REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Avenija Dubrovnik 6, Zagreb

Poslovni broj: Us I-5520/2023-11

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sucu toga suda Tomislavu Krušlinu, uz sudjelovanje Valentine Lukinec Galović, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja Samoborka d.d., Samobor, Zagrebačka 32a, OIB: 53149109818, zastupanog po BR, direktoru, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška ulica 43/IV., OIB: 18683136487, zastupanog po ZR, službenoj osobi, radi poreza na dobit, 26. svibnja 2025.,

p r e s u d i o  j e

Odbija se tužbeni zahtjev za poništenje rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/23- 01/30, URBROJ: 513-04-23-2 od 31. kolovoza 2023., za poništenje rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Ureda za velike porezne obveznike, KLASA: UP/I-471-02/2002-01/19, URBROJ: 513-07-23/05-22-10 od 13. prosinca 2022. i vraćanjem predmeta na ponovni postupak.

Obrazloženje

1. Osporenim rješenjem Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/23-01/30, URBROJ: 513-04- 23-2 od 31. kolovoza 2023. odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Ureda za velike porezne obveznike, KLASA: UP/I-471-02/2002-01/19, URBROJ: 513-07-23/05-22-10 od 13. prosinca 2022. Navedenim prvostupanjskim rješenjem tužitelju je utvrđena obveza poreza na dobit za period od 1. siječnja do 31. prosinca 2020. u iznosu od 269.937,80 eura, uz dospjele zatezne kamate do 14. studenog 2022., kao i daljnje kamate, te mu je naloženo provođenje odgovarajućih knjiženja u poslovnim knjigama.

2. Tužitelj u tužbi osporava zakonitost rješenja tuženika. Smatra da je u konkretnom slučaju povećanje osnovice poreza na dobit uvjetovano ishodom kaznenog postupka, budući da Zakon o porezu na dobit uvećanje osnovice vezuje uz vjerodostojnost isprava na temelju koje se knjiženi poslovni rashodi (po osnovi neotpisane vrijednosti rashodovane imovine, proizvodne linije za XPS ploče), a ta vjerodostojnost se ispituje u pokrenutom kaznenom postupku koji nije okončan. Prvostupanjsko javnopravno tijelo nije odredilo prekid upravnog postupka, a razloge koje je s tim u vezi iznio tuženik u osporenom rješenju smatra neosnovanim. Nadalje, tužitelj ističe da mu je uskraćeno ostvarivanje procesnih prava, budući da nije proveden zaključni razgovor u odnosu na neuvažavanje razloga za prekid postupka niti je u potpunosti odgovoreno na navode iz prigovora protiv zapisnika o poreznom nadzoru i žalbene navode. U odnosu na utvrđenje porezne obveze koja je proizašla zbog propusta povećanja prihoda od 949.155,37 kn, tužitelj ističe da je nastupila zastara prava na utvrđivanja porezne obveze, kao i da je protekao rok u kojem je bilo dopušteno obavljati porezni nadzor. Predlaže poništiti osporeno rješenje i prvostupanjsko rješenje te predmet vratiti na ponovni postupak.

3. Tuženik u odgovoru na tužbu osporava navode tužbe, pozivajući se u bitnome na navode osporenog rješenja, i predlaže sudu da odbije tužbeni zahtjev.

4. Tužbeni zahtjev je neosnovan.

5. Tijekom postupka sud je izvršio uvid u sudski spis i spis tuženika te je održao raspravu 28. travnja 2025.

6. Sukladno članku 5. stavku 1. Zakona o porezu na dobit („Narodne novine“ broj 177/04, 90/05, 57/06, 80/10, 22/12, 146/08, 148/13, 143/14, 50/16, 115/16, 106/2018, 121/19 i 32/20; dalje: ZPD) porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama ZPD-a.

Prema članku 5. stavku 6. ZPD-a rashodima poreznog razdoblja ne smatraju se rashodi koji nisu u svezi s obavljanjem djelatnosti poreznog obveznika niti su posljedica obavljanja djelatnosti.

