REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U RIJECI

Erazma Barčića 5

Poslovni broj: Us I-625/2025-8

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Rijeci, po sucu Vedranu Juričiću, dipl. iur., uz sudjelovanje zapisničarke Monike Puharić, u upravnom sporu tužitelja Fracasso Ri d.o.o., Rijeka, Slaviše Vajnera Čiče 4, OIB: 02744205849, zastupanog po opunomoćeniku Ivanu Primorcu, odvjetniku u Rijeci, Marije Krucifikse Kozulić 2, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi poreza na dohodak, 24. srpnja 2025.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev radi poništenja rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/23- 01/83, URBROJ: 513-04-24-2 od 29. veljače 2024. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ured Rijeka, KLASA: UP/I-471-02/23-01/8, URBROJ: 513-07-08/23-1 od 6. veljače 2023.

II. Odbija se zahtjev tužitelja na naknadu troškova ovog upravnog spora.

Obrazloženje

1. Osporavanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, KLASA: UP/I-471-02/23-01/8, URBROJ: 513-07-08/23-1 od 6. veljače 2023. kojim je tužitelju utvrđena obveza plaćanja poreza (i prireza) na dohodak od kapitala (izuzimanje) za 2018. i 2019. te porez na dobit za 2018., 2019. i 2020.

2. Tužitelj osporava zakonitost rješenja tuženika i prvostupanjskog tijela zbog pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja i pogrešne primjene materijalnog prava te povreda pravila postupka. U tužbi izlaže kao i u tijeku upravnog postupka te navodi kako slijedi. U bitnom, osporava utvrđenje poreznog tijela da isplatom iznosa od 686.156,60 € VĆ na ime kupoprodajne cijena za njegov poslovni udjel (10 %) u stranom trgovačkom društvu Fracasso Deutschland GmbH došlo do izuzimanja imovine u korist člana uprave (i člana) društva. Nastavno na prethodno, obrazlaže kako je za izuzimanje imovine conditio sine qua non umanjene dobiti a do čega u konkretnom slučaju nije došlo budući da se isplata cijene za poslovni udjel nije vršila iz dobiti te se nije knjigovodstveno evidentirala kao rashod/trošak. Dodaje kako je kupnja poslovnog udjela knjižena kao financijska imovina odnosno kao ulaganje u udjele poduzetnika unutar grupe. Tužitelj dalje navodi da je u konkretnom slučaju riječ o otuđenju financijske imovine VĆ pa se stoga primici ostvareni prodajom iste imaju okvalificirati kao kapitalni dobitak koji se ne oporezuje, sukladno odredbi čl. 30. Zakon i izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak (NN br. 143/14). Nadalje, tužitelj osporava utvrđenje tuženika da vrijednost kupljenog poslovnog udjela nije istakana u realnom tržišnom iznosu. Navodi da vrijednost udjela procijenio u internom obračunu koji je dostavljen tuženiku, a točnost kojeg potvrđuje i izvješće društva Iris Nova d.o.o. koje je radilo reviziju njegove financijske dokumentacije. Nadalje, tužitelj smatra da nisu bile ispunjeni uvjeti za procjenu porezne osnovice iz čl. 92. st. 2. tč. 2. i 3. Općeg poreznog zakona (NN br. 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, 42/20, 114/22 ; dalje: OPZ) budući da tuženik ničim nije dokazao da je poslovne knjige vodio netočno, neuredno ili nepravodobno ili da neke od podataka za oporezivanje nije mogao dokazati vjerodostojnom dokumentacijom. Osporavajući pristup poreznog tijela prilikom procjene tužitelj navodi da prvostupanjsko tijelo nije primijenilo kriterije procjene tržišne vrijednosti udjela koje je nužno slijediti u transakcijama između povezanih osoba (VĆ - Fracasso), već je procjenjivalo knjigovodstvenu vrijednost udjela i to temeljem podataka koji ne mogu imati dokaznu snagu javnih isprava u smislu čl. 60. st. 2. Zakona o općem upravnom postupku (NN br. 47/09, 110/21; dalje: ZUP) obzirom da su prikupljeni s privatnog web portala Orbis Europe. Zaključno, navodi da porezna tijela miješaju pojmove fer vrijednost i tržišna vrijednost što su potpuno različite kategorije po Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja (HSFI), pa je nejasno temeljem koje od ove dvije vrijednosti je utvrđena porezna obvezu. U prilog navoda iz tužbe tužitelj se poziva na pravno mišljenje izv. prof. dr. sc. ĐĆ s Pravnog fakulteta Sveučilišta u Rijeci.

