REPUBLIKA HRVATSKA
UPRAVNI SUD U RIJECI
Erazma Barčića 5
P oslovni broj: Us I-396/2025-6
U I M E R E P U B L I K E H R V A T S K E
P R E S U D A
I
R J E Š E NJ E
Upravni sud u Rijeci, po sutkinji Danici Vučinić, dipl. iur., uz sudjelovanje zapisničarke Monike Puharić, u upravnom sporu tužitelja UI iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], vlasnik [obrt], obrta za stručne usluge u brodogradnji i strojarstvu, zastupan po opunomoćenici Dorotei Kovačević Stojković, odvjetnici u Rijeci, Trg 128. brigade Hrvatske vojske 7, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi utvrđivanja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, 9. lipnja 2025.,
p r e s u d i o j e
I. Odbija se tužbeni zahtjev tužitelja radi poništenja rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II- 410-18/22-01/194, URBROJ: 513-04-25-2 od 21. veljače 2025. i rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Rijeka, KLASA: UP/I- 410-23/22-32/4, URBROJ: 513-07-08-01/22-1 od 6. travnja 2022.
II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova ovog upravnog spora.
r i j e š i o j e
I. Odbija se prijedlog tužitelja za određivanjem odgodnog učinka tužbe.
II. Odbija se prijedlog tužitelja za izdavanje privremene mjere kojom će se zabraniti tuženiku postupanje po rješenjima KLASA: UP/II-410-18/22-01/194, URBROJ: 513-04-25-2 od 21. veljače 2025. i rješenju KLASA: UP/I-410-23/22-32/4, URBROJ: 513-07-08-01/22-1 od 6. travnja 2022.
Obrazloženje
1. Pobijanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Rijeka, KLASA: UP/I-410-23/22-32/4, URBROJ: 513-07-08- 01/22-1 od 6. travnja 2022., kojim je utvrđeno da je tužitelj, za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020., korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, ostvario primitke koji imaju obilježja nesamostalnog rada u iznosu od 295.379,73 kn, na koji iznos se obračunava porez i prirez na dohodak, te pripadajući doprinosi kako je to to opisano u točki II. izreke rješenja, te je naložena uplata utvrđenih obveza na propisan račun u roku od 15 dana od dana izvršnosti rješenja uz napomenu da se na nepravodobno uplaćene obveze obračunava i plaća zatezna kamata.
2. Tužitelj je ovom Sudu pravodobno podnio tužbu kojom osporava zakonitost rješenja tuženika, te u bitnome navodi da bi sukladno odredbi članka 32.b Pravilnika o porezu na dohodak, prvostupanjsko tijelo da bi pokrenulo postupak utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada, trebalo je prvo usporediti postoje li u poslovanju odstupanja od uobičajenog obilježja iskazanog izvora dohotka odnosno postoje li odstupanja određenih poreznih obveznika u odnosu na porezne obveznike koji posluju u istoj ili sličnoj djelatnosti. Tek po utvrđivanju odstupanja isto može pokrenuti postupak utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada za određene porezne obveznike. Međutim, to da nije učinilo niti prvostupanjsko tijelo niti se na te navode tuženik očitovao. Razvidno je da iz sadržaja zapisnika te rješenja tuženika, razvidno je da nije izvršeno uspoređivanje odnosno nije utvrđeno postoje li odstupanja u poslovanju ovdje tužitelja. Jednako tako nije utvrđeno da bi postojala odstupanja u poslovanju tužitelja u odnosu na porezne obveznike iz iste ili slične djelatnosti. Da je tuženik ili prvostupanjsko tijelo isto učinilo, tada da bi svakako utvrdilo da pružanje stručnih usluga u brodogradnji jest specifično te sadrži svoja posebna obilježja koja će se dodatno obrazložiti u nastavku ovog prigovora, posebice kada takvo pružanje usluga sadrži i prekogranični element. Stoga, da je tuženik odnosno prvostupanjsko tijelo izvršilo uspoređivanje, posebice promatrajući iste ili slične djelatnosti, tada bi utvrdilo da nema odstupanja te stoga, posljedično, niti razloga za pokretanje postupka utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada. Dalje, u odnosu na elemente kriterija za utvrđivanje nesamostalnog rada tužitelj da je na zahtjev prvostupanjskog tijela dostavio Upitnik za obilježja nesamostalnog rada, tzv. Upitnik NR kao i ugovor koji je zaključen sa pravnom osobom koju je prvostupanjsko porezno tijelo utvrdilo da je najznačajniji isplatitelj primitaka u promatranom razdoblju 2020. No, porezno tijelo da je elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada utvrdilo koristeći Contract for the Provision of Supervision Services koji je napisan na engleskom jeziku, koji je, kako je navedeno u pobijanom zapisniku, preveden na način da je službenoj prevoditeljici isti ugovor dostavljen elektroničkom poštom koja je istoga dana vratila „mehanički dobiven neslužbeni prijevod u informativne svrhe“. Što je mehanički dobiven prijevod, podnositelju prigovora nije poznato. Ako bi isto označavalo korištenje prevoditeljskih alata, tada valja istaknuti da prevoditeljski alati koriste sekvence temeljem već odrađenih prijevoda tumača koje potom prepoznaje te prevodi koristeći identičan tekst, pa stoga, ukoliko službena prevoditeljica nije već prevodila predmetni ugovor, a što sigurno nije, tada se u cijelosti osporava tako „mehanički dobiven neslužbeni prijevod u informativne svrhe“ kao neistinit te posljedično nevjerodostojan. Protivno navodima tuženika, mehanički generiran neslužbeni prijevod u informativne svrhe ne može i ne smije predstavljati valjani i zakonit dokaz u postupku, i isto podvoditi pod načelo ekonomičnosti i učinkovitosti. Tužitelj je osporio cijeli prijevod, ne samo način pribave. Suprotno navodima tuženika, OPZ je propisao postupanje člankom 6. da će primitkom isprave na stranom jeziku, porezno tijelo odrediti rok poreznom obvezniku u kojem će isti dostaviti ovjereni prijevod isprave na hrvatski jezik i latinično pismo. Dakle, porezno tijelo da nema mogućnost određivanja takvog roka, nego je prvostupanjskom tijelu propisana obaveza takvog postupanja. Nadalje, ukoliko porezni obveznik ne dostavi ovjereni prijevod u određenom roku, tada će porezno tijelo prevesti isprave o trošku poreznog obveznika. Tuženik da se nadalje uopće nije