Prema članku 9. stavku 1. ZPD-a vrijednosna usklađenja po osnovi ispravka vrijednosti potraživanja od kupaca za isporučena dobra i obavljene usluge, priznaju se kao rashod ako je od dospijeća potraživanja do kraja poreznog razdoblja proteklo više od 60 dana, a ista nisu naplaćena do petnaestog dana prije dana podnošenja porezne prijave. Svote vrijednosnih usklađenja potraživanja od kupaca iskazane u prethodnim poreznim razdobljima kao porezno priznati rashod uključuju se u prihode, ako do trenutka nastupa zastare prava na naplatu nije postupljeno na način propisan u članku 9. stavku 2. ZPD-a.

Prema članku 108. stavku 1. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“ broj 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, 42/20 i 114/22; dalje: OPZ) pravo i obveze poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, pravo i obveza poreznog tijela na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe te pravo poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe zastarijeva za šest godina računajući od dana kada je zastara počela teći.

Prema članku 108. stavku 2. OPZ-a zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći istekom godine u kojoj je nastala porezna obveza. Nastanak porezne obveze propisan je posebnim poreznim zakonima.

Prema članku 117. stavku 2. OPZ-a porezni nadzor se može obavljati u roku od tri godine od početka tijeka zastare prava na utvrđivanje porezne obveze.

7. Iz podataka spisa upravnog postupka proizlazi da je u odnosu na tužitelja proveden porezni nadzor koji je imao za predmet, između ostalog, nadzor obračuna i uplate poreza na dobit za razdoblje od 1. siječnja do 31. prosinca 2020., o čemu je sastavljen zapisnik KLASA: UP/I-471-02/2022-01/19, URBROJ: 513-07-23/05-22-7 od 14. studenog 2022.

7.1. Javnopravna tijela su utvrdila da se rashod u iznosu od 10.564.922,40 kn, knjižen kao neotpisana vrijednost rashodovane stalne imovine (linija za proizvodnju XPS ploča, serijski broj [serijski broj], inventarni broj 204847), ne smatra rashodom poreznog razdoblja niti se može dovesti u vezu s ostvarivanjem dobiti obračunskog razdoblja, zbog čega isti predstavlja povećanje osnovice poreza na dobit u smislu članka 7. stavka 1. toč. 13. ZPD-a. U svezi nabave predmetne imovine, obrazlažu da tužitelj ne raspolaže vjerodostojnom dokumentacijom u smislu članka 66. stavka 4. OPZ-a te se pozivaju na utvrđenja iz ranijeg poreznog nadzora (zapisnik KLASA: 471-02/14- 01/96, URBROJ: 513-07-23/03-16-30 od 20. prosinca 2016.), a iz kojih proizlazi da tužitelju nije isporučena predmetna proizvodna linija. Stoga se, prema ocjeni javnopravnih tijela, knjiženje rashoda u iznosu od 10.564.922,40 kn, kao neotpisane vrijednosti rashodovane stalne imovine (predmetne proizvodne linije), ne može dovesti u svezu se obavljanjem djelatnosti tužitelja niti je taj rashod mogao nastati kao posljedica obavljanja djelatnosti tužitelja, zbog čega ga se ne može smatrati rashodom poreznog razdoblja (članak 5. st. 6. ZPD-a).