3. Tuženik u odgovoru na tužbu ističe kako smatra da tužba nije osnovana iz razloga navedenih u obrazloženju pobijanog rješenja i predlaže da se ista odbije kao neosnovana.

4. U ovom sporu provedena je rasprava čime je strankama, u smislu odredbe čl. 6. st. 1. Zakona o upravnim sporovima (NN br. 36/24; dalje: ZUS), omogućeno da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima odlučnim za rješavanje predmetnog spora.

5. U cilju ocjene zakonitosti osporavanog rješenja tuženika Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu upravnog postupka u kojem je doneseno osporavano rješenje tuženika i prvostupanjskog tijela, te uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu ovog upravnog spora.

6. Sud je odbio dokazne prijedloge tužitelja ocijenivši iste suvišnim za rješavanje ovoga spora kraj ostalih činjenica koje su u sporu utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnoga postupka i ovoga upravnog spora.

7. Na temelju provedenog dokaznog postupka te razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan.

8. Među strankama ovog upravnog spora nesporno je da je tužitelj, temeljem Predugovora o prijenosu poslovnih udjela u društvu Fracasso Deutschland GmbH od 26. studenog 2018., svom direktoru i članu društva VĆ za 10% poslovnog udjela tijekom 2018. i 2019. isplatio ukupan iznos od 686.156,60 € (5.103.200,00 kn).

9. Iz stanja spisa proizlazi kako slijedi.

Temeljem Ugovora o kupoprodaji poslovnih udjela od 12. studenog 2015. zaključenog s trgovačkim društvom Fracasso Spa u likvidaciji, tužitelj i VĆ stekli su poslovne udjele u trgovačkom društvu Fracasso Deutschland GmbH, i to: (1) tužitelj 51% udjela, nominalne vrijednosti 25.500,00 DEM, za iznos kupoprodajne cijene 102.000,00 €; (2) VĆ 49 % udjela, nominalne vrijednosti 24.500,00 DEM, za iznos kupoprodajne cijene od 98.000,00 €. U poslovnim knjigama tužitelja na dan 1. siječnja 2018. evidentiran je u udjel u društvu Fracasso Deutschland GmbH na kontu 060.50 u iznosu 778.774,79 kn. Nakon stjecanja dodatnog udjela od 10% na istom kontu evidentirana je nova vrijednost poslovnog udjela u navedenog trgovačkom društvu u ukupnom iznosu 5.768.920,76 kn.

Iz spisa dalje slijedi da porezno tijelo nije prihvatilo isprave koje je tužitelj dostavio u tijeku nadzora na okolnost utvrđivanja vrijednosti udjela, ocijenivši iste nevjerodostojnima te je pristupilo procjeni vrijednosti poslovnog udjela temeljem odredbi čl. 92. st. 2. tč. 2. i 3. OPZ-a.

Pri procjeni korišteni su podaci iz baze Orbis Europe te je temeljem istih utvrđeno da bi knjigovodstvena vrijednost 49% udjela VĆ u društvu Fracasso Deutschland GmbH na dan 31. prosinca 2018. iznosila 539.773,69 €, a koja vrijednost u sebi sadrži zadržanu dobit ostvarenu kroz razdoblje od 3 godine (2016- 2018). Posljedično tome utvrđeno da bi 10% udjela VĆ u društvu vrijedilo 110.157,89 € što bi po srednjem tečaju HNB-a za 1 EUR na dan 31. prosinca od 7,417575 iznosilo 817.104,41 kn.

10. Odredbom čl. 89. Općeg poreznog zakona (NN br. 115/16, 106/18, 121/19, 32/20; dalje: OPZ) propisano je da se oporezivanje temelji na podacima iz knjigovodstva i na evidencijama poreznog obveznika koje se vode u skladu s odredbama čl. 62.-67. OPZ-a ako okolnosti pojedinog slučaja ne upućuju na njihovu netočnost.

Temeljem čl. 62. st. 1. OPZ-a porezni obveznik dužan je voditi svoje knjigovodstvo u skladu sa Zakonom o računovodstvu, posebnim poreznim propisima (Zakon o PDV-u, Zakon o porezu na dobit, Zakon o porezu na dohodak) te drugim propisima koji uređuju pojedine poduzetničke djelatnosti.

Temeljem čl. 66. st. 1, 2. i 3. OPZ-a knjiženja i druga evidentiranja treba obavljati potpuno, točno, pravodobno i uredno. Bilježenje podataka u poslovne knjige mora se temeljiti na vjerodostojnim knjigovodstvenim ispravama.