osvrnuo na istaknute žalbene navode tužitelja a vezano za pribavu podataka o trgovačkom društvu Ecomaris iz Bugarske. Tužitelj je isticao da je tuženik odnosno ranije prvostupanjsko porezno tijelo bilo dužno postupiti sukladno članku 112. Općeg poreznog zakona, te od nadležne porezne uprave za Plovdiv, Republika Bugarska, tražiti međunarodnu pravnu pomoć u smislu pribave podataka postojanja i poslovanja inozemnog poduzetnika. Orbis baza podataka koju je koristilo prvostupanjsko tijelo da je privatna baza podataka i nije sačinjena od strane nadležnih i službenih institucija pojedinih zemalja. Ovo i pored činjenice da tužitelju nisu dani na uvid podaci pribavljeni o isplatitelju primitka. Kako ni tuženik ni prvostupanjsko porezno tijelo nije utvrdilo djelatnost društva Ecomaris Ltd Bugarska na zakonom dopušten način, to isto da nije moglo izvršiti usporedbu posluju li tužitelj i isplatitelj primitka u istoj djelatnosti. Naime, ako iz usporedbe podataka proizlazi da je sasvim razvidno da je riječ o različitim djelatnostima, čime je posljedično razumno i poslovno opravdano da se poslovi koji nisu temeljni poslovi isplatitelja primitaka traže na tržištu te nema drugih odlučujućih kriterija, obustaviti će se postupak provjere kriterija. Na strani tuženika je predmetno utvrđenje u cijelosti izostalo. Tužitelj je pokušao pribaviti izvadak iz sudskog registra Bugarske, međutim, za isto da se traži elektronički potpis izdan od strane bugarske Porezne uprave. U pobijanim odlukama da nije utvrđeno što čini presudni utjecaj prema kriterijima kontrole niti kako je utvrđeno da bi iti jedan od kriterija uopće bio ispunjen. Pored toga, da nije niti objašnjeno koje je to pogodnosti koristio tužitelj, odnosno kojim mu je to propisom bilo dopušteno a kojim zapriječeno korištenje tih i/ili takvih pogodnosti, odnosno protivno kojem zakonu su korištene pogodnosti niti je razjašnjeno koja je svrha tog zakona da bi tužitelj ubuduće mogao znati da se s tim pogodnostima ne smije koristiti, te se poziva na članak 32.f Pravilnika o porezu na dohodak i navodi da pogrešno tuženik zaključuje da Ecomaris kao isplatitelj ima isključivo pravo odrediti mjesto i vrijeme rada te način obavljanja rada. Odnosno da daje upute za rad te da tako nešto proizlazi iz odredaba članka 1., 2. i 3. Ugovora?? Kako to tuženik zaključuje da je apsolutno nejasno jer nikakve upute nisu navedene u predmetnim člancima Ugovora na koje se tuženik poziva. Navodi da je člankom 8. Ugovora određeno da tužitelj tijekom razdoblja angažmana za Ecomaris te 18 mjeseci nakon toga neće ući u bilo koji poslovni odnos s klijentima Ecomarisa bez njegova izričitog odobrenja, tuženik drži da bi isti predstavljali ugovornu zabranu utakmice između poslodavca i radnika. Kod tuženika da je očito izostalo pravilno tumačenje ugovorne zabrane utakmice kada poslodavac i radnik mogu ugovoriti da se određeno vrijeme nakon prestanka ugovora o radu, radnik ne smije zaposliti kod druge osobe koja je u tržišnom natjecanju s poslodavcem te da ne smije za svoj račun ili za račun treće osobe sklapati poslove kojim se natječe s poslodavcem. Ugovorna zabrana natjecanja obvezuje radnika samo ako je poslodavac ugovorom preuzeo obvezu da će radniku za vrijeme trajanja zabrane isplaćivati naknadu najmanje u iznosu polovice prosječne plaće isplaćene radniku u tri mjeseca prije prestanka ugovora o radu. U konkretnom slučaju da nema mjesta povlačenju paralela da bi se predmetna ugovorna odredba odnosila na ugovornu zabranu natjecanja. Kako je tužitelj i isticao tijekom postupka, isti je bio apsolutno slobodan pružati svoje usluge kod trećih osoba koje su u direktnoj tržišnoj utakmici sa Ecomarisom. Pogrešno tuženik da smatra da osnovom članka 11. Ugovora, Ecomaris osigurava sva sredstva za rad. Sredstvo za rad tužitelja da je kompjuter koji mu Ecomaris nije osigurao. U konkretnom slučaju radi se o zaštitnoj opremi koju nije osigurao Ecomaris nego samo brodogradilište. Prednje iz razloga poštivanja svih obveza iz domene zaštite i sigurnosti unutar brodogradilišta, primjerice glede boje kacige, zaštitne odjeće visoke vidljivosti i sl…a što da nema nikakve veze ni sa Ecomarisom a kamoli sa prikrivanjem nesamostalnog rada. Naručitelj posla da nije ulagao u opremu, alat ili materijale ovdje tužitelja niti odredio proizvode ili usluge koje bi tužitelj koristio u izvršenju ugovorenog posla a kamoli da bi kontrolirao opseg i način pružanja usluga na tržištu. Da je tužitelj imao kapacitet (naravno i poslovne prilike koje su osjetno otežane zbog pandemije koronavirusom), isti je mogao ugovoriti druge poslove na drugim lokacijama. No tek stabiliziranjem poslovanja obrta koji je započeo tek nekoliko mjeseci ranije moguće je očekivati proširenje poslovanja. Štoviše, ugovorom je posebno istaknuto, a što svakako ne predstavlja element ugovora o radu (pa time niti obilježje nesamostalnog rada) jest da nema razlike u ugovorenoj naknadi time što se eventualno usluga pruža vikendom, blagdanima i sl. Nadalje, društvo Ecomaris da nije davao niti da bi iz ugovora i/ili upitnika proizlazilo drugačije, niti da bi se vodila evidencija radnog vremena niti da bi naručitelj nadzirao dinamiku izvršenja poslova ili zahtijevao izvještaje o izvršenju posla ili da bi ovdje tužitelja obučavao o načinu izvršenja posla. Posebno tužitelj ističe da je ugovoreni posao izvršen kao prekogranično pružanje usluge te isti da nije bio „poslan“ na službeni put za potrebe obavljanja posla a što je greška nejasnog i nedorečenog Upitnika NR koji ne definira opciju prekograničnog pružanja usluga. Vezano za navode tuženika glede kriterija financije kontrole, tužitelj ističe da je za ugovoreni posao ugovorena i naknada u određenom novčanom iznosu. Sasvim normalno i uobičajeno. Naknada, a ne plaća. Pored te cijene, tužitelj da nije primio nikakve prigodne nagrade, božićnice, uskrsnice, bonus, plaćeni godišnji odmor, bolovanje i sl. Niti je istom plaćena naknada za odvojen život, hranarina, dnevnice i ni slični troškovi koji bi se mogli smatrati elementima nesamostalnog rada. Nadalje, sloboda ugovaranja naknade za pružene usluge može svakako sadržavati i ugovaranje snošenja određenih troškova. Naime, pružanje usluga u inozemstvu za ovdje tužitelja svakako označava i velike popratne troškove te je životno, logično te poslovno odgovorno da troškovi puta odnosno smještaja padnu na teret naručitelja posla jer u protivnom ovdje tužitelj ne bi imao objektivni i opravdani poslovni razlog uopće ugovoriti izvršenje stručnih usluga budući da, kako je naprijed objašnjeno, priroda samih stručnih usluga u brodogradnji omogućuje izvršenje istih samo i isključivo u brodogradilištu. Imajući u vidu trenutak kada je obrt u vlasništvu podnositelja prigovora započeo sa poslovanjem, činjenicu pandemije te nemogućnosti ugovaranja poslova sa potencijalnim poslovnim partnerima, to je dovelo da je tužitelj imao samo jednog isplatitelja primitaka u navedenom razdoblju a ne da bi nužno isti bio najznačajniji odnosno da u spornoj godini bio isplatitelj više od 50% primitaka da se nije radilo o godini kada je proglašena pandemija. Svakom poduzetniku u cilju je imati što stabilnije poslovanje i ne može se od istoga očekivati da ide suprotno svom poduzetničkom interesu. Nijedan propis u pozitivnom zakonodavstvu Republike Hrvatske ne propisuje minimalan broj klijenata koji neki obrtnik mora imati, niti maksimalni financijski udio koji jedan isplatitelj smije plaćati obrtniku. Glede načina isplate, ističe da one, a što je razvidno iz dostavljene Knjige primitaka - KPR za 2020., nisu niti približno u jednakim iznosima da bi se mogle podvesti pod „plaću“ dok je potpuno normalno i uobičajeno te zakonski dopustivo ugovoriti plaćanje u dijelovima za izvršeni posao po tzv. privremenim mjesečnim situacijama kao što je to u graditeljstvu odnosno stupnju izvršenog dijela ugovorenog posla. Štoviše, skup poreznih zakona da obvezuju svakog poreznog obveznika ispostavljati račun u onom trenutku kada dođe do isporuke nekog dobra ili usluge. Ako se radi o usluzi koja traje dulje vrijeme, tada je isti na kraju poreznog razdoblja (u većini slučaja: mjeseca) dužan izdati račun za dio usluge isporučen u tom poreznom razdoblju. Pored toga, velike kompanije, kao što su to brodovlasnici u korporacijskom okruženju da moraju raspolagati podacima o tome koliki je dio posla realiziran pa i fakturiran kako bi rasporedili troškove posla na mjesece i godine u kojima su ti troškovi zaista nastupili a ne na kraju perioda okončanja projekta. Štoviše, postoje posebni odjeli kod svake izgradnje broda ili remonta istog koji se bavi tzv. cost control (analizom troškova) pored projektnih planera izgradnje/remonta broda koji prate stupanj izgrađenosti, odstupanje od plana u pogledu izgrađenosti, izvedenih radova, planiranju napretka, definiraju razloga odstupanja od plana – sve još dodatno i sa aspekta svih troškova te je sasvim normalno i uobičajeno da se pružanje usluga fakturira stoga mjesečno, no to nema nikakve veze sa nesamostalnim radom. Konačno, prema članku 32.h Pravilnika – kriterij odnosa stranaka, tužitelj ponavlja da niti u pogledu ovog kriterija niti analizom podataka iz upitnika a ponajmanje iz ugovora nije moguće utvrditi koji su to elementi koji bi upućivali da bi se radilo o nesamostalnom radu. Pogrešno tuženik utvrđuje da se treći kriterij smatra ispunjenim temeljem činjenica iz prethodna dva kriterija, i to temeljem pogrešnog zaključka da Ecomaris tužitelju nadoknađuje sve troškove u svezi i poradi obavljanja posla, uvjetuje mu ponašanje na tržištu te mu nalaže mjesečnu ispostavu računa za obavljeni rad, glede kojih „utvrđenja“ se tužitelj očitovao ranije. No, i da okolnost da bi ugovor bio sklopljen na neodređeno vrijeme i u odnosu na više projekata potvrđuje ispunjenje predmetnog kriterija jer da nije uobičajeno sklapati ugovore na neodređeno vrijeme jer da se tako ne sklapa npr. ugovor o djelu kao i okolnost da se ugovor može raskinuti bez posljedica uz poštivanje otkaznog roka. Valja napomenuti da je ugovor o pružanju usluga neimenovani ugovor te da je često kombinacija više ugovora, što posebno ali ne isključivo uključuje odredbe ugovora o djelu. Tužitelj da nije nadležan tumačiti ugovorne odredbe odnosno usuglašene volje dviju pravnih osoba po tome da li je tužitelju nešto uobičajeno ili ne. Naime, tužitelj temeljem zaključenog ugovora naplati drugoj ugovornoj strani pružene usluge na određenom projektu te da ne prima nikakav oblik naknade između dva projekta, niti se razdoblje između dva projekta definira kao godišnji odmor niti bolovanje. Stabilnost poslovanja je težnja tužitelja kao poduzetnika te ugovaranje tzv. krovnog ugovora je svakako nešto čemu se teži u svakom planu poslovanja. Krovni ugovor iskazuje spremnost obiju ugovornih strana za potencijalnom poslovnom suradnjom koja se moguće može dalje ugovoriti no da li je ugovoreno za određeni projekt ili više projekata (koji nisu u nizu) je sloboda ugovaranja te se ne smatra niti može smatrati elementom nesamostalnog rada. Utvrđenja tuženika da se krovni ugovori ne sklapaju označavaju samo da tuženik ne prati moderno poslovanje. Takvi ugovori se itekako zaključuju te sadrže bitne odredbe o suradnji dviju pravnih osoba, dok se eventualni detalji vezani za određeni projekt i sl. utvrđuju naknadno, suglasjem volja ugovornih strana. Konačno, članak 14. Ugovora da propisuje da ugovorne strane – tužitelj i društvo Ecomaris jasno utvrđuju da predmetni ugovor ne predstavlja ugovor o radu, da njihov odnos nije odnos poslodavca i radnika, da isto ne predstavlja joint-venture niti bilo kakav oblik zajedništva niti podređenog i nadređenog svojstva. Tuženik da se nije u pobijanom aktu uopće vezao za prekogranični element koji postoji u konkretnom slučaju tužitelja, a na koji jednako tako ni prvostupanjsko tijelo uopće nije niti osvrnulo. Osnovno pitanje koje se postavlja prilikom utvrđenja da li je tužitelj koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona na način da bi se njegovo poslovanje imalo smatrati