7.2. Suprotno navodima tužitelja, sud smatra ispravnim utvrđenja i zaključke javnopravnih tijela u svezi nepriznavanja predmetnog rashoda kao rashoda poreznog razdoblja koji umanjuje poreznu osnovicu, zbog čega je opravdano za navedeni iznos rashoda povećana porezna osnovica (članak 7. stavak 1. toč. 13. ZPD-a). Naime, u svezi navodne nabave predmetne proizvodne linije, pravilno se porezno tijelo pozvalo na utvrđenja iz ranije provedenog poreznog nadzora PDV-a (zapisnik KLASA: 471-02/14-01/96, URBROJ: 513-07-23/03-16-30 od 20. prosinca 2016.), a koja tužitelj nije doveo u sumnju, već se poziva na potrebu prekida upravnog postupka do okončanja kaznenog postupka. S tim u vezi se napominje da je u predmetu Us I-195/19 pravomoćno odbijen tužbeni zahtjev kojim je traženo poništenje rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/17-01/200, URBROJ: 513-04/18-2 od 31. listopada 2018., a kojim je okončan porezni postupak u kojem je tužitelju utvrđena obveza PDV-a, odnosno osporen pretporez u svezi nabave predmetne proizvodne linije, upravo zbog nevjerodostojnosti dokumentacije o toj nabavi. Pored navedenog, citirani zapisnik od 14. studenog 2022. (str. 12 i 13.), kojim je okončan porezni nadzor u ovom predmetu, detaljno reproducira dokaze i nastavna utvrđenja iz kojih su vidljivi razlozi zbog kojih ulazni račun za predmetnu proizvodnu liniju (račun br. 1. od 1. veljače 2013., ispostavljen od ovisnog društva TIBRA d.o.o.) nije ocijenjen kao vjerodostojan, jer društvo TIBRA d.o.o. u trenutku navodne isporuke predmetne linije tužitelju nije bilo vlasnik niti posjednik iste, dok je HYPO LEASING KROATIEN d.o.o. kao davatelj leasinga, zbog neplaćanja rata po ugovoru o leasingu, predmetnu liniju preuzelo od društva TIBRA d.o.o. dana 2. ožujka 2012. i od tada je navedeni davatelj leasinga vlasnik i posjednik te linije. Kod takvog stanja stvari, kada tužitelj uopće ne raspolaže vjerodostojnom dokumentacijom o nabavi predmetne proizvodne linije, opravdano je zaključiti da se iskazani rashod na ime neotpisane vrijednosti te proizvodne linije ne može dovesti u vezu s poslovnom djelatnošću tužitelja niti smatrati posljedicom njezina obavljanja. Posljedično, takav rashod ne može se tretirati kao zakonom priznati rashod koji umanjuje poreznu osnovicu.

7.3. Tvrdnje tužitelja o potrebi prekida poreznog postupka sud otklanja kao neosnovane. Pitanje vjerodostojnosti isprava u svezi nabave predmetne proizvodne linije u smislu poreznih propisa (posebice odredbi članka 66. OPZ-a) i u svrhu nastavnog izvođenja zaključka o porezno-pravnim posljedicama, zavisno o ocjeni vjerodostojnosti ili nevjerodostojnosti isprave, pitanje je koje je u izvornoj nadležnosti poreznog tijela (članak 1., 3. i 51. OPZ-a). Naime, porezno tijelo je ono tijelo koje je nadležno odlučivati o tom pitanju u okviru poreznog postupka i prema kriterijima sadržanim u poreznim propisima, zbog čega za rješenje predmetnog pitanja ne treba prekidati porezni postupak. Osim toga, navedeno pitanje ne predstavlja samostalnu pravnu cjelinu na način da bi se u drugom postupku donosila odluka čijom izrekom bi se odlučivalo o tome je li isprava vjerodostojna ili nije, pa da bi onda porezno tijelo trebalo prekidati porezni postupak do donošenja takve odluke. Konačno, predmet kaznenog postupka nije primjena poreznih propisa u svrhu utvrđenja porezno-pravnih posljedica (utvrđenja porezne obveze), već se u njemu odlučuje o kaznenoj odgovornosti optužene osobe u odnosu na određeni inkriminirani činjenični supstrat primjenom pravila kaznenog materijalnog i procesnog zakonodavstva. Stoga, nije bilo osnove za prekid poreznog postupka i primjenu članka 55. Zakona o općem upravnom postupku („Narodne novine“ broj 47/09 i 110/21; dalje: ZUP) do okončanja kaznenog postupka koji se vodi protiv odgovorne osobe tužitelja.

8. Javnopravna tijela su utvrdila neosnovanim knjiženje potraživanja u ukupnom iznosu od 2.986.424,07 kn na računu 1203 glavne knjige, odnosno smatraju da je neosnovano knjižen dio tog potraživanja u iznosu od 949.156,37 kn, jer ga se tužitelj odrekao i jer se isto već u ranijem razdoblju prestalo priznavati prema točki 13.34 Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja („Narodne novine“ broj 86/15 i 105/20; dalje: HSFI). Tako iskazano potraživanje od 949.156,37 kn tužitelj je trebao evidentirati u 2017. godini, zbog čega ga nije imao osnove evidentirati u 2020. i posljedično umanjiti poreznu osnovicu za tu godinu.