11. Čl. 7. st. 2., 3. i 6. Zakona o računovodstvu (NN br. 78/15, 134/15, 120/16, 116/18, 42/20, 47/20; dalje: ZR) propisano je da je poduzetnik je dužan prikupljati i sastavljati knjigovodstvene isprave, voditi poslovne knjige, te sastavljati financijske izvještaje sukladno ovom Zakonu i na temelju njega donesenim propisima, poštujući pri tome standarde financijskog izvještavanja te temeljna načela urednog knjigovodstva.

Poduzetnik je dužan organizirati prikupljanje i sastavljanje knjigovodstvenih isprava, vođenje poslovnih knjiga te sastavljanje godišnjih financijskih izvještaja na način da je moguće provjeriti poslovne događaje, financijski položaj i uspješnost poslovanja poduzetnika.

Poduzetnik je dužan osigurati da računovodstvena dokumentacija bude točna, potpuna, provjerljiva, razumljiva i zaštićena od oštećenja i promjena.

12. Nadalje, čl. 8. st. 1. i 2. ZR-a propisano je da je knjigovodstvena isprava svaki interno ili eksterno sastavljen pisani dokument ili elektronički zapis o poslovnom događaju, te isti čini osnovu za unos podataka o poslovnom događaju u poslovne knjige. Knjigovodstvena isprava mora nedvojbeno i istinito sadržavati sve podatke o poslovnom događaju.

13. Sukladno odredbi čl. 9. ZR-a knjigovodstvena isprava mora biti vjerodostojna, uredna i sastavljena na način da osigurava pravodobni nadzor (st. 1.). Vjerodostojna knjigovodstvena isprava pisana je isprava ili elektronički zapis čiji sadržaj samostalno ili povezan sa sadržajem drugih vjerodostojnih knjigovodstvenih isprava navedenih u toj ispravi, točno, jasno i potpuno odražava činjenično stanje relevantno za određeni poslovni događaj koji ima za posljedicu knjigovodstvene promjene, te ako je potpisana od osobe koja jamči za njezinu vjerodostojnost (st. 2.). Knjigovodstvena isprava mora biti takva da stručna osoba može iz nje nedvojbeno spoznati poslovni događaj (st. 4.).

14. Čl. 92. OPZ-a propisano je u st. 1. da ako porezno tijelo ne može utvrditi poreznu osnovicu na temelju poslovnih knjiga i evidencija, mora je procijeniti. U st. 2. tč. 2. da će porezno tijelo procijenit poreznu osnovicu ako porezni obveznik ne izdaje propisane račune ili ne vodi poslovne knjige točno, uredno i pravodobno. U st. 3. tč. 1. do 5. da će pri utvrđivanju porezne osnovice procjenom, porezno tijelo polazit od raspoložive uredne poslovne dokumentacije, ako ona postoji, a nije proknjižena, raspoložive uredne poslovne dokumentacije o poslovanju u određenom razdoblju kraćem od razdoblja oporezivanja (dnevnim, tjednim ili mjesečnim primicima), tako da se na temelju podataka o tom dijelu poslovanja procijeni porezna osnovica određenog razdoblja, podataka i činjenica o ostvarenim primicima (dnevnim, tjednim ili mjesečnim) utvrđenih očevidom ili poreznim nadzorom, tako da se na temelju tih podataka procijeni porezna osnovica određenog razdoblja, usporedbe iskazanih primitaka s primicima drugih poreznih obveznika koji obavljaju istu djelatnost na istoj ili sličnoj lokaciji ili usporedbe s prosječnim primitkom više poreznih obveznika iste djelatnosti na istoj ili sličnoj lokaciji, podataka o mogućnostima isporuka dobara ili obavljanja usluga (instaliranog kapaciteta) utvrđenih očevidom ili poreznim nadzorom. U st. 5. da porezno tijelo po slobodnoj ocjeni odlučuje koje će mjerilo ili više njih iz st. 3. i 4. koristiti za procjenu porezne osnovice.

15. Odredbom čl. 64. Zakona o porezu na dohodak (NN br. 115/16; 106/18, 121/19; dalje: ZPDoh) propisano je da se dohotkom od kapitala smatraju primici po osnovi kamata, izuzimanja imovine i korištenja usluga na teret dobiti tekućeg razdoblja, kapitalni dobici, udjeli u dobiti ostvareni dodjelom ili opcijskom kupnjom vlastitih dionica, dividende i udjeli u dobiti na temelju udjela u kapitalu, a koji su ostvareni u poreznom razdoblju.

16. Sukladno čl. 66. st. 1. ZPDoh-a izuzimanjima imovine i korištenjem usluga iz čl. 64. st 1. ZPDoh-a smatraju se izuzimanja imovine i korištenje usluga od strane članova trgovačkih društava za njihove privatne potrebe (skrivene isplate dobiti) izvršeni tijekom poreznog razdoblja na teret dobiti tekućeg razdoblja.

