Poslovni broj: Usž-3089/2023-3

REPUBLIKA HRVATSKA

VISOKI UPRAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Frankopanska 16

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga suda Željke Zrilić Ježek, predsjednice vijeća, Blanše Turić i Borisa Markovića, članova vijeća te sudske savjetnice Marte Sraka, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja Građanski nogometni klub Dinamo, Zagreb, Maksimirska 126, OIB: 93376857458, kojeg zastupa opunomoćenik Davor Radić, odvjetnik u Odvjetničkom društvu Radić & Radić d.o.o., Split, Hrvatske mornarice 1, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, radi poreznog nadzora, odlučujući o žalbi tuženika protiv presude Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: Us l-1652/2021-17 od 2. lipnja 2023., na sjednici vijeća održanoj 21. svibnja 2025.

p r e s u d i o  j e

Odbija se žalba tuženika i potvrđuje se presuda Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: Us l-1652/2021-17 od 2. lipnja 2023.

Obrazloženje

1. Presudom Upravnog suda u Zagrebu točkom I. izreke poništeno je rješenje tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, klasa: UP/II-471-02/20-01/229, urbroj: 513-04-21- 3 od 31. ožujka 2021. Točkom II. izreke poništeno je rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske-Porezne uprave, Ureda za velike porezne obveznike, klasa:

UP/I-471-02/19-01/32, urbroj: 513-07-23/03-19-21 od 30. travnja 2020. te je točkom III. izreke naloženo Ministarstvu financija Republike Hrvatske da u roku od 15 dana od dostave pravomoćne presude nadoknadi tužitelju troškove upravnog spora u iznosu od 1.243,75 eura.

2. Osporenim rješenjem tuženika od 31. ožujka 2021. odbijena je žalba tužitelja protiv prvostupanjskog rješenja od 30. travnja 2020. kojim je pod točkom I. izreke tužitelju utvrđena obveza smanjenja iznosa poreznog gubitka za razdoblje 2018. godine u iznosu od 24.966.080,72 kuna te se utvrđuje manje obračunati porez na dobit za razdoblje 2018. godine u iznosu od 57.953,71 kuna i kamata u iznosu od 3.247,96 kuna. Pod točkama II. – V. nalaže se uplaćivanje utvrđenih obveza i provedba odgovarajućih knjiženja u poslovnim knjigama, uz nalog za izvršenje rješenja u roku 8 dana od dana njegove izvršnosti.

3. Protiv navedene presude tuženik je podnio žalbu u kojoj izlaže opširno kronologiju predmetnog slučaja. Navodi da se predmetna obveza temelji na spornoj proviziji te da porezno tijelo nije osporavalo zakonitost ugovora i sporazuma, povezanost prihoda s rashodima te nije vršilo procjenu porezne osnovice niti je osporavalo zakonsku legitimaciju posrednika. Ističe da je poreznom tijelu sporna visina provizije u konkretnom transferu iz razloga povezanosti prihoda i rashoda gdje visina rashoda utječe na ostvarene prihode te na njegovu visinu. Nadalje, ističe da je porezno tijelo visinu posredničke provizije osnovano ocijenilo kao neutemeljeno visoku i neprimjerenu s obzirom na uobičajenu poslovnu praksu tužitelja u odnosu na visinu provizije te utvrdilo porezno nepriznati rashod. Smatra da su, s obzirom na postojeću praksu Visokog upravnog suda, porezna tijela ovlaštena ispitati jesu li su određeni rashodi opravdani ili nisu. Poziva se na članak 7. stavka 1. točke 13. Zakona o porezu na dobit kojim su propisana ovlaštenja poreznog tijela da ispita iskazane rashode poreznih obveznika u smislu da li su isti porezno priznati ili nisu porezno priznati. Navodi da je u predmetnom slučaju porezno tijelo postupalo sukladno navedenoj odredbi članka 7. stavka 1. točki 13. Zakona o porezu na dobit te utvrđivalo da li iznos provizije za sklopljeni ugovor o transferu igrača CP u nogometni klub As Romu predstavlja u cijelosti porezno priznati rashod, sve u odnosu na druge postotke provizije koje je iskazao tužitelj u svojim poslovnim evidencijama. Ističe da je tužitelj ugovorio proviziju u odnosu na posrednika C, [adresa], u značajno višem iznosu od drugih posrednika koji su iako su postigli veće iznose transfera, primili manji postotak provizije. Ukazuje na specifičnost poreznog postupka u kojem u smislu članka 88. Općeg poreznog zakona teret dokaza snosi porezni obveznik za činjenice koje umanjuju porez te je stoga tužitelj imao obvezu obrazložiti razloge iz kojih je ugovorio visinu provizije koja odstupa od drugih. Ističe da u konkretnom slučaju, gospodarska bit postupanja tužitelja kod ugovaranja postotka provizije iznosi standardnih 10 %, dok u konkretnom slučaju ugovorena provizija iznosi 50 %, stoga postoji neuobičajeno postupanje u odnosu na uobičajeno gospodarsko postupanje tužitelja. Smatra da u prethodnom upravnom postupku, a niti u predmetnoj presudi nije jasno odgovoreno zašto je takvo ugovaranje visine provizije određeno porezno priznatim. Predlaže da Sud poništi prvostupanjsku presudu te sam otkloni nedostatke i presudom riješi stvar.