9. Nisu osnovani navodi tužitelja o nastupu zastare utvrđenja porezne obveza, odnosno proteku roka dopustivosti provođenja poreznog nadzora. Najprije, sud ukazuje da su javnopravna tijela ispravno ocijenila da je poslovna promjena nastala u 2017. godini, budući da prije donošenja dopunske presude broj Povrv-173/11 od 17. veljače 2017. (pravomoćna 11. srpnja 2017.) nije došlo do smanjenja tužiteljeve tražbine, odnosno još uvijek je bio pravno egzistentan platni nalog na ukupni iznos od 2.986.424,07 kn, koji uključuje i 949.155,37 kn. Tek je ukidanjem platnog naloga za iznos od 949.155,37 kn, što je učinjeno citiranom presudom od 17. veljače 2017., nastupio pravni učinak odricanja od navedenog iznosa potraživanja. Stoga je tužitelj u 2017. godini u smislu članka 9. stavka 1. (druga rečenica) ZPD-a trebao iznos od 949.155,37 kn uključiti u prihode (i na taj iznos platiti porez na dobit), s obzirom da mu je taj iznos u ranijem razdoblju bio porezno priznat kao privremena razlika. U takvoj situaciji, ispravno tuženik u osporenom rješenju obrazlaže da tužitelj u smislu članka 7. stavka 2. i 11. Zakona o računovodstvu („Narodne novine“ broj 78/15,134/15, 120/16, 116/18, 42/20 i 47/20) u svezi toč. 13.34 HSFI-a nije imao zakonske osnove da i u 2020. godini evidentira predmetno potraživanje u cjelokupnom iznosu, tj. na način koji uključuje i predmetnih 949.155,37 kn, kako bi mu i u toj 2020. godini iznos od 949.155,37 kn umanjivao poreznu osnovicu. Upravo navedeno tužitelj zanemaruje kada ističe prigovor zastare i nedopuštenosti poreznog nadzora. U ovoj stvari nije tužitelju utvrđivana porezna obveza za 2017. godinu, niti je vođen porezni nadzor čiji bi predmet bio obračun i uplata poreza na dobit za 2017., već mu je uskraćeno da u razdoblju za koje nije nastupila zastara (2020. godinu) bez zakonske podloge i dalje koristi iznos od 949.155,37 kn kao osnovu umanjena osnovice poreza na dobit. Naime, za 2020. godinu očigledno nije protekao šestogodišnji zastarni rok utvrđenja porezne obveze (osporeno rješenje je doneseno 31. kolovoza 2023.) a niti je istekao trogodišnji rok iz članka 117. stavka 2. OPZ-a (porezni nadzor je okončan 14. studenog 2022. sastavljanjem zapisnika). Stoga je u odnosu na tužitelja bilo dopušteno za navedeni iznos od 949.155,37 kn uvećati poreznu osnovicu poreza na dobit za 2020. godinu.

10. Samo podredno se napominje da bi se do istog zaključka došlo i da je poslovnu promjenu, kako to tvrdi tužitelj, trebalo provesti u 2014. godini, jer porezno tijelo nije utvrdilo poreznu obvezu za ranije razdoblje (2014. ili 2017.), već je uskratilo mogućnost nezakonitog korištenja dijela potraživanja (949.155,37 kn) kao osnove umanjenja porezne osnovice u onom razdoblju u kojem je iskazano (2020. godina) i za koje nije nastupila zastara prava na utvrđenje porezne obveze.

11. U odnosu na navodne procesne povrede, sud ocjenjuje da je prvostupanjsko porezno tijelo u skladu s odredbama OPZ-a obavilo sve procesne radnje, uključujući i završni razgovor, dok se tuženik iscrpno osvrnuo na navode tužitelja u svezi potrebe određivanja prekida upravnog postupka, kao i na druge bitne žalbene prigovore.

12. Slijedom izloženog, s obzirom da je osnovano umanjena porezna osnovica za one iznose koje tužitelj osporava u tužbi, dok su ostali zaključci javnopravnih tijela u pogledu utvrđenja porezne obveze detaljno, pravilno i argumentirano izneseni u prvostupanjskom i drugostupanjskom rješenju, sud je osporena rješenja ocijenio zakonitim te je valjalo temeljem članka 116. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, broj 36/24, dalje: ZUS) odbiti tužbeni zahtjev i odlučiti kao u izreci.

U Zagrebu 26. svibnja 2025.

Sudac

Tomislav Krušlin

Uputa o pravnom lijeku:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.

Dna:

1. Samoborka d.d., Zagrebačka 32a, [adresa] Samobor

2. Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Koturaška ulica 43/IV., [adresa] Zagreb

3. u spis