Pristupanje sadržaju
- 1 - Poslovni broj: Usž-3488/22-2
U I M E R E P U B L I K E H R V A T S K E
Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sutkinja Ljiljane Karlovčan-Đurović, predsjednice vijeća, Lidije Rostaš i Blanše Turić, članica vijeća, uz višeg sudskog savjetnika - specijalistu Srđana Papića, zapisničara, u upravnom sporu tužitelja Hotela M. d. o. o., Z., kojeg zastupa opunomoćenik S. P., odvjetnik iz Zajedničkog odvjetničkog ureda P., G., V., K., I., F. M., R., protiv tuženog Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z., kojeg zastupa S. T., dipl. iur., radi utvrđivanja prava i obveza na osnovi prijave postupka spajanja (pripajanja) društava, odlučujući o žalbi tužitelja protiv presude Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: UsI-853/19-14 od 20. travnja 2022., na sjednici održanoj 7. rujna 2023.
I. Odbija se žalba tužitelja i potvrđuje se presuda Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: UsI-853/19-14 od 20. travnja 2022.
II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troška žalbenog postupka.
Obrazloženje
1. Presudom prvostupanjskog suda odbijen je dio tužbenog zahtjeva kojim je tužitelj zahtijevao poništenje tuženikovog rješenja KLASA: UP/II-410-10/17-01/20, URBROJ: 513-04-19-4 od 21. siječnja 2019. kojim je odbijena žalba tužitelja podnesena protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda I., h. p., G. k. i L., KLASA: UP/I-410-01/17-01/2, URBROJ: 513-07-28-09/17-1 od 6. travnja 2017. Odbijen je i zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora.
2. Protiv označene presude tužitelj je podnio žalbu zbog bitne povrede pravila sudskog postupka, pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja u sporu te zbog pogrešne primjene materijalnog prava (čl. 66. st. 1. Zakona o upravnim sporovima - „Narodne novine” 20/10., 143/12., 152/14., 29/17., 110/21., dalje: ZUS).
3. Tužitelj u žalbi ponavlja tužbene navode te tvrdi da prvostupanjski sud nije ocijenio sve razloge tužbe odnosno razloge osporavanja zakonitosti i pravilnosti pobijanog rješenja tuženika. Tvrdi da pobijana presuda nema razloge o odlučnim činjenicama uslijed čega se ne može preispitati pa čak i da je pravilno utvrđenje suda da je tužba neosnovana, a nije, tužitelj navodi da je imao legitimna očekivanja da mu bude jasno i razumljivo obrazloženo zašto je tužba neosnovana. Poziva se na članke Ustava RH i praksu Europskog suda za ljudska prava vezano na potrebu obrazlaganja presude te navodi da je primoran ponoviti opsežne razloge tužbe uz poseban osvrt na stavove prvostupanjskog suda. Tužitelj nadalje citira članke 535. i 541. Zakona o trgovačkim društvima („Narodne novine“ 111/93., 34/99., 121/99., 52/00., 118/03., 107/07., 146/08., 137/09., 152/11., 111/12., 68/13. i 110/15., dalje: ZTD) i navodi da je pripajanje pravno sljedništvo i univerzalna građanskopravna sukcesija pa da su učinci pripajanja određeni zakonom, a da se sastoji u tome da u samom trenutku upisa pripajanja u sudski registar sva imovina pripojenog društva kao i sve njegove obveze ex lege prelaze u društvo preuzimatelja.