4. Tužitelj u odgovoru na žalbu iznosi razloge radi kojih navode tuženika u žalbi smatra neosnovanim te u cijelosti prihvaća obrazloženje prvostupanjskog suda. Ističe da ako porezno tijelo ne osporava zakonitost ugovora i sporazuma, povezanost prihoda sa rashodima nije jasno iz kojeg razloga tužitelj mora odgovarati poreznom tijelu zbog čega bi se dogovorena provizija smatrala porezno priznatom obzirom da osporena transakcija predstavlja slobodno ugovorenu naknadu između neovisnih subjekata na tržištu na kojem cijene takve naknade nisu ograničene ili propisane posebnim propisima, a sve u svezi sa odredbama Zakona o sportu RH i aktima Hrvatskog nogometnog saveza. Navodi da imajući u vidu kompletnu materijalnu dokumentaciju koja se nalazi u ovom spisu predmeta, a i združene učinke odredbi Zakona o sportu RH koje izravno utječu na zakonska prava i obveze tužitelja, jasno proizlazi da su u konkretnom predmetu porezna tijela potpuno zanemarila pravne propise kojima je zakonski uređeno posredovanje u sportu i plaćanje posredničke provizije tako da su propise kojima je uređeno oporezivanje poreza na dobit trebale tumačiti i primjenjivati u kontekstu i svjetlu propisa i pravila sportskog prava te posebno odredbi Zakona o sportu RH. Ističe da su sva njegova knjiženja u poslovnim knjigama provedena temeljem urednih i vjerodostojnih knjigovodstvenih isprava, te je za plaćanje dogovorene posredničke naknade uredno zaprimljen račun koji sadržajno i formalno zadovoljava zahtjeve poreznih propisa pa slijedom takvog činjeničnog stanja nije bilo u konkretnom slučaju nikakve osnove da porezno tijelo ospori račun odnosno trošak koji je nastao u poslovne svrhe tužitelja, a niti je bilo osnove od strane poreznog tijela za preispitivanje visine posredničke naknade jer se nisu stekli zakonom propisani uvjeti za takvo preispitivanje. Predlaže da Sud odbije žalbu kao neosnovanu i potvrdi u cijelosti prvostupanjsku presudu.

5. Žalba nije osnovana.

6. Ispitujući pobijanu presudu sukladno odredbi članka 73. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“ broj: 20/10., 143/12., 152/14., 94/16., 29/17. i 110/21.) u dijelu u kojem je osporavana žalbom i u granicama razloga navedenih u žalbi, ovaj Sud je utvrdio da ne postoje razlozi zbog kojih se presuda pobija, a niti razlozi na koje Sud pazi po službenoj dužnosti.

7. Prema podacima u spisu predmeta proizlazi da je prvostupanjsko porezno tijelo postupilo u ponovnom postupku po uputi iz ranijeg rješenja tuženika od 20. siječnja 2020. te je utvrdilo smanjenje poreznog gubitka za 2018. godinu jer je tužitelju osporena provizija ostvarena prodajom igrača u strani klub. Naime, u konkretnom slučaju tužitelj je u knjizi ulaznih računa dobavljača knjižio račun dobavljača C od 15. kolovoza 2018. u iznosu od 4.000.000,00 eura koji se odnosi na fakturirane posredničke usluge sukladno ugovoru od 17. svibnja 2018. vezane za ugovor o transferu igrača CP u nogometni klub As Romu uz naknadu od 6.000.000,00 eura i 10% od naknade za daljnji transfer igrača do 30. lipnja 2020. te da je tužitelj pristao isplatiti posredničku proviziju od 4.000.000,00 eura, što je 50 % vrijednosti transfera. U provedenom postupku ocjenom karaktera izvršenih usluga prema gospodarskoj biti porezno tijelo je utvrdilo kako se knjiženi trošak posredovanja ne može priznati u svrhu oporezivanja jer se radi o neuobičajeno visokoj vrijednosti posredničke usluge, to jest 50 % vrijednosti transfera, što je višestruko više u odnosu na ostale transfere, gdje je posrednička provizija iznosila oko 10 % vrijednosti transfera, kao i značajno viša od preporučenih 3 % od strane FIFA-e. Uvidom u postojeću poslovnu dokumentaciju tužitelja utvrđeno je da je tužitelj prilikom svakog ugovora o transferu igrača koristio usluge posrednika po ugovorima o posredovanju te da je prosječna posrednička provizija iznosila 10 % vrijednosti iskazanog prihoda od transfera.