17. Porez na dohodak od kapitala po osnovi izuzimanja imovine i korištenja usluga iz članka 66. ovoga Zakona obračunavaju, obustavljaju i uplaćuju isplatitelji istodobno s isplatom primitka, kao porez po odbitku, po stopi od 36% (čl. 70. st. 2. ZPDoh-a).

18. Odredbom čl. 5. Zakona o porezu na dobit (NN br. 177/04, 90/05, 57/06, 146/08, 80/10, 22/12, 148/13, 143/14, 50/16, 115/16, 116/18; dalje: ZPD) propisano je da je porezna osnovica dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama ovoga Zakona.

19. Sukladno čl. 7. st. 1. tč. 12. ZPD-a porezna osnovica uvećava se za rashode utvrđene u postupku nadzora s pripadajućim porezom na dodanu vrijednost, porezom na dohodak, prirezom porezu na dohodak, te obveznim doprinosima koji su nastali u svezi skrivenih isplata dobiti, te izuzimanja dioničara, članova društva i fizičkih osoba koje obavljaju samostalnu djelatnost od koje se plaća porez na dobit, te s njima povezanim osobama.

20. Primjenom ranije citiranih zakonskih propisa na ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koje prileži spisu upravnog postupka te imajući pritom u vidu pritom u vidu načelo gospodarskog pristupa (čl. 11. OPZ-a) prema kojem se porezno relevantne činjenice sagledavaju prema njihovoj ukupnosti i prosuđuju prema njihovoj gospodarskoj biti, ocjena je ovoga Suda da rezultat poreznog nadzora koji je nad tužiteljem proveden, na razini koja isključuje svaku razumnu sumnju, upućuje na osnovanost zaključka poreznih tijela glede činjenica na kojima se temelji oporezivanje.

Pravilno je u provedenom postupku utvrđeno da iznos koji je tužitelj isplatio svom osnivaču i odgovornoj osobi za stjecanje 10% poslovnog udjela u trgovačkom društvu Fracasso Deutschland GmbH ne odgovara realnoj tržišnoj vrijednost istog te da je, posljedično tome, došlo do izuzimanje imovine društva u korist člana društva u visini razlike između plaćenog iznosa (5.103.200,00 kn) i procijenjene vrijednosti poslovnog udjela (817.104,41 kn) odnosno u iznosu 4.286.095,59 kn.

Posljedično prethodnom utvrđenju, pravilno je i zakonito uvećana osnovica poreza na dobit (za 2018. i 2019.) za bruto iznos izuzimanja, sukladno odredbi čl. 7. st. 1. tč. 12. ZPD-a.

21. Navodima iznijetim u tužbi tužitelj nije doveo u sumnju zakonitost pobijanih poreznih akata, pri čemu valja istaknuti da se radi o istim prigovorima koje su isticani i tijekom upravnog postupka i na koje su se porezna tijela opširno očitovala u obrazloženju pobijanih odluka iznoseći pritom jasne, precizne te činjenično i pravno utemeljene razloge zbog kojih se isti ne prihvaćaju, a koje razloge u cijelosti prihvaća i ovaj Sud.

22. Vezano za navode tužitelja da nije došlo do izuzimanja imovine jer cijena plaćana za poslovni udio nije iskazana kao rashod, valja navesti da navedeno stajalište nema uporište u ZPD-u jer nigdje nije propisano da je za uvećanje osnovice poreza na dobit zbog izuzimanja imovine ili skrivene isplate dobiti uvjet da je rashod i proknjižen u poslovnim knjigama (odnosno na teret dobiti), već samo utvrđen. Dapače, upravo je česta općenita pojava da se skrivene isplate dobiti i izuzimanja imovine ne evidentiraju u poslovnim knjigama, stoga je zakonodavac propisao posebne odredbe o poreznom statusu navedenih poreznih kategorija. Naime, rashod je u smislu odredbi ZPD-a računovodstvena kategorija dok je prema ZR-u i Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja definiran kao: smanjenja ekonomskih koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odljeva ili iscrpljenja imovine ili stvaranja obveza što za posljedicu ima smanjenje kapitala, osim onog u svezi s raspodjelom sudionicima u kapitalu. Iz navedenog je razvidno kako je izuzimanje imovine smanjenje ekonomskih koristi odnosno odljev imovine, stoga ispunjava kriterij definiranja kao rashod.

23. Neosnovano tužitelj navodi da primitak VĆ ostvaren prodajom poslovnog udjela trebalo okvalