveza, prihoda i rashoda. Iako je Prvostupanjsko tijelo u svom rješenju navelo da nije ocjenjivalo rad revizora, ono da je prethodno opisanom reklasifikacijom obveza depozita za ambalažu efektivno zaključilo da standard MSFI 15. nije pravilno primijenjen. U konkretnom slučaju, Tužitelj da je temeljem MSFI 15. dužan priznati obvezu depozita za ambalažu u iznosu primljenog depozita (Tužiteljev primijenjeni pristup u 2019. godini koji porezna tijela Pobijanim Rješenjima spore) jer on ne očekuje da ima pravo na taj iznos s obzirom na to da je prema sklopljenim ugovorima s kupcima dužan vratiti im depozit po povratu ambalaže. Obveza povrata se ažurira na kraju svakog izvještajnog razdoblja za promjene okolnosti. Tužitelj spori navode poreznih tijela da, prilikom isporuke proizvoda i izdavanja računa, nije primio naknadu za depozit. I sama porezna tijela su u Pobijanim Rješenjima potvrdila da je Tužitelj posebno na računima isticao stavke „Obračun robe“ i „Obračun ambalaže“. Iz životnog tijeka stvari, apsolutno je logično da će depozit za ambalažu biti uplaćen Tužitelju u istom trenutku kada kupac kupuje robu, kao što je logično da će predmetni depozit biti vraćen po povratu ambalaže u ugovorenom stanju. Nadalje, u Drugostupanjskome rješenju da se navodi da Tužitelj u žalbi na Prvostupanjsko rješenje nije ukazao na nove činjenice niti predložio nove dokaze. Međutim, oba porezna tijela neosnovano su odbila validne argumente i dokaze na temelju kojih Tužitelj knjiži otpis obveza za depozit višekratne povratne ambalaže na mjesečnoj razini te vrši preciznu provjeru predmetnog otpisa na godišnjoj razini u skladu sa standardom MSFI 15. Kao što je opetovano isticao tijekom poreznog nadzora, Tužitelj da koristi dva načina izračuna gubitka ambalaže na temelju svojih logističkih podataka, temeljem čega može pouzdano knjižiti otpis obveza za depozit na ambalažu i priznavanje prihoda po osnovi depozita za nevraćenu ambalažu: i. mjesečni izračun gubitka ambalaže i ii. godišnje testiranje gubitka. Oba načina računanja tržišnog gubitka ambalaže propisana su i implementirana na razini Heineken grupe za sva operativna društva sukladno standardu MSFI 15. Mjesečni izračun. U skladu s grupnom politikom i standardom MSFI 15., Tužitelj da mjesečno procjenjuje tržišni gubitak ambalaže na temelju 12-mjesečnih podataka dobivenih od Odjela lanca opskrbe čime se umanjuje sezonski efekt poslovanja. Naime, Tužitelj planira broj potrebnih staklenih boca, nosiljki, bačva itd. za proizvodnju, a nedostatak postojeće ambalaže za koju procjenjuje da mu neće biti vraćena mora nadomjestiti novom ambalažom koju mora kupiti i za njega predstavlja povećani izdatak. Rezultat primjene tog referentnog razdoblja je postizanje najvišeg razumnog stupnja pouzdanosti. Tužitelj procjenjuje mjesečni tržišni gubitak radi otpuštanja obveze depozita za višekratnu povratnu ambalažu za prodaju ostvarenu u prethodnom mjesecu. Dakle, postotak tržišnog gubitka ambalaže Tužitelj procjenjuje na temelju iskustvenih podataka lanca opskrbe te potom isti primjenjuje na volumen ambalaže koja je napustila skladište za određeni mjesec kako bi utvrdio iznos otpisa obveze depozita za taj mjesec. Osim gore opisanog mjesečnog izračuna, Tužitelj da provodi godišnje testiranje tržišnog gubitka, također u skladu s grupnom politikom i standardom MSFI 15. Godišnje testiranje se obavlja u mjesecima kada Tužitelj ostvaruje najveću prodaju (srpanj i kolovoz), na temelju stvarnih egzaktnih podataka o isporučenoj i primljenoj ambalaži. Prema tome, navodi Prvostupanjskog tijela i Drugostupanjskog tijela da Tužitelj nije predočio analitičku dokumentaciju o vrsti i količini ambalaže kod kupaca da nisu osnovani. Tužitelj redovno prati stanje ambalaže na detaljne temelju dokumentacije i višegodišnje prakse u skladu sa standardom MSFI 15. posebno točkama 55. i B.23., koje se odnose na procjenu iznosa naknade koju treba vratiti kupcu i priznavanje prihoda. Prema standardu, ključno je utemeljeno očekivanje izvještajnog subjekta, a Tužitelj to očekivanje da ima jer koristi pouzdane podatke iz lanca opskrbe, koji omogućuju točnu procjenu povrata ambalaže. Uzimajući u obzir prethodno opisani način gubitka tržišne ambalaže, da su očita dva zaključka: nevraćanje povratne ambalaže Tužitelju nije pravilo nego je na razini incidenta jer on ima preko 90% povrata svoje ambalaže, te Tužitelj na vjerodostojan i mjerljiv način, primjenom utemeljenog očekivanja, prati i vrši usklađivanje obveze depozita za ambalažu koja mu se neće vratiti, a što u praksi rezultira oprihodovanjem depozita na način i u mjeri koja je fer i istinita te u skladu sa standardom MSFI 15. Nadalje, Tužitelj navodi kako trgovačka društva koje se bave istom ili sličnom djelatnošću kao Tužitelj, jednako knjiže primljene depozite za višekratnu ambalažu kao obvezu, a prihoduju samo iznose koji se odnose na ambalažu koja nije vraćena – dakle primjenjuju isti računovodstveni pristup kao i Tužitelj. Navedeni tretman se može provjeriti uvidom u javno dostupne financijske izvještaje. Stoga, uzimajući u obzir društva Heineken grupe koja su proizvodna društva te društva koja se bave istom ili sličnom djelatnošću kao Tužitelj na području Republike Hrvatske, očito je da se pristup svih tih društava temelji na istim računovodstvenim principima u odnosu na depozite za ambalažu – prema tome, ili sva ta društva, zajedno sa svojim ovlaštenim revizorima, pogrešno primjenjuju mjerodavne računovodstvene standarde ili su porezna tijela u ovom porezno- upravnom postupku pogrešno primijenila standard MSFI 15. te time imputirala Tužitelju neosnovane prihode od prodaje ambalaže i pripadajuću neosnovanu dodatnu obvezu poreza na dobit. Budući da su porezna tijela izvršila reklasifikaciju obveze depozita za višekratnu povratnu ambalažu u iznosu od 52.479.880,62 kn u prihode od prodaje pozivanjem na osnovnu odredbu standarda MSFI 15. te time indirektno osporili Tužiteljevu primjenu tog standarda u 2019., a kako je opisano pod točkom a. ove tužbe, Tužitelj predlaže u sporu provesti dokaz računovodstveno financijskog vještačenja na okolnost ispravnosti primjene standarda MSFI 15 u odnosu na obveze depozita za višekratnu povratnu ambalažu. Tužitelj smatra da je za integralno rješavanje ove porezne stvari, nakon pravilne ocjene primjene standarda MSFI 15., nužno ponajprije razumjeti regulatorni okvir kojim je uređeno stavljanje na tržište, sakupljanje i gospodarenje višekratne povratne ambalaže. Pritom, Tužitelj u potpunosti spori navode Drugostupanjskog tijela u Drugostupanjskome rješenju da je njegovo obrazloženje predmetnog okvira irelevantno te ističe da to tijelo (kao ni Prvostupanjsko tijelo) nije iznijelo niti jedan dovoljno potkrijepljen razlog za taj zaključak. Sukladno odredbama Pravilnika o ambalaži i otpadnoj ambalaži (Narodne novine br. 88/2015,78/2016, 116/2017; propis važeći za Tužitelja u 2019. godini), Tužitelj je bio zakonski obvezan osigurati povrat i višekratnu uporabu ambalaže koju stavlja na tržište. Obveza se temelji na izračunu propisane količine otpadne ambalaže, koja se određuje prema količini ambalaže stavljene na tržište u prethodnoj godini i važećim stopama cilja odvojenog sakupljanja. Radi ostvarenja te obveze, Tužitelj je dužan koristiti sustav pologa (kaucije) ili na neki drugi način osigurati povrat i višekratnu uporabu za svu povratnu ambalažu koju je stavio na tržište. Također je obvezan plaćati naknadu gospodarenja otpadnom ambalažom na količinu novonabavljene povratne ambalaže umanjenu za onu količinu koju kao svoj proizvodni otpad preda obrađivaču. Ove zakonske obveze da potvrđuju da Tužitelj nema slobodu raspolaganja ambalažom, već je dužan osigurati njezin povrat, što dodatno potvrđuje da nije došlo do prijenosa kontrole na kupca u smislu MSFI 15. i da prihod od prodaje ambalaže nije mogao biti priznat. Teleološkim sagledavanjem prethodno navedenih odredbi Pravilnika o ambalaži i otpadnoj ambalaži, očit je zaključak da Tužitelj ima legitimni interes da zadrži vlasništvo nad povratnom ambalažom i osigura njen povrat u svrhu ispunjenja društveno prepoznatog ekološkog cilja smanjenja zagađenja okoliša i time pridonio ostvarenju ekoloških ciljeva, poput smanjenja zagađenja okoliša. Zadržavanje vlasništva i organizacija sustava povrata ambalaže također omogućuju Tužitelju izbjegavanje plaćanja naknade za gospodarenje otpadnom ambalažom, koja ima odvraćajući karakter i služi kao poticaj za odgovorno postupanje s ambalažom. Tužitelj u nastavku tužbe detaljno obrazlaže kako je ugovornim određenjem vlasništva nad predmetnom ambalažom u odnosu s kupcima učinio raspoložive dispozitivne korake koji ostvaruju njegov legitimni interes u praksi. Štoviše, Tužitelj svojim kupcima jamči poticaj (naknadu) za sakupljanje i sortiranje ambalaže sukladno internom standardu čime pokazuje da je potpunosti svjestan svoje uloge u lancu gospodarenja ambalažom, a što samo dodatno potvrđuje da Tužitelj jedini ima interes biti i ostati vlasnik povratne ambalaže te da njegovi kupci priznaju takvo pravno stanje stvari i u potpunosti su s njime suglasni. Tužitelj u nastavku detaljno obrazlaže kako je kroz ugovorna pravila jasno zadržao vlasništvo nad višekratnom ambalažom, čime je ostvario svoj legitimni interes za njezin povrat i ponovnu uporabu. Osim toga, Tužitelj svojim kupcima nudi poticaje za povrat ambalaže, čime dodatno potvrđuje svoju aktivnu ulogu u sustavu gospodarenja ambalažom i činjenicu da kupci prihvaćaju takav način. Tužitelj u cijelosti spori tvrdnju Drugostupanjskog tijela da neugovaranje roka za povrat ambalaže znači da je došlo do prijenosa kontrole na kupca. Takav zaključak nema pravnu osnovu, jer niti jedan propis ne propisuje da je rok za povrat ambalaže odlučujući za prijenos vlasništva, te se poziva na odredbu članka 12. stavka 1. Zakona o obveznim odnosima (Narodne novine br. 35/2005, 41/2008, 125/2011, 78/2015, 29/2018; u daljnjem tekstu: „ZOO“; ZOO važeći u 2019. godini). Tužitelj ističe da je stopa povrata ambalaže od preko 90% jasan i nedvojben dokaz o tome da zakonski obvezujuća praksa povrata ambalaže postoji te da ju Tužitelj i njegovi kupci-trgovci u stvarnosti slijede. Zadiranje poreznih tijela u uređenje obveznih odnosa među trgovcima na prethodno opisani način predstavlja dokidanje poduzetničke slobode bez valjane pravne osnove. Iz tog razloga, Tužitelj ističe da porezna tijela u Pobijanim rješenjima nisu uspjela osnovano dokazati da Tužitelj ne zadržava vlasništvo nad ambalažom u skladu s člankom 15. tipskog Ugovora o prodaji. Sukladno gore navedenom da je jasno da prema standardu MSFI 15. nije došlo do prijenosa kontrole što je preduvjet za priznavanje prihoda (točka 32. MSFI 15). Kontrola nad imovinom definirana je kao sposobnost upravljanja načinom korištenja i pribavljanja gotovo svih preostalih koristi od imovine, što uključuje i sposobnost sprječavanja drugih da upravljaju načinom njenog korištenja i pribavljaju koristi od imovine. Nadalje, porezna tijela da nisu u poreznom-upravnom postupku niti dokazala koje su to konkretne ekonomske koristi koje pritječu kupcima prijenosom kontrole na njih, kako se ostvaruju, kolika je njihova vrijednost, na koji način te koristi utječu na poslovanje kupaca, itd. Naprotiv, jedino je Tužitelj dokazao da jedine stvarne mjerljive ekonomske koristi koje kupci imaju u odnosu na ambalažu su povrat depozita za vraćenu ambalažu i naknada za povrat i sortiranje ambalaže, a koje svoj temelj imaju u Tužiteljevom kontinuiranom pravu vlasništva nad ambalažom koje njegovi kupci kroz međusobno razvijenu zakonski obvezujuću praksu poštuju. U svrhu dokazivanja prethodnih tvrdnji Tužitelja, Tužitelj navodi sljedeći primjer: prema cjeniku depozita za domaće tržište za 2019. godinu, depozit za povratne boce je iznosio 1kn po boci, a za nosiljke 15 kn po nosiljci. U odnosu na proizvod Karlovačko svijetlo pivo, standardni oblik prodaje predmetnog proizvoda je prodaja 10 litara tog piva ambalažiranog u 20 povratnih boca od 0,5 L smještenih u 1 nosiljku. Cijena koju bi kupac platio za kupnju tih 10 litara piva, prema posljednjem važećem cjeniku za 2019. godinu, je 107,20 kn. Iznos depozita koji tereti kupca je 35 kn, odnosno 33% od vrijednosti (troška) piva koje će prodati. Prema tome, očit je interes kupca da vrati Tužitelju povratnu ambalažu iz transakcije jer iznos depozita predstavlja trećinu cijene koju je kupac platio za sadržaj ambalaže. Značajnost depozita u odnosu na kupoprodajnu cijenu piva varira s obzirom na volumen proizvoda i tip ambalaže za koju se plaća depozit (npr. depozit za bačvu od 50 L je bio 500kn, dok je prodajna cijena bila 552,50 kn), ali već iz gornjeg primjera proizlazi da kupac ostvaruje najveću ekonomsku korist kada Tužitelju vrati njegovo vlasništvo. Također, kupac ostvaruje pravo i na ugovornu naknadu za povrat i sortiranje ambalaže pod uvjetom da uredno ispunjava ugovorene obveze vezane uz povrat i sortiranje prazne ambalaže. Prema tome, očito je da su jedine u ovom postupku dokazane ekonomske koristi za kupca povrat depozita i predmetna naknada. Te ekonomske koristi izviru iz kupčevog pridržavanja odredbi članka 15. tipskog Ugovora o prodaji, odnosno poštivanja Tužiteljevog prava vlasništva nad ambalažom. U suprotnome, jedino što kupac ima su troškovi sigurnog zbrinjavanja ambalaže te gubitak depozita za imovinu kojom ne može slobodno raspolagati. U tome se ogleda gospodarska bit odlučnih činjenica u ovoj poreznoj stvari koju su porezna tijela bila dužna utvrditi u skladu s odredom članka 11. stavka 1. OPZ-a. Slijedom gore navedenog, očito je da Tužitelj može spriječiti bilo kakav oblik komercijalnog iskorištavanja višekratne povratne ambalaže u kojem se povređuje zaštićeni žig te tražiti njen povrat na temelju ugovorno određenog prava vlasništva. Takvim postupanjem Tužitelj izravno onemogućuje da kupci ostvaruju novčane priljeve jer kupci ne mogu imovinu koristiti na načine na koji to predviđa MSFI 15. Stoga, da je potpuno jasno da su navodi oba porezna tijela o negiranju prava vlasništva Tužitelja u odnosu na ambalažu bez pravne i činjenične podloge. Ti navodi su uvršteni jedino radi izgradnje artificijelnog narativa o prijenosu kontrole kojem je cilj nametanje porezne obveze za koju ne postoji činjenično, računovodstveno i pravno uporište. Budući da porezna tijela nisu uspjela dokazati predmetni prijenos kontrole, nisu niti mogla zakonito reklasificirati obvezu depozita za ambalažu u prihode od prodaje. Drugostupanjsko tijelo da u svome Drugostupanjskome rješenju ponovno ističe činjenicu da je Tužitelj na svojim računima iskazivao stavku „Obračun ambalaže“. Međutim, propisi koji uređuje sustav poreza na dodanu vrijednost su u potpunosti neprimjenjivi za izvođenje zaključka o tome je li reklasifikacija obveze depozita za ambalažu u prihod od prodaje (temeljno pitanje u ovoj poreznoj stvari) zakonita i u skladu sa mjerodavnim računovodstvenim standardom (MSFI 15.). Republika Hrvatska da je, na temelju mogućnosti koje propisuje Direktiva Vijeća 2006/112/EZ o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (u daljnjem tekstu: „PDV direktiva“), imala pravo izbora između sljedeća 2 pristupa za transakcije koje uključuju isporuku dobara s povratnim ambalažnim materijalom prilikom transponiranja PDV direktive: a) isključivanje troška tog materijala iz oporezivog iznosa i poduzimanje mjera potrebnih za uskladu iznosa ako materijal nije vraćen ili b) uključivanje troška tog materijala u oporezivi iznos i poduzimanje mjera potrebnih za prilagodbu iznosa ako se materijal vrati. Republika Hrvatska se odlučila za pristup u kojem odmah prima PDV na cijeli zaračunati iznos (pa i na kauciju za povratnu višekratnu ambalažu koja nije isporučeno dobro u smislu temeljnih pravila PDV-a), a usklađuje ga naknadno kada ambalaža bude vraćena. Stoga, Tužiteljevo zasebno isticanje stavke „Obračun ambalaže“ na prodajnom računu i uključivanje iznosa depozita u osnovicu poreza na dodanu vrijednost predstavlja isključivo postupanje u skladu s mjerodavnom odredbom članka 42. stavka 1. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine br. 79/2013, 85/2013, 160/2013, 35/2014, 157/2014, 130/2015, 115/2016, 1/2017, 41/2017, 128/2017, 106/2018, 1/2019); u daljnjem tekstu: „PDV Pravilnik“; PDV Pravilnik važeći u 2019. godini). Prema toj odredbi, PDV se obračunava onda kada je kaucija zaračunata i ne postoji mogućnost nezaračunavanja PDV-a ako je kaucija zaračunata kupcu. Drugačije postupanje Tužitelja od pristupa primijenjenog u praksi nije bilo moguće. Kao dokaz toga, Tužitelj ističe da oba porezna tijela (Prvostupanjsko i Drugostupanjsko tijelo) u Pobijanim Rješenjima nisu navela koje su to druge mogućnosti za PDV tretman komercijalnog ugovora među strankama kojim se kaucija zaračunava odmah prilikom isporuke kupljenog dobra, ako one postoje. Slijedom gore navedenog, Tužitelj ističe da je takvim postupanjem poreznih tijela učinjena povreda materijalnog prava na njegovu štetu. Tužiteljev PDV tretman kaucije bio je u potpunosti ispravan i zakonit. Izvođenje zaključka o računovodstvenom priznavanju prihoda zbog primjene prisilnog propisa iz sustava PDV-a koji ima svoje posebne zakonitosti i pravila, pravno je potpuno neutemeljeno. Tužitelj spori navode Drugostupanjskoga tijela o tome da su Tužiteljevi navodi u vezi s primjenom standarda MRS 16. irelevantni, jer su oni bili nužni kako bi ukazali na površni pristup i nepoznavanje računovodstvenih principa koje su oba porezna tijela prikazala u porezno-upravnom postupku. Naime, Prvostupanjsko tijelo u Zapisniku i Prvostupanjskom rješenju da spori knjiženje povratne ambalaže na kontu dugotrajne imovine 11107001 - BKV povratna ambalaža pozivajući se na članak 12. stavak 3. ZPD-a (dopuštene stope amortizacije) te navodi da povratna višekratna ambalaža ne ispunjava kriterij dugotrajne imovine jer pojedinačni trošak takve ambalaže nije veći od 3.500 kn. Predmetna odredba ZPD-a nije mjerodavna za izvođenje zaključka o priznanju imovine kao dugotrajne imovine, nego je to isključivo računovodstveni standard MRS 16. Taj standard propisuje da u nekretnine, postrojenja i opremu spada materijalna imovina koja zadovoljava sljedeće uvjete: imovina se drži za upotrebu u proizvodnji ili pružanje robe ili usluga, za iznajmljivanje drugima, ili za administrativne svrhe; i očekuje se da će imovina koristiti u više od jednog perioda. Nadalje, i MRS 16. da propisuje da će stavka nekretnine, postrojenja i opreme biti priznata kao imovina ako, i samo ako: postoji vjerojatnost da će buduće ekonomske koristi povezane sa stavkom pripadati subjektu; i ii. trošak stavke se može pouzdano izmjeriti. Vijek uporabe povratne ambalaže Tužitelja je sljedeći: boce - 7 godina; nosiljke – 8 godina; bačve – 15 godina; palete – 5 godina. Stoga, povratna ambalaža ispunjava sve gore navedene uvjete za priznavanje kao dugotrajne imovine jer predmetna imovina: služi Tužitelju za proizvodnju i pružanje (isporuku) njegovih proizvoda - imovina služi Tužitelju obvezniku za pružanje robe te ekonomske koristi povezane s njom (prodaja proizvoda) pripadaju Tužitelju; koristi se više od jednog perioda (boce - 7 godina; nosiljke – 8 godina; bačve – 15 godina; palete – 5 godina); i iii. trošak se može pouzdano mjeriti (nabavna cijena (uključujući carine i nepovratne poreze) i svi izravni troškovi (npr. dopremni logistički troškovi). Budući da povratna višekratna ambalaža ispunjava uvjete MRS-a 16, Tužitelj istu tretira kao dugotrajnu materijalnu imovinu te ju i amortizira u skladu s njenim vijekom uporabe (3 – 15 godina), u skladu sa svojim računovodstvenim politikama. Priznavanjem povratne ambalaže kao dugotrajne imovine Tužitelj zadovoljava temeljno računovodstveno načelo sučeljavanja rashoda s prihodima, te zahtjev da se troškovi priznaju u razdoblju u kojem su stvarno nastali – amortizacijom tijekom korisnog vijeka uporabe. Pritom, Tužitelj ističe da standard MRS 16. ne propisuje mjernu jedinicu za priznavanje, tj. što predstavlja stavku imovine, postrojenja i opreme. Stoga je potrebna prosudba pri primjeni kriterija priznavanja na posebne okolnosti subjekta te je primjereno agregirati pojedinačno beznačajne stavke, poput povratne višekratne ambalaže, i primijeniti kriterije na ukupnu vrijednost (točka 9. MRS-a 16.). Prema tome, mjerodavni međunarodni računovodstveni standard kojeg Tužitelj primjenjuje omogućuje agregatno vođenje stavke ambalaže kao dugotrajne imovine na način na koji to Tužitelj čini. Stoga, Tužitelj u potpunosti spori navode poreznih tijela o tome da višekratna povratna ambalaža ne ispunjava uvjete za računovodstveni tretman dugotrajne imovine kada je očito dokazao da MRS 16, jedini mjerodavni propis u ovom pogledu, dopušta računovodstveni tretman koji Tužitelj primjenjuje u praksi. Tužitelj posebice spori pozivanje na odredbu članka 12. stavak 3. ZPD-a za izvođenje zaključka o tretmanu ambalaže kao dugotrajne imovine. U opsegu djelovanja ZPD-a je određivanje koliki se trošak amortizacije u poreznom razdoblju porezno priznaje za pojedine dijelove imovine pojedinačne nabavne vrijednosti veće od 3.500,00 kn, ali ne i koja imovina i pod kojim uvjetima se može priznati kao dugotrajna materijalna ili nematerijalna imovina – to pitanje je u nadležnosti standarda MRS 16. Iz tog razloga, Tužitelj ističe da njegovi navodi u ovom pogledu nisu irelevantni jer upravo njima je Tužitelj ukazao na to da su porezna tijela pogrešno primijenila dva različita računovodstvena standarda u ovoj poreznoj stvari (MSFI 15. i MRS 16.), odnosno dvostruko povrijedila materijalno pravo na njegovu štetu. Naposljetku, Tužitelj ističe povredu odredbe članka 6. stavka 2. OPZ-a kojom je propisana dužnost poreznog tijela da utvrđuje sve činjenice koje su bitne za donošenje zakonite i pravilne odluke, pri čemu je s jednakom pažnjom dužno utvrditi i one činjenice koje idu u prilog Tužitelja. Pored prethodno opisanih povreda od strane poreznih tijela, Tužitelj dodatno ističe da su oba porezna tijela propustila utvrditi činjenice koje smanjuju dodatno utvrđeni porez na dobit, a čime su povrijedila temeljno računovodstveno načelo sučeljavanja prihoda i rashoda. Prije svega, Tužitelj ističe da u potpunosti stoji kod svih naprijed iznesenih navoda o neutemeljenoj reklasifikaciji obveze za depozit u prihode od prodaje. No, kako bi na još jednom primjeru zorno prikazao paušalnost i selektivnost postupanja oba porezna tijela u vezi s utvrđivanjem činjenica u poreznom nadzoru, on ističe da, čak i kad bi stav poreznih tijela o reklasifikaciji obveze za depozit u prihode od prodaje bio ispravan, porezna tijela opet ne bi ispunila svoju osnovnu dužnost propisanu člankom 6. stavkom 2. OPZ-a o tome da se moraju utvrditi i one činjenice koje idu u prilog poreznom obvezniku. U konkretnom slučaju, to znači da bi priznavanjem prihoda od depozita za višekratnu povratnu ambalažu istodobno trebalo priznati trošak ambalaže kao trošak prodanih proizvoda. Za Tužitelja, to u praksi znači da bi se (reklasificiranom) prihodu od prodaje u iznosu od 52.479.880,62 kn (iznos od 8.639.713,01 kn na ime nevraćene ambalaže već je oprihodovan u 2019. godini) trebalo sučeliti trošak utrošene kratkotrajne imovine (ambalaže) u iznosu od najmanje 57.201.841,88 kn. Taj iznos predstavlja neto knjigovodstvenu vrijednost višekratne povratne ambalaže koji se dobije netiranjem stanja na bilančnom kontu 11107001 (Gross Book Value Returnable Packaging Items) u iznosu od 226.104.525,18 kn sa stanjem na kontu akumulirane amortizacije 11137001 (Acc. Depr. RetPac) u iznosu od

-168.902.683,30 kn. Stoga bi navedena razlika predstavljala trošak (i stoga umanjenje porezne osnovice) u iznosu od 4.721.961,26 kn s efektom umanjenja obveze poreza na dobit za 2019. godinu u iznosu od 849.953,03 kn. Stoga, Tužitelj ističe da i prethodno opisani propust samo dodatno potvrđuje da su oba porezna tijela u potpunosti zanemarila svoju obvezu utvrđivanja potpunog i točnog činjeničnog stanja. Međutim, radi izbjegavanja svake sumnje, Tužitelj ponovno ističe da stoji kod svih naprijed iznesenih navoda o neutemeljenoj reklasifikaciji obveze za depozit u prihode od prodaje. Stav je Tužitelja da je primijenjeni računovodstveni tretman (dugotrajna imovina) povratne višekratne ambalaže jedini ispravan jer reflektira korisni vijek uporabe predmetne ambalaže (3-15 godina) te da se primijenjenim računovodstvenim tretmanom uzima u obzir stvarno stanje stvari, a čime se zadovoljava temeljno računovodstveno načelo sučeljavanja prihoda i rashoda te zahtjev da se troškovi priznaju u razdoblju (i u iznosu) u kojem su stvarno nastali. Navodi da je došlo i do povrede pravila postupka i predlaže da se poništi rješenje tuženika i prvostupanjsko rješenje.

4. Tuženik u odgovoru na tužbu navodi kako ostaje pri svojim navodima iz obrazloženja osporavanog rješenja i predlaže da se odbije tužbeni zahtjev.

5. Podneskom od 9. listopada 2025. tužitelj upućuje na presudu Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: Us I-4227/2023-25 od 2. rujna 2025., u kojem sporu da se radi o, u bitnom, identičnom činjeničnom supstratu kao i u ovom sporu. Navedenom presudom naslovni je sud usvojio tužbeni zahtjev i poništio pobijana rješenja navodeći da se članak 5. stavak 1. Zakona o porezu na dobit odnosi na imovinske koristi, što jamstveni depozit za višekratnu povratnu ambalažu u osnovi nije. To, prema navodu suda, proizlazi iz jedinstvenog stava stručnih osoba, sudske prakse nacionalnih sudova i Visokog poreznog suda Savezne Republike Njemačke da jamstveni depozit prema standardu MSFI 15 ne predstavlja prihod. Isto tako, sud nalazi da klasifikacija jamstvenog depozita kao oporezivog prihoda ne proizlazi niti iz same prirode jamstvenog depozita niti iz relevantnih zakonskih odredaba, a niti iz primjene standarda MSFI 15. Tužitelj ističe da je sukus i ovog spora pravilna primjena standarda MSFI 15, u svezi s člankom 5. Zakona o porezu na dobit, odnosno pitanje osnovanosti reklasifikacije jamstvenih depozita za višekratnu povratnu ambalažu u prihode od prodaje od strane tuženika, na temelju koje je tužitelju uvećana obveza poreza na dobit za 2019. u iznosu od 9.446.378,51 kune uvećano za pripadajuće zakonske zatezne kamate. U sporu koji se vodio pred naslovnim sudom, poslovni broj: Us 1-4227/2023- 25, da je provedeno vještačenje od strane sudskog vještaka Darka Prpića na pitanje je li jamstveni depozit za višekratnu povratnu ambalažu oporeziv kao prihod. Sudski vještak u svom nalazu i mišljenju nedvojbeno utvrđuje da je jamstveni depozit obveza koju porezni obveznik evidentira da ju mora ispuniti, te nije prihod, niti oporezivi prihod, te stoga predlaže da se ponište pobijana rješenja. Ako naslovni sud nađe da činjenično stanje u ovom sporu nije dovoljno raspravljeno, tužitelj predlaže da se na usmenoj raspravi sasluša direktorica odjela financija tužitelja Marija Spudić Trbušić Skupica 4, Netretić, OIB: [osobni identifikacijski broj] na okolnost potpunog i točnog uvida u poslovanje tužitelja u vezi s poreznim tretmanom višekratne povratne ambalaže, te da se provede dokaz računovodstveno-financijskog vještačenja na okolnost ispravnosti primjene standarda MSFI 15 u odnosu na obveze depozita za višekratnu povratnu ambalažu u 2019. godini, odnosno na pitanje je li jamstveni depozit za višekratnu povratnu ambalažu oporeziv kao prihod.

6. U ovom sporu provedena je rasprava 27. listopada 2025. u prisutnosti opunomoćenika tužitelja, a u odsutnosti uredno pozvanog tuženika, čime je strankama, u smislu odredbe članka 6. stavak 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“ broj: 36/24; dalje: ZUS), omogućeno da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima odlučnim za rješavanje predmetnog spora.

7. Opunomoćenik tužitelja ustrajao je kod svih navoda iz tužbe i tužbenog zahtjeva kao i podneska od 9. listopada 2025. i predlaže da se izvrši računovodstveno- financijsko vještačenja i da se sasluša financijska direktorica VPZ.

8. U cilju ocjene zakonitosti osporavanog rješenja tuženika Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu upravnog postupka u kojem je doneseno osporavano drugostupanjsko rješenje tuženika i prvostupanjsko rješenje te uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu ovog upravnog spora. Sud je odbio u sporu provesti predložene dokaze, ocijenivši te dokazne prijedloge suvišnima za rješavanje ovoga spora kraj činjenica koje su u ovom sporu nesporne, te činjenica koje su utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnoga postupka i ovoga upravnog spora, a što će se u nastavku obrazložiti.

9. Na temelju razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan.

10. Odredbom članka 5. stavak 1. Zakona o porezu na dobit („Narodne novine“, broj: 177/04, 90/05, 57/06, 80/10, 22/12, 146/08, 148/13, 143/14, 50/16, 115/16, 106/18, dalje: ZPD), propisano je da je porezna osnovica dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama ovoga Zakona.

11. Odredbom članka 12. ZPD-a, propisano je da se amortizacija dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine priznaje kao rashod u svoti obračunanoj na trošak nabave po linearnoj metodi primjenom godišnjih amortizacijskih stopa iz stavka 5. ovoga članka (stavak 1.). Amortizacija se obračunava pojedinačno (stavak 2.). Dugotrajnom materijalnom i nematerijalnom imovinom smatraju se stvari i prava čiji je pojedinačni trošak nabave veći od 3.500,00 kuna i vijek trajanja duži od godinu dana (stavak 3.).

12. Odredbom članka 9. stavak 1. Pravilnika o porezu na dobit („Narodne novine“ broj: 95/05, 133/07, 156/08, 146/09, 123/10, 137/11, 61/12, 146/12, 160/13, 12/14, 157/14, 137/15, 115/16, 1/17, 2/18, 1/19, dalje: Pravilnik), propisano je da se prihodima razdoblja za koje se utvrđuje porez (porezno razdoblje), sukladno članku 5. stavak 1. Zakona, smatraju bruto povećanja gospodarstvenih koristi za isporučena dobra, obavljene usluge i po drugim osnovama u obliku priljeva ili povećanja imovine ili smanjenja obveza što ima za posljedicu povećanje kapitala do kraja toga razdoblja. Povećanjem kapitala smatraju se i sva izravna povećanja dobiti i svih oblika kapitala osim revalorizacijskih pričuva. S revalorizacijskim pričuvama izjednačavaju se i odgovarajuće pričuve za vrijednosna usklađenja financijske imovine, utvrđene po posebnim propisima.

13. Odredbom članka 66. stavak 14. Općeg poreznog zakona ("Narodne novine" broj: 115/16, 106/18, dalje: OPZ), propisano je da na početku poslovanja porezni obveznik mora popisati svu imovinu i obveze te navesti njihove pojedinačne vrijednosti. Takav se popis mora sastaviti i krajem svake poslovne godine kao godišnji popis.

14. Iz spisa predmeta upravnog postupka proizlazi da je kod tužitelja izvršen porezni nadzor o čemu je sastavljen Zapisnik 14. lipnja 2022., na koji je tužitelj uložio prigovor koji nije usvojen i donijeto je ovdje osporavano prvostupanjsko rješenje. Tužitelj u svojoj tužbi navodi da je u odnosu na novoutvrđene obveze (stavke 1-4 tablice na str. 2. tužbe) sa tuženikom sklopio poreznu nagodbu, koje obveze je i podmirio, ali je podnio prigovor za poreznu obvezu iskazanu pod točkom 5. naprijed navedene tablice (neiskazani prihodi).

15. U nadzoru je utvrđeno da prilikom nabavke boca, gajbi, bačvi i paleta, tužitelj je iste knjižio na konto dugotrajne imovine 11107001-BKV povratna ambalaža, iako navedena sredstva ne ispunjavaju kriterij da je pojedinačni trošak nabavke takve ambalaže veći od 3.500,00 kuna. Također je utvrđeno da nije popisao svu ambalažu koja se nalazi kod kupaca, niti je priložio popisne liste, čija vrijednost je vođena na kontima glavne knjige: 14299001 – Obveza za depozit za ambalažu, 14299100 – Obveze za kauciju ambalaža i 14599100 – Grupne obveze za ambalažu.

16. Prema MSFI 15 – Prihodi na temelju ugovora s kupcem, isti primjenjuju ponajprije veliki poduzetnici i subjekti od javnog interesa. Uzimajući u obzir okolnosti ugovora koji je isporučitelj dobara sklopio s kupcem, prodavatelj obračunava prihode na temelju MSFI-ja 15 dosljedno u svim ugovorima sa sličnim obilježjima i u sličnim okolnostima. MSFI-jem 15 se utvrđuju načela koja subjekt treba primjenjivati kod izvještavanja u pogledu vrste, iznosa, vremenskog okvira i neizvjesnosti prihoda i novčanih tokova koji proizilaze iz ugovora s kupcem. Primjenjujući MSFI 15, subjekt priznaje prihod kako bi prikazao prijenos obećane robe ili usluga kupcima u iznosu koji odražava naknadu na koju očekuje da ima pravo u zamjenu za tu robu ili usluge.

17. U konkretnom slučaju nije predočena analitička dokumentacija koja pokazuje koliko se ambalaže, po vrsti i količini, nalazi kod pojedinog kupca niti su predočene popisne liste čija je vrijednost vođena na navedenim kontima glavne knjige, a koje su trebale biti sastavljene u skladu sa člankom 66. stavkom 14. Općeg poreznog zakona („Narodne novine", broj: 115/16., 106/18 i 121/19., dalje: OPZ). Ambalažu, koja se na dan 31. prosinca 2019. godine nije nalazila kod tužitelja, istu nije popisao kao svoje vlasništvo. Uvidom u prodajne ugovore (navedene u zapisniku) je utvrđeno da ne sadrže rok povrata ambalaže te da stoga postoji neizvjesnost kada će se isporučena ambalaža vratiti odnosno da li će se ikada vratiti zbog čega tuženik zaključuje kako žalitelj više nema kontrolu nad isporučenom ambalažom odnosno kako kontrolu ima kupac koji je samostalno koristi te mu od iste pritječu stvarne ekonomske koristi pa se stoga kod žalitelja stekao uvjet za priznavanje prihoda. Na izlaznim je računima tužitelj obračunavao porez na dodanu vrijednost za gotovu robu i obračun depozita, koje iznose je iskazivao u mjesečnim poreznim prijavama, ali je propuštao iskazati prihod za dio vrijednosti koja se odnosi na depozit za ambalažu. Depozit je proknjižen prilikom ispostavljanja računa na način da je dio računa iskazan u prihode, a dio kao obaveza za depozit. Međutim depozit, koji inače predstavlja obvezu te služi radi osiguravanja slučaj izostanka povrata ambalaže, nije uplaćen već se radi o načinu knjiženja dijela prihoda u obveze za depozit te obveza za depozit stoga ne postoji.

18. Dakle, iz svega proizlazi: da nema evidencije po kupcima ni popisa ambalaže, ne zna se gdje se ambalaža fizički nalazi, po vrsti i količini, nema rokova povrata ambalaže u ugovorima što znači da je povrat neizvjestan ili faktično ne postoji, depozit nije stvarno uplaćen nego je samo računovodstveno iskazan kao obveza, bez protustavke u novcu i na kraju kupac koristi ambalažu i ima kontrolu nad njom, iz čega proizlazi da su gospodarske koristi kod kupca, a ne kod prodavatelja.

19. MSFI 15 traži da se prihod priznaje kada se kontrola nad robom ili uslugom prenese na kupca, te sa računovodstvenog aspekta prodavatelj više nema kontrolu nad tom ambalažom i time prestaje i opravdanost da se ista vodi kao obveza (jamstveni depozit) i treba se prekvalificirati u prihod.

20. Stoga je porezna uprava ovlaštena povećati poreznu osnovicu za iznos nepriznatog prihoda, odnosno taj iznos “depozita” predstavlja prihod i ulazi u poreznu osnovicu poreza na dobit. Da bi nešto bilo jamstveni depozit (kaucija), mora postojati stvarna uplata od strane kupca i obveza povrata ako kupac vrati ambalažu. Ako nema evidencije tko drži ambalažu i kada bi je trebao vratiti tada ne postoji vjerodostojna obveza, pa se obveza ne može priznati, a ako je “depozit” samo interni računovodstveni zapis bez stvarnog novčanog toka, onda se radi o nepravilnom odgađanju prihoda.

21. Ovaj Sud smatra da je porezno tijelo ispravno zaključilo da “Obveza za depozit” nije stvarna obveza (jer nije bilo uplate ni evidencije), da se ambalaža smatra predanom kupcu bez prava povrata, da je stoga potrebno priznati prihod od prodaje ambalaže koji ulazi u poreznu osnovicu poreza na dobit.

22. Dakle, u ovom konkretnom slučaju plaća se porez na dobit, jer se depozit računovodstveno vodio kao obveza, ali ekonomski i pravno predstavlja prihod.

23. Analizirajući ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koja prileži spisu upravnog postupka te podvodeći iste pod kontekst pravnih normi kojima je regulirano predmetno upravno područje, ocjena je ovoga Suda da su osporavane odluke poreznih tijela utemeljene na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju i pravilnoj primjeni materijalnog prava.

24. Slijedom navedenog, osporavano rješenje tuženika ocijenjeno je zakonitim pa je Sud na temelju odredbe članka 116. stavka 1. ZUS-a odlučio kao u točki I. izreke ove presude.

25. O trošku upravnog spora sud je odlučio na temelju članka 147. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima kojim je propisano da stranka koja izgubi spor u cijelosti snosi sve troškove spora.

U Rijeci 5. studenog 2025.

Sutkinja:

Danica Vučinić

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog suda u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude.

DNA:

1. opunomoćeniku tužitelja Juraju Fadljeviću, odvjetniku u Zagrebu, Radnička cesta

2. tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5