8. Stoga je porezno tijelo u konkretnom slučaju ugovorenu visinu posredničke provizije ocijenilo kao neutemeljeno visoku i neprimjerenu u odnosu na ostale transfere te značajno višu od preporučenih 3 % od strane FIFA-e te utvrdilo da obračunata posrednička usluga predstavlja porezno priznati trošak u visini od 10 % vrijednosti transfera, dok ostatak predstavlja porezno nepriznati trošak, a pri čemu se porezno tijelo poziva na odredbe članka 5. stavka 1. i članka 7. stavka 1. točke 13. Zakona o porezu na dobit („Narodne novine“ broj: 117/04. – 106/18.).

9. Odredbom članka 5. stavka 1. Zakona o porezu na dobit propisano je da porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama ovoga Zakona. Prema članku 7. stavku 1. točci 13. navedenog Zakona porezna osnovica iz članka 5. toga Zakona povećava se za sve druge prihode koji nisu izravno u svezi s ostvarivanjem dobiti i druge svote povećanja porezne osnove, a koji nisu bili uključeni u poreznu osnovicu.

10. Porezno tijelo je utvrdilo, a što je prihvatio i tuženik, kako prema članku 7. stavku 1. točki 13. Zakona o porezu na dobit porezno tijelo ima zakonske ovlasti da ispita iskazane rashode poreznih obveznika u smislu da li su porezno priznati ili nisu porezno priznati.

11. Međutim, prvostupanjski sud je poništio porezna rješenja smatrajući da ne postoji zakonska osnova za porezno nepriznavanje ugovorene naknade prema zaključenom sporazumu.

12. Prvostupanjski je sud pošao od činjenica da su prethodno navedeni ugovori sklopljeni i izvršeni upravo od osoba koje su ih i potpisale, da je ime posrednika navedeno u ugovoru o transferu, da posrednik s nogometnim klubom ima zaključen poseban sporazum o posredovanju, da je posrednik od strane Hrvatskog nogometnog saveza uredno registriran, da je transfer igrača gdje je posrednik sudjelovao javno objavljen te da u Republici Hrvatskoj prilikom transfera igrača u nogometu plaćanje posredničke naknade posredniku nije ograničeno, slijedom čega je ocijenio da sporazum između tužitelja i posrednika predstavlja valjani temelj za plaćanje ugovorene posredničke provizije. Stoga osnovano prvostupanjski sud zaključuje da kod tužitelja postoji poslovna dokumentacija koja je evidentirana u poslovnim knjigama, pa je sukladno zaključenom ugovoru o transferu tužitelj imao vezani trošak koji je nastao potpisivanjem tog ugovora sa stranim klubom, a u kojem poslu je tužitelj ostvario prihod, kojeg evidentno ne bi ostvario da nije došlo do zaključenja tog ugovora o transferu i da nije bilo za to posredovanja posrednika CPS.

13. Polazeći od navedenog, i ovaj Sud je imao u vidu i činjenicu da temeljem odredbi Pravilnika o radu s posrednicima HNS-a nema ograničenja visine provizije posrednika, već je to prepušteno strankama da samostalno ugovore. Osim toga, odredbom članka 7. stavka 3. FIFA Pravilnika o posrednicima dana je preporuka da ukupni iznosi naknade po poslu koje treba platiti posrednicima ne bi trebali prelaziti 3 % transferne naknade odnosno 3 % igračevog bruto prihoda. Nadalje, nacionalni nogometni savezi u FIFA-i i UEFA-i različito su normirali visinu naknade. Neki, kao HNS, nisu ograničili visinu te naknade, a drugi savezi su utvrdili maksimalne postotke, koji opet variraju od saveza do saveza. Temeljem navedenih pravilnika HNS u ožujku svake godine objavljuje na službenim internetskim stranicama imena svih posrednika koje je registrirao, pojedine poslove u koje su bili uključeni te ukupni iznos svih naknada ili isplata koje su posrednicima isplatili igrači i klubovi. Slijedom svega navedenog, prvostupanjski je sud imao osnove za zaključak da HNS nije bio ovlašten utjecati na visinu provizije koju su ugovarali klubovi te da je ugovaranje provizije autonomno pravo svakog kluba.

14. S obzirom na navedeno te polazeći od toga da u postupku poreznog nadzora nije utvrđeno, a što tuženik niti ne spori, da bi se radilo o ugovoru između povezanih osoba u smislu članka 49. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“ broj: 115/16.- 114/22), niti je utvrđeno da se radi o fiktivnom pravnom poslu, ovaj Sud smatra pravilnim zaključak prvostupanjskog suda da u konkretnom slučaju ne postoji zakonska osnova za porezno nepriznavanje ugovorne naknade.

15. Iz svega navedenog proizlazi da je osnovan zaključak prvostupanjskog suda da je osporenim rješenjem povrijeđen zakon na štetu tužitelja zbog čega je temeljem odredbe članka 58. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima poništio rješenja tuženika.

16. Nadalje, tuženik razlozima navedenim u žalbi nije doveo u sumnju zakonitost osporene presude, a niti je ovaj Sud utvrdio postojanje razloga na koje pazi po službenoj dužnosti, zbog čega je na temelju odredbe članka 74. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima odlučio kao u izreci.

U Zagrebu, 21. svibnja 2025.

Predsjednica vijeća

Željka Zrilić Ježek