nesamostalnim radom jest utvrditi definiciju radnika. Naš Zakon o radu da određuje da je radnik fizička osoba koja u radnom odnosu obavlja određene poslove za poslodavca. Nadalje se definira da je poslodavac obvezan u radnom odnosu radniku dati posao te mu za obavljeni rad isplatiti plaću, a radnik je obvezan prema uputama koje poslodavac daje u skladu s naravi i vrstom rada, osobno obavljati preuzeti posao. Međutim, imajući u vidu da predmetni ugovor sadrži prekogranični element budući da isplatitelj primitka nije hrvatsko trgovačko društvo, kao i okolnost da tužitelj nije sastavljao ugovor, valja uzeti u obzir obvezujuće odluke Suda EU koji se bavio upravo definiranjem radnika u odnosu na samozaposlene osobe (dakle i obrtnike). Obvezujuće i za Naslovljeni sud. Sud EU da ne poznaje među kategorije, osoba je ili radnik ili je samozaposlen, pri čemu oba koncepta su međusobno isključiva. U predmetu U v. Land Baden-Wurttemberg, C-66/85 Sud EU je presudom od 03. srpnja 1986., da je utvrđeno da je radnik osoba koja određeno vrijeme obavlja usluge za i pod uputama druge osobe za što dobiva plaću. Dakle, radi se o četiri kvalifikatorna elementa, i to pružanje usluga, određeno vremensko razdoblje, izvršenje rada pod uputama druge osobe i obveza plaće. Upravo je subordinacija koja proizlazi iz trećeg elementa najvažnija i taj element razlikuje radnika od samozaposlene osobe (obrtnika). Primjenjujući iste kvalifikatorne elemente na ovdje tužitelja, jasno je da nema subordiniranog položaja tužitelja u odnosu na isplatitelja primitka. Nadalje, u predmetu E i ostali C-268/99, presuda Suda EU od 20. studenog 2001, da je utvrđeno koji su indikatori samozapošljavanja, i to da bi se radilo o situacijama u kojima su usluge pružene izvan odnosa subordinacije vezane za izbor aktivnosti, uvjeta rada i uvjeta isplate, nadalje pod osobnom odgovornosti osobe te za naknadu koja se plaća toj osobi direktno i u cijelosti. Drugim riječima, tužitelj je sam odabrao da li će sa društvo Ecomaris Ltd poslovno surađivati te na kojem projektu. Kako je naprijed navedeno, tužitelj je odbio ponudu društva Ecomaris za pružanjem usluga u svibnju 2020. Tužitelj sam bira koje će aktivnosti provoditi u sklopu pružanja ugovornih usluga, ne dobiva nikakve upute od društva Ecomaris, sam pregovara i zaključuje uvjete rada te ispostavlja račun na kojem su jasno navedeni uvjeti plaćanja odnosno isplate i koja se naknada u cijelosti i direktno isplaćuje tužitelju. Jednako tako, tužitelj snosi svu odgovornost za usluge koje pruža. Dakle, nameće se i to ispravni zaključak kako tužitelj nije radnik društva Ecomaris Ltd već zasebna pravna osoba. Istom presudom da je utvrđeno da svaka aktivnost koju osoba obavlja izvan odnosa subordinacije mora biti klasificirana kao aktivnost samozaposlene osobe. Sud EU je rješenjem od 22. travnja 2020 u predmetu B. v Yodel Delivery Network Ltd. C692/19, utvrdio da je osoba samozaposleni neovisni izvođač a ne radnik ukoliko ima slobodu korištenja podizvođača, slobodu prihvatiti ili ne različite poslove koje bi navodni poslodavac ponudio, slobodu pružati svoju uslugu trećim osobama čak i direktnoj konkurenciji navodnog poslodavca te sam odrediti kada će uslugu pružati unutar određenih parametara. Ovo pored toga da nije moguće utvrditi odnos subordinacije između osobe i njegovog navodnog poslodavca. Drugim riječima, ukoliko osoba ispunjava predmetne uvjete tada se mora zaključiti da bi se svakako radilo o samozaposlenoj osobi a ne radniku. Konkretno, tužitelj je imao mogućnost podizvođača budući da se ugovorila usluga a ne osobno izvršenje iste. Nigdje u ugovoru da nije navedena takva odredba iz koji bi proizlazilo suprotno. Nadalje, kako je i ranije navedeno, tužitelj je odbio ponudu Ecomaris u svibnju 2020. te na te okolnosti predložio prvostupanjskom tijelu provođenje dokaza. Tužitelj je mogao kroz cijelo vrijeme pružanja usluge, kao i prije i poslije pružati usluge trećima, čak i direktnoj konkurenciji društva Ecomaris. Tužitelj je zbog specifičnosti pružanja usluge koja se tiče nadzora na remontu broda odnosno ugradnji opreme na brodu morao biti vezan radom brodogradilišta, no kako je naprijed objašnjeno radi se o veoma specifičnoj usluzi gdje se zbog činjenice da se radi o nadzoru morao vremenski gledano pratiti sam remont odnosno ugradnja. Nadalje, skreće se pozornost Naslovljenom sudu i na presude Suda EU C-577/10 od 19. prosinca 2012. Europska komisija v. Belgija odnosno C-255/04 od 15. lipnja 2006. Europska komisija v. Francuska. U presudi Suda EU C-577/10 od 19. prosinca 2012. Sud da je utvrdio da se radi o povredi odredbe članka 57 (sada članka 64.) Ugovora o funkcioniranju EU budući da se navedenim člankom traži ne samo eliminacija sve diskriminacije između pružatelja usluga na bazi državljanstva ili na činjenici da su ustanovljeni u državi članici različitoj od one u kojoj pružaju uslugu, ali također i ukidanje svih restrikcija, čak i ako se primjenjuju bez iznimke na nacionalne pružatelje usluga i na pružatelje usluga iz drugih država članica, koje mogu dovesti do zabranjivanja, sprečavanja ili učiniti manje povoljnim aktivnosti pružatelja usluga ustanovljenog u drugoj državi članici. Konkretno, imajući u vidu prekogranični element kod tužitelja, ustanovljavanjem da bi se kod istog radilo o prikrivenom radnom odnosu, bez provođenja zakonom propisanog postupka, bez traženja međunarodne pravne pomoći, bez kritičkog gledišta na stvari, prvostupanjsko tijelo je jasno diskriminiralo tužitelja u odnosu na slobodu pružanja usluga unutar EU. Jednako tako i u presuda Sud EU C-255/04 od 15. lipnja 2006. kada je utvrđeno da sve i ako se izrijekom ne priječi pružatelj usluga da iste obavlja kao samozaposlena osoba, svakako ih se stavlja u nepovoljniji položaj zbog mogućnosti da se te aktivnosti kasnije okarakteriziraju kao one radnika te nametne dodatna financijska obaveza zbog obveze plaćanja poreza i doprinosa pri čemu upravo pružatelji usluga moraju dokazivati da su samozaposlene osobe. Stoga da