4. Nadalje tužitelj navodi da su pravni učinci pripajanja na prava i obveze iz poreznog prava regulirani odredbama Zakon o porezu na dobit („Narodne novine“ 177/04., 90/05., 57/06., 145/08., 80/10., 22/12., 148/13., 143/14., 50/16., 115/16., 106/18., dalje: ZPDOB) te navodi odredbe članka 19. stavke 2. i 4. tog zakona. Navodi da iz odredaba ZTD-a i ZPDOB-a jasno proizlazi da nije moguće ne priznati i osporavati pravne učinke pripajanja kao univerzalne građanskopravne sukcesije i pravnog sljedništva uključujući i sve porezne učinke, a što čine porezna tijela u upravnom postupku koji je prethodio ovom sporu. Tvrdi da su 7. prosinca 2016. nastupili pravni učinci pripajanja u smislu članka 541. stavka 2. ZTD-a odnosno da je tužitelj postao univerzalni pravni sukcesor društva Hotel T. d. o. o. te da je sva imovina, prava i obveze društva Hotel T. d. o. o. po sili samog zakona prešla na tužitelja.
5. Dalje tužitelj tvrdi da za ocjenu postojanja kontinuiteta u oporezivanju u smislu članka 20. ZPDOB-a nije relevantno je li tužitelj uz prijavu statusne promjene dostavio financijsko izvješće s datumom koji prethodi datumu upisa u sudski registar, a da nije da bi to moglo imati za posljedicu samo činjenicu da uz prijavu nije podnesena sva relevantna dokumentacija. Poziva se na navode mišljenja prof. dr. sc. N. Ž. K. te navodi da se svi navodi u tom mišljenju mogu smatrati navodima žalbe. Zatim se poziva na mišljenje poreznog tijela od 14. srpnja 2006. koje citira te tvrdi da porezno tijelo nije moglo ne priznati pravne učinke pripajanja kao statusne promjene pa tako i prijenos poreznog gubitka, već da je eventualno moglo tražiti ispravak prijave ili u postupku nadzora utvrđivati drukčije učinke i financijske rezultate. Tvrdi da je Hotel T. d. o. o. postupio u skladu s odredbama Zakona o računovodstvu, ZPDOB-a i ZTD-a te da nije došlo ni do kakvih promjena u procjeni predmeta imovine i obveza, odnosno da postoji kontinuitet u oporezivanju u smislu članka 20. stavaka 1. i 2. ZPDOB-a.
6. Nadalje tužitelj navodi da je porezno tijelo, kada utvrdi da postoji zlouporaba prava dužno takvu zlouporabu dokazati, a ne utvrđivati da postoji zlouporaba jer porezni obveznik nije dostavio određenu dokumentaciju uz prijavu ili jer ta dokumentacija nije potpuna, a da su porezna tijela postupila upravo na taj način. Nadalje tužitelj osporava stajalište tuženika i prvostupanjskog tijela da tužitelju nije pripojena zgrada hotela T. odnosno da tužitelj nije preuzeo svu imovinu pripojenog društva. Tvrdi da činjenica što je kod navođenja oznaka nekretnina izostavljena zgrada hotela T. u C. ne utječe niti može utjecati na pravni učinak provedenog pripajanja koji nastupa ex lege odnosno da je imovina Hotela T. u cijelosti prešla na tužitelja, a da osim toga, uknjižba prava vlasništva nije pretpostavka primjene poreznih propisa i oporezivanja. Tvrdi da je preuzeo svu imovinu pripojenog društva i da je pogrešan zaključak poreznih tijela da provedeni postupak ima za cilj ili jedan od glavnih ciljeva izbjegavanje plaćanja poreza, a što pobijana rješenja čini nezakonitim.
7. Nadalje tužitelj navodi da, iako teret dokaza za utvrđivanje svrhe same transakcije ne smije biti na poreznom obvezniku već na poreznim vlastima, koje moraju dokazati postojanje zlouporabe odnosno izostanak valjane komercijalne svrhe u svakom slučaju, tvrdi da je obrazložio ekonomske, poslovne i financijske razloge pripajanja društva Hotel T. d. o. o. društvu tužitelja. Navodi da oba društva imaju dugoročno ekonomske, poslovne i financijske koristi od pripajanja i da su ciljevi pripajanja i koristi od istih brojni. Ističe da nije bila ni osnovna ni glavna niti sporedna namjera provođenja postupka pripajanja stjecanje porezne povlastice u smislu preuzimanja poreznog gubitka.
8. Stoga tužitelj predlaže poništiti prvostupanjsku presudu, poništiti porezna rješenja te priznati tužitelju povlastice prema člancima 20.c i 20.f ZPDOB-a, odnosno priznanje prijenosa poreznog gubitka u iznosu 96.229.076,26 kuna kao i naložiti tuženiku da tužitelju nadoknadi troškove sudskog prvostupanjskog i žalbenog postupka.
9. Tuženik, iako uredno pozvan, nije podnio odgovor na žalbu.
10. Žalba je neosnovana.
11. Po ocjeni ovog suda, nije osnovan žalbeni razlog bitne povrede pravila sudskog postupka jer je prvostupanjski upravni sud, suprotno tvrdnji žalitelja, pravilno primijenio odredbe ZUS-a. Naime, Upravni sud nije počinio nijednu postupovnu pogrešku do koje bi došlo zbog neprimjenjivanja ili pogrešnog primjenjivanja postupovnih pravila propisanih odredbama ZUS-a. U obrazloženju svoje presude dao je jasne i dostatne razloge o odlučnim činjenicama, u skladu s pravilima propisanim odredbom članka 60. stavka 4. ZUS-a, a sud nije obvezan detaljno odgovoriti na svaki navod već to ovisi o prirodi odluke i okolnostima slučaja (koje stajalište je zauzeo i Ustavni sud RH u više svojih odluka).
12. Iz spisa proizlazi da je prvostupanjski sud pri utvrđivanju činjeničnog stanja u sporu uzeo u obzir činjenice utvrđene u postupku donošenja osporavane odluke.
13. U postupku je utvrđeno da je tužitelj Hotel M. d. o. o. kao društvo preuzimatelj 7. prosinca 2016. pripojilo povezanu osobu društvo Hotel T. d. o. o. u C. na temelju Ugovora o pripajanju sklopljenog i ovjerenog kod javnog bilježnika 21. studenoga 2016., koja promjena je rješenjem Trgovačkog suda u Rijeci broj Tt-16/7514-2 od 7. prosinca 2016. upisana u registarski uložak tog suda. Tužitelj je nadležnoj Poreznoj upravi podnio prijavu postupka spajanja, na temelju koje prijave su tužitelju prvostupanjskim rješenjem odbijene povlastice prema člancima 20.c – 20.f. Zakon o porezu na dobit („Narodne novine“ 177/04., 90/05., 57/06., 145/08., 80/10., 22/12., 148/13., 143/14., 50/16., dalje: ZPDOB) odnosno odbijeno je preuzimanje poreznog gubitka u iznosu 96.229.076,26 kuna te je naznačeno da žalba ne odgađa izvršenje rješenja. Protiv navedenog rješenja je tužitelj podnio žalbu, a potom pokrenuo i upravni spor osporavajući zakonitost tuženikovog rješenja kojim je odbijena njegova žalba.
14. Po ocjeni ovog suda, prvostupanjski sud je pravilno ocijenio osnovanim utvrđenja poreznih tijela da tužitelj predmetnim pripajanjem društva Hotel T. d. o. o. nije osigurao kontinuitet u oporezivanju, da nije pripojio temeljnu nekretninu – zgradu Hotela T. i da nije detaljno opisao navode poreznih, poslovnih i financijskih razloga za provođenje transakcije.
15. Naime, odredba članka 19. stavka 9. Zakona o računovodstvu („Narodne novine“ 78/15., 134/15., 120/16.) propisano je da godišnje financijske izvještaje poduzetnik je dužan sastaviti i u slučajevima promjene poslovne godine, statusnih promjena, otvaranja stečajnog postupka ili pokretanja postupka likvidacije nad poduzetnikom i to sa stanjem na dan koji prethodi početku promijenjene poslovne godine, danu upisa statusne promjene, danu otvaranja stečajnog postupka ili pokretanja postupka likvidacije, a člankom 19. stavkom 5. ZPDOB-a, a prema odredbi članka 19. stavka 5. ZPDOB-a porezni obveznici koji se spajaju, pripajaju ili dijele dostavljaju Poreznoj upravi financijska izvješća i poreznu prijavu s nadnevkom koji prethodi nadnevku spajanja, pripajanja ili podjele.
16. Kako je u postupku utvrđeno da je statusna promjena tj. pripajanje društva Hotel T. d. o. o. tužitelju upisana u registar Trgovačkog suda u Rijeci 7. prosinca 2016., a da se prema članku 2. Ugovora o pripajanju, pripajanje temelji na financijskim izvješćima pripojenog društva na dan 1. siječnja 2016. to je pravilno utvrđeno da u predmetnom slučaju nije osiguran kontinuitet u oporezivanju.
17. Nadalje je utvrđeno da je pri pripajanju u Ugovoru o pripajanju izostavljena osnovna zemljišna čestica kojom porezni obveznik ostvaruje prihode i rashode tj. zgrada hotela T. u C. te je tužitelju onemogućena uknjižba na česticama na kojima se nalazi navedeni hotel i manje pripadajuće nekretnine. Dakle, utvrđeno je da tužitelj nije preuzeo svu imovinu pripojenog društva u smislu odredbe članka 19. stavka 2. ZPDOB-a i odredaba članka 535. stavka 1. i članka 541. stavka 2. ZTD-a pa su porezna tijela zaključila da provedeni postupak ima za cilj izbjegavanje plaćanja poreza i da ne može koristiti pogodnosti u smislu porezne neutralnosti prema člancima 20.a do 20.r ZPDOB-a.
18. U postupku je također utvrđeno da tužitelj nije u smislu odredbe članka 41.j stavka 2. točaka 9. i 10. Pravilnika o porezu na dobit („Narodne novine“ 95/5., 133/7., 156/8., 146/9., 123/10., 137/11., 61/12., 146/12., 160/13., 12/14., 157/14., 137/15.) dostavio detaljan opis i navode poreznih, poslovnih i financijskih razloga za provođenje transakcije (postupka) i izračun procijenjenih iznosa poreznih, poslovnih i financijskih posljedica transakcije.
19. S obzirom na sve navedeno, prvostupanjski sud je pravilno ocijenio rješenje tuženika zakonitim i odbio tužbeni zahtjev kojim je tužitelj zahtijevao poništavanje istog.
20. U odnosu na pozivanje tužitelja na mišljenje uvaženog stručnjaka za financijsko pravo valja navesti da tužitelj istim ne dokazuje osnovanost navoda iz žalbe.
21. S obzirom na to da je tužitelj tijekom postupka pred upravnim tijelima i pred prvostupanjskim sudom isticao iste prigovore na koje su odgovorila upravna tijela, a potom i prvostupanjski sud uz razložno obrazloženje, ovaj sud radi izbjegavanja nepotrebnog ponavljanja obrazloženje prvostupanjskog suda prihvaća u cijelosti.
23. Kako je utvrđeno da ne postoje razlozi zbog kojih žalitelj pobija prvostupanjsku presudu, kao ni razlozi na koje Visoki upravni sud pazi po službenoj dužnosti, na temelju odredbe članka 74. stavka 1. ZUS-a, žalba je odbijena kao neosnovana i potvrđena prvostupanjska presuda (t. I. izreke).
24. S obzirom na to da tužitelj nije uspio u žalbenom postupku, na temelju odredbe članka 79. ZUS-a, odlučeno je kao u točki II. izreke ove presude.
U Zagrebu 7. rujna 2023.
Predsjednica vijeća
Ljiljana Karlovčan-Đurović, v.r.