presumpcija radnog odnosa (a što je zaključak koji je prvostupanjsko tijelo nametnulo u konkretnom slučaju budući da dokazni postupak nije proveden sukladno zakonu niti je u cijelosti i potpuno utvrđeno činjenično stanje) veoma moguće će obeshrabriti pružatelje usluga da to čine unutar EU. Pa tako i tužitelja. A tada se radi o diskriminaciji. Konačno, upravo zbog prekograničnog elementa, a što je prvostupanjsko tijelo moralo imati u vidu, valja imati na umu i odredbe Uredbe 883/2004 kao Osnovne uredbe o koordinaciji sustava socijalne sigurnosti odnosno Uredbe 987/2004 kao Provedbene uredbe o utvrđivanju postupka provedbe Uredbe 883/2004 a koje se tiču određivanja primjenjivog zakonodavstva. Ovo pod pretpostavkom ako bi se i dalje ustrajalo na tome da bi tužitelj bio smatran radnikom. Naime, u navedenoj Osnovnoj uredbi da se primjenjuje načelo lex loci laboris odnosno mjesto obavljanja rada. Podredno da se primjenjuje zakonodavstvo poslodavca temeljem odredbe članka 12. i 13. Osnovne uredbe. Dakle, ako bi se poveli rezoniranjem prvostupanjskog tijela da je tužitelj zapravo bio radnik društva Ecomaris Bugarska, tada da se ima primijeniti zakonodavstvo i socijalni sustav Bugarske a ne Hrvatske za određivanje i naplatu ikakvih obveza na temelju socijalne sigurnosti. Takvim rezoniranjem se tužitelju nameće zaključak da Hrvatska uopće ne bi bila nadležna za određivanje i naplatu bilo kakvih poreza, prireza ili doprinosa po osnovi nesamostalnog rada budući se posao nesporno nije izvršavao u Hrvatskoj niti je „poslodavac“ hrvatsko trgovačko društvo. Štoviše, kako se posao izvršavao u Turskoj i Kini tada se postavlja pitanje i osnovnog načela lex loci laboris, kao i nadležnost čak i Bugarske. Pored toga ističe da u trenutku zaključenja Ugovora između tužitelja i društva Ecomaris iz Bugarske izmjene Općeg poreznog zakona, Zakona o porezu na dohodak te Pravilnika o porezu na dohodak nisu ni bili doneseni. Stoga da je bitno istaknuti da se obilježja nesamostalnog rada nisu mogla utvrđivati u skladno s propisom kojim se uređuje porez na dohodak, kako je to navedeno u članku 12.a stavku 5. OPZ-a. Ovo i pored činjenice da je Ugovorom određeno da se na odredbe istog primjenjuje bugarsko pravo. Opreza radi, tužitelj osporava i izračun sadržan u izreci pobijanog rješenja glede obveza poreza i doprinosa za 2020. budući da nije jasno na koji način je tuženik odnosno prvostupanjsko porezno tijelo obračunao navedene iznose a imajući u vidu odredbe Pravilnika o porezu na dohodak niti je jasan matematički izračun. Konačno, vezano za navode tuženika da nad tužiteljem nije ni proveden porezni nadzor, a kamoli da bi to bilo protivno odredbama OPZ-a, tužitelj ističe da je na samom Zapisniku o utvrđivanju obilježja kriterija nesamostalnog rada, KLASA: 410-23/21-32/25, URBROJ: 515-07-0801/22-4 od 14. ožujka 2022. navedeno u točki 1. da se radi o postupku neizravnog nadzora te DA su stoga postojale obveze prvostupanjskog tijela postupiti sukladno odredbama članka 120. i 125. OPZ-a. A što nije učinjeno. Prvostupanjsko tijelo DA je time svakako postupilo protivno odredbama članka 120. Općeg poreznog zakona, sve budući obavijest o obavljanju inspekcijskog nadzora nije dostavljena tužitelju 8 dana prije početka nadzora (izravnog ili neizravnog – pri čemu prvostupanjsko tijelo jasno navodi i samo da se radi o neizravnom nadzoru), čime je počinjena apsolutno bitna povreda odredaba zakona. Na kraju, tužitelju da nije bilo omogućeno sudjelovanje u postupku nadzora, odnosno istom se nije omogućilo izjašnjavanje o svim činjenicama, okolnostima i pravnim pitanjima važnim za rješavanje upravne stvari. Mogućnost dostave prigovora na zapisnik a bez prethodno dostave obavijesti o pokretanju postupka nadzora, bez obavljanja završnog razgovora sa tužiteljem, bez mogućnosti da tužitelj da vlastitu ocjenu pojedinih „dokaza“ neizravnog nadzora prethodno podnošenju prigovora, samo potvrđuje da istom nije bilo omogućeno sudjelovanje u postupku. Samo plastično dostavljanje dokumentacije na poziv poreznog tijela ne označava sudjelovanje u postupku u pravom smislu te riječi, te predlaže da se poništi rješenje tuženika i prvostupanjsko rješenje. Tužitelj je uz tužbu dao prijedlog za odgodnim učinkom tužbe jer da bi naplatom navedenog iznosa nastala teško popravljiva šteta tužitelju jer da isti kao obrtnik za obveze iz poslovanja obrta odgovora cjelokupnom imovinom, te da odgodni učinak nije protivan javnom interesu. Iz istih razloga predlaže i izdavanje privremene mjere.
3. U odgovoru na tužbu tuženik, u bitnom, izlaže kao i u obrazloženjima prvostupanjske i drugostupanjske odluke te predlaže odbijanje tužbenog zahtjeva.
4. U sporu je održana rasprava 2. lipnja 2025. u prisutnosti opunomoćenice tužitelja, a u odsutnosti uredno pozvanog tuženika, te je strankama, u skladu s odredbom članka 6. Zakona o upravnim sporovima ("Narodne novine" broj: 36/24; dalje: ZUS), dana mogućnost da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora.
5. Opunomoćenica tužitelja je ostala u cijelosti kod navoda iz tužbe i tužbenog zahtjeva, kao i kod dokaznih prijedloga iz tužbe i određivanja odgodnog učinka tužbe i privremene mjere, a posebice na pribavi podataka putem međunarodne pravne pomoći iz sudskog registra Bugarske za trgovačko društvo Ecomaris, a pored dokumentacije koju je tužitelj priložio uz tužbu odnosno uvid u knjigu prometa za tužitelja, ustraje i na njegovu saslušanju, a na okolnosti iz tužbe odnosno prvenstveno radi donošenja odluke o odgodnom učinku odnosno podredno privremenoj mjeri.
6. Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu upravnog postupka u kojem je doneseno osporeno rješenje te u spisu ovoga upravnog spora. Sud je odbio u sporu provesti predložene dokaze, ocijenivši te dokazne prijedloge suvišnima za rješavanje ovoga spora kraj činjenica koje su u ovom sporu nesporne, te činjenica koje su utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnoga postupka i ovoga upravnog spora, a što će se u nastavku obrazložiti.
7. Na temelju razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan iz svih razloga koje su u obrazloženjima svojih odluka iznijeli tuženik i prvostupanjsko tijelo. Naime, prigovori iz tužbe istovjetni su onima koje je tužitelj iznosio i tijekom upravnog postupka a na koje su se porezna tijela opširno očitovala u obrazloženju pobijanih odluka. Sud u cijelosti prihvaća tako argumentaciju poreznih tijela budući da su u istoj sadržani činjenično i pravno utemeljeni razlozi zbog kojih su prigovori tužitelja ocijenjeni neosnovanim.
8. Odredbom članka 27.a Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“ broj: 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, dalje: ZPD), propisano je da za potrebe oporezivanja primicima po osnovi radnog odnosa smatraju se i primici proizašli iz korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona propisanih propisom kojim je uređen opći porezni postupak kod kojih postoje obilježja nesamostalnog rada (stavak 1.). Obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona iz stavka 1. ovoga članka određuju se temeljem ispunjenja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka (stavak 2.). Obilježja kriterija: - kontrola ponašanja obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao, kroz upute, obuku ili druga sredstva, - financijska kontrola obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada te, - odnos stranaka obuhvaća činjenice koje pokazuju vrstu odnosa među strankama (stavak 3.). Ministar financija pravilnikom propisuje elemente koji pobliže određuju kriterije te način provedbe ovoga članka u vezi s obilježjima nesamostalnog rada (stavak 4.).
9. Odredbom članka 32.a Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“ broj: 10/17, 128/17, 106/18, 1/19, 80/19, 1/20, dalje: Pravilnik), propisano je da u skladu s člankom 12.a stavkom 1. točkom 1. Općeg poreznog zakona i člankom 27.a Zakona za potrebe pravilnog obračuna poreza na dohodak te pripadajućih doprinosa Porezna uprava utvrđuje ima li pojedini posao, sklopljen između isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, obilježja nesamostalnog rada (stavak 1.). Ako Porezna uprava u provedenom postupku utvrdi da posao iz stavka 1. ovoga članka ima obilježja nesamostalnog rada, provest će se postupak obračuna poreza i doprinosa propisan za radni odnos, prema poreznom obvezniku koji se u navedenom poslu smatra izvršiteljem posla, neovisno od sljedećih činjenica: 1. načina kako je ugovoren posao, 2. je li izvršitelj posla osoba koja je registrirana za obavljanje samostalne djelatnosti obrta te je kao takva ugovorila posao, 3. bez obzira na rezidentnost isplatitelja primitka (stavak 2.). Za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, uzimajući u obzir sve činjenice bitne za oporezivanje i sve elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada propisane člancima 32.d do 32.i ovoga Pravilnika (stavak 3.). U utvrđenju obilježja nesamostalnog rada prema stavku 3. ovoga članka, svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni (stavak 4.). Postojanje obilježja nesamostalnog rada utvrđuje se presudnim utjecajem kontrole ponašanja i/ili financijske kontrole isplatitelja primitka nad poreznim obveznikom izvršiteljem posla i/ili ako odnos stranaka upućuje na presudnu povezanost u ostvarenju posla (stavak 5.). U slučaju iz stavka 2. ovoga članka, a u skladu sa stavkom 3. članka 12.a Općeg poreznog zakona plaćeni doprinosi uvećavaju prava u sustavu obveznog mirovinskog osiguranja, ne utječući na osnovu osiguranja poreznog obveznika izvršitelja posla temeljem koje je upisan u matičnu evidenciju obveznih osiguranika (stavak 6.). Za potrebe preispitivanja elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada prema člancima od 32.d do 32.i ovoga Pravilnika isplatitelj primitka smatra se poslodavcem, a porezni obveznik izvršitelj posla posloprimcem (stavak 7.).
10. Odredbom članka 32.e Pravilnika, propisano je da u skladu s člankom 27.a Zakona obilježja nesamostalnog rada određuju se temeljem ispunjenja elemenata tri kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka (stavak 1.). Ispunjenje elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada utvrđivat će se u odnosu na određenog isplatitelja primitka (stavak 2.).
11. Odredbom članka 32.f Pravilnika, propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij kontrola ponašanja obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao (kroz upute, obuku ili druga sredstva): 1. određuje li poslodavac posloprimcu mjesto obavljanja posla neovisno o tome što se isti može obavljati i na drugom mjestu, 2. daje li poslodavac posloprimcu upute kako obaviti posao, 3. određuje li poslodavac posloprimcu vrijeme, mjesto ili način obavljanja posla, 4. vodi li poslodavac evidenciju radnog vremena za posloprimca, 5. nadzire li poslodavac dinamiku izvršenja posla ili zahtjeva izvještaje o izvršenju posla, 6. koristi li posloprimac opremu i sredstava za rad poslodavca, 7. obučava li poslodavac posloprimca o načinu izvršavanja posla.
12. Odredbom članka 32.g Pravilnika, propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij financijske kontrole obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada: 1. usmjerava li i/ili ugovara, odnosno nadoknađuje li poslodavac poslovne i putne troškove posloprimca, 2. ulaže li poslodavac u opremu, alate i materijale posloprimca, 3. određuje li poslodavac proizvode i usluge koje posloprimac koristi u izvršenju posla, 4. kontrolira li poslodavac način i opseg pružanja usluga posloprimca na tržištu, 5. obavlja li poslodavac posloprimcu isplate u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) i/ili u približno sličnim iznosima.
13. Odredbom članka 32.h Pravilnika, propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij odnosa stranaka obuhvaća elemente koji pokazuju vrstu tih odnosa: 1. sklapaju li poslodavac i posloprimac ugovor koji po svojim bitnim obilježjima ima obilježja ugovora o radu, 2. pruža li poslodavac posloprimcu naknade troškova koja su tipična obilježja nesamostalnog rada (godišnji odmor, naknade za bolovanje ili druga prava vezana uz nesamostalni rad), 3. koje je razdoblje trajanja posla te je li to trajanje posla vezano za provedbu određenog projekta ili više projekta u nizu, 4. u kojoj mjeri posao koji obavlja posloprimac predstavlja redovno poslovanje poslodavca, 5. može li posloprimac raskinuti poslovanje s poslodavcem bez materijalnih i financijskih posljedica, 6. je li uobičajeno za poslovanje u djelatnosti isplatitelja primitka da određene poslove na taj način traži na tržištu.
14. Odredbom članka 32.i Pravilnika, propisano je da ovisno o posebnostima pojedinog posla dozvoljeno je dokazivati obilježja nesamostalnog rada i prema kriterijima koji nisu navedeni, a koji u konkretnom odnosu mogu predstavljati tipično obilježje nesamostalnog rada.
15. Odredbom članka 12.a Općeg poreznog zakona ("Narodne novine" broj: 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, 42/20, 114/22, 152/24, dalje: OPZ), propisano je da porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama, a koji nisu bili namijenjeni za određenu skupinu poreznih obveznika, smatrat će se da koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada: 1. isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama, 2. poduzetnik organizacijski oblik u kojem posluje učestalo mijenja, odnosno za svaki ugovoreni posao koristi jedan organizacijski oblik koji zatim zamjenjuje drugim, a koji je oporeziv nižim poreznim stopama ili izbjegava ispunjavanje drugih poreznih obveza, 3. poduzetnik koristi povezana društva s isključivom svrhom korištenja niže porezne stope radi izbjegavanja plaćanja poreza ili smanjenja porezne obveze (stavak 1.). U slučajevima iz stavka 1. točke 1. ovoga članka za porezne obveze koje će se obračunati kao da tih opisanih korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona nije bilo, odgovara porezni obveznik koji se u tom odnosu smatra posloprimcem, a isplatitelj primitka koji se u tom odnosu smatra poslodavcem odgovara kao jamac platac (stavak 2.). Utvrđeni doprinosi pripisuju se osnovi osiguranja poreznog obveznika/posloprimca pri nadležnim zavodima (stavak 3.). U slučajevima iz stavka 1. točaka 2. i 3. ovoga članka za porezne obveze koje će se obračunati kao da tih opisanih korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona nije bilo, odgovara fizička osoba koja stvarno upravlja svim povezanim društvima, a povezana društva odgovaraju za porezne obveze kao jamci platci (stavak 4.). Obilježja nesamostalnog rada iz stavka 1. točke 1. ovoga članka određuju se u skladu s propisom kojim se uređuje porez na dohodak (stavak 5.).
16. Iz spisa predmeta proizlazi da je kod tužitelja proveden postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, na način da je za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada od isplatitelja društva Ecomaris Ltd. iz Bugarske, primao isplate iskazane putem obrta koji dohodak je utvrđivao u paušalnom iznosu u namjeri korištenja nižih poreznih stopa u nadziranom razdoblju.
17. Imajući u vidu naprijed citirane odredbe, porezno tijelo je obilježja nesamostalnog rada razmotrilo u odnosu na elemente tri kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka, te smatra da su se ostvarila obilježja nesamostalnog rada, te navodi:
- da kriterij kontrole ponašanja koji obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao, proizlazi iz činjenice da je isplatitelj žalitelja, Ecomaris Ltd. na temelju ugovornih utanačenja iz Ugovora o pružanju usluga od 15. lipnja 2019., zaključenog između njega i žalitelja, ima isključivo pravo odrediti mjesto i vrijeme rada te način obavljanja rada, te da isplatitelj daje upute za obavljanje posla koje je tužitelj kao izvršitelj dužan izvršiti u cijelosti, da je ugovoreno je kako tužitelj tijekom razdoblja angažmana za isplatitelja te 18 mjeseci nakon toga neće ući u bilo koji poslovni odnos s klijentima isplatitelja bez izričita pismenog odobrenja isplatitelja, a koja odredba da u svojoj biti predstavlja ugovornu zabranu utakmice između poslodavca i radnika, kao i da sva sredstva za rad prema članku 11. ugovora osigurava isplatitelj, a izvršitelj da je dužan isplatitelju mjesečno podnositi detaljno izvješće s opisom radova obavljenih tijekom proteklog mjeseca (članak 5. ugovora),
- da se kriterij financijske kontrole koji obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada, ogleda u činjenici da je isplatitelj jedini isplatitelj naknade tužitelju u predmetnom poreznom vremenu, da mu isplatitelj snosi sve troškove u vezi obavljanja posla i troškove učinjene poradi obavljanja posla (članak 5. Ugovora), da isplatitelj ima kontrolu nad poslovima jer radove ugovara isplatitelj te je žalitelju za vrijeme angažmana za isplatitelja te 18 mjeseci nakon toga zabranjeno ulaziti u bilo koji poslovni odnos s klijentima isplatitelja bez njegova izričita pismenog odobrenja (članak 8. ugovora), da su ugovorne strane ugovorile mjesečnu isplatu za obavljene poslove te je žalitelj kao izvršitelj dužan ispostaviti isplatitelju mjesečni račun za izvršene usluge, uz detaljni izvještaj o obavljenim poslovima članak 5. ugovora),
- da kriterij odnosa stranaka koji obuhvaća elemente koji pokazuju vrstu tih odnosa, proizlazi iz činjenica utvrđenih u odnosu na prethodna dva kriterija, te da sklopljeni ugovor između žalitelja i isplatitelja ima obilježja nesamostalnog rada jer se isplatitelj ugovornim utanačenjima postavlja kao poslodavac budući da tužitelju nadoknađuje sve troškove u svezi i poradi obavljanja posla, uvjetuje mu za vrijeme trajanja ugovora ponašanje na tržištu te mu nalaže mjesečnu ispostavu računa za obavljeni rad i detaljnog izvješća o obavljenim poslovima, da je ugovor sklopljen na neodređeno vrijeme i u odnosu na više projekata, te da je žalitelj uz poštivanje otkaznog roka ovlašten raskinuti ugovor u bilo koje vrijeme i bez razloga, bez financijskih i materijalnih posljedica, iako obavlja poslove iz redovnog poslovanja isplatitelja.
18. Porezno tijelo je pozvalo tužitelja da ispuni NR upitnik radi utvrđivanja obilježja kriterija nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona za 2020., što je isti i učinio i dostavio poreznom tijelu 27. studenog 2021. Uvidom u dostavljeni Upitnik NR utvrđeno je kako je tužitelj naveo da se bavi stručnim uslugama u poslovima brodogradnje i strojarstva, da se oglašava preko Linkedina i vlastite web stranice, da mu je isplatitelj primitaka čije isplate čine 50% ili više od 50 % ukupnih primitaka u 2020. društvo Ecomaris Ltd. Također je navedeno da tužitelj nema vlastiti poslovni prostor, sredstva za rad i opremu, osim osobnog računala, da je sklopio Ugovor 15. lipnja 2019. za obavljanje nadzornih poslova u brodogradnji čije trajanje je vezano uz određeni projekt, da je sav posao bio u inozemstvu, da je troškove putovanja snosio naručitelj posla, da isplate primitaka ovise o projektu.
19. Tužitelj je pozvan da dostavi Ugovor za proviziju u obavljanju nadzornih poslova u brodogradnji od 15. lipnja 2019. (dalje: Ugovor), što je isti i učinio i dostavio predmetni Ugovor na engleskom jeziku koji je preveden od strane službene prevoditeljice na način "mehanički generiran neslužbeni prijevod u informativne svrhe". Tužitelj nije za vrijeme trajanja postupka dostavio ovjereni prijevod Ugovora na hrvatski jezik sukladno članku 6. stavak 5. OPZ-a. Temeljem sklopljenog Ugovora tužitelj je primio isplatu od 295.379,73 kn, čime su se ostvarila obilježja nesamostalnog rada.
20. Dakle, ako poslodavac za posao koji ima obilježje nesamostalnog rada ugovara i isplaćuje naknadu ne kao plaću, nego kroz porezno pogodnije oblike, odnosno vrste dohodaka oporezive nižim poreznim stopama, koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona. Iz članka 27.a ZPD-a proizlazi da se obilježja nesamostalnog rada prosuđuju prema kriterijima oporezivanja dohotka. Tako će se kao dohodak s osnove nesamostalnog rada smatrati i primitci ostvareni kroz zloupotrebu poreznih pogodnosti suprotno svrsi Zakona, ako su utvrđena obilježja triju kriterija: kontrole ponašanja (očitovane kroz pravo poslodavca da usmjerava i kontrolira rad posloprimca), financijske kontrole (ogledane kroz pravo poslodavca da usmjerava ili kontrolira financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada) te odnosa stranaka (koji predstavlja vrlo široko definiran kriterij koji obuhvaća činjenice koje pokazuju vrstu odnosa među strankama). Porezna tijela, dakle, imaju dosta široku diskreciju pri tumačenju ispunjenosti elemenata nesamostalnog rada (radnoga odnosa), pri oporezivanju. Porezna uprava će, kada utvrdi korištenje poreznih propisa suprotno svrsi zakona, utvrditi postojanje obilježja nesamostalnoga rada te obračunati poreznu obvezu kao da tih opisanih korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona nije bilo, tj. postojeće eventualne obveze uplate određenih paušalnih poreza ili doprinosa koje proizlaze iz statusa poreznog obveznika ne umanjuju utvrđene obveze s osnove radnoga odnosa sukladno članku 32.k stavcima 1.–3. Pravilnika o porezu na dohodak. Stoga se paušalni iznos poreza na dohodak plaćen po osnovi (fiktivnog) paušalnog obrta neće oduzeti od porezne obveze utvrđene s osnove (prikrivenog) nesamostalnog rada. I prema ocjeni ovoga suda u odnosu na tužitelja postojala je osnova u citiranim propisima za utvrđenje tužitelja obveznikom plaćanja poreza na dohodak i doprinosa, sve kako je to detaljno opisano u obrazloženju prvostupanjskog rješenja. Navedeno proizlazi i iz stajališta iz presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske, poslovni broj: Usž-812/2024-2 od 11. srpnja 2024., kao i presude pod poslovnim brojem: Usž-3158/23-2 od 28. ožujka 2024.
21. Iz svega naprijed navedenog proizlazi da je na temelju dostavljene dokumentacije, porezno tijelo utvrdilo čitav niz elemenata nesamostalnog rada kako je to detaljno opisano u prvostupanjskom rješenju, te je utvrđeno da je tužitelj u tom razdoblju imao jednog isplatitelja što proizlazi iz prometa po žiro-računima tužitelja. Stoga, proizlazi da je suradnja bila isključivo s jednim klijentom, dugotrajna, uz naknadu, što svakako upućuje na obilježja nesamostalnog rada.
22. Analizirajući ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koje prileže spisu upravnog postupka te podvodeći iste pod kontekst pravnih normi kojima je regulirano predmetno upravno područje, ocjena je ovoga Suda da su osporavane odluke javnopravnih tijela utemeljene na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju. Sve navedeno je i detaljno opisano u Zapisniku o utvrđivanju obilježja kriterija nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona od 14. ožujka 2022.
23. Slijedom svega gore izloženog, Sud utvrđuje da odlukama tuženika i prvostupanjskog tijela nije povrijeđen zakon na štetu tužitelja pa je stoga, temeljem odredbe članka 116. stavak 1. ZUS-a, odlučeno kao u točki I. izreke presude.
24. Odluka o troškovima spora (točka II. izreke presude) temelji se na odredbi članka 147. stavak 1. ZUS- a.
25. Odredbom članka 42. stavak 2. ZUS-a, propisano je da Sud može odlučiti da tužba ima odgodni učinak ako bi se izvršenjem pojedinačne odluke ili upravnog ugovora tužitelju nanijela šteta koja bi se teško mogla popraviti, ako zakonom nije propisano da žalba ne odgađa izvršenje pojedinačne odluke, a odgoda nije protivna javnom interesu.
26. Prema citiranoj odredbi članka 42. stavak 2. ZUS-a proizlazi da se odgodni učinak tužbe može odrediti samo ukoliko su sve pretpostavke propisane tom odredbom kumulativno ispunjene.
27. U konkretnom predmetu ispunjena je pretpostavka iz gore navedene odredbe ZUS-a da zakonom nije propisano da žalba ne odgađa izvršenje pojedinačne odluke, ali ne i pretpostavka da odgoda nije protivna javnom interesu, a tužitelj nije niti dokazao da bi mu se izvršenjem pojedinačne odluke nanijela šteta koja bi se teško mogla popraviti, jer navedeno ničim nije dokumentirao, odnosno, takve svoje navode tužitelj nije potkrijepio dostavljanjem bilo kakve materijalne dokumentacije iz koje bi isto bilo razvidno.
28. Po stajalištu ovog Suda određivanje odgodnog učinka tužbe bilo bi protivno javnom interesu. Naime, pravovremeno plaćanje dospjelih obveza po osnovi poreza odlučno je za redovno funkcioniranje pravne države, odnosno za zaštitu pravnog poretka, osiguranje financijske discipline, te aktivnu ulogu države u poticanju gospodarskog napretka i socijalnog blagostanja građana, pa je stoga odbijen zahtjev tužitelja za odgodnim učinkom tužbe kako je to opisano u točki I. rješenja.
29. Odredbom članka 42. stavak 3. ZUS-a, propisano je da sud može na prijedlog stranke izdati privremenu mjeru ako je to nužno kako bi se izbjegla šteta koja bi se teško mogla popraviti, a privremena mjera nije protivna javno interesu, niti bi se njome nanijela veća nenadoknadiva šteta protivnoj stranki.
30. Tužitelj svoj prijedlog za izdavanje privremene mjere temelji na naprijed iznesenim razlozima, a da nije učinio vjerojatnim da bi se na taj način izbjegla teška i nepopravljiva šteta za tužitelja.
31. Stoga, ovaj Sud nije našao opravdanih razloga za izdavanje privremene mjere sukladno članku 42. ZUS-a, pa je prijedlog tužitelja valjalo odbiti i riješiti kao pod točkom II. izreke rješenja.
U Rijeci 9. lipnja 2025.
Sutkinja
Danica Vučinić
UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:
Protiv ove presude i rješenja dopuštena je žalba Visokome upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog Suda u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (članak 126. stavak 6. ZUS-a).
DNA:
- opunomoćenici tužitelja Dorotei Kovačević Stojković, odvjetnici u Rijeci, Trg 128. brigade Hrvatske vojske 7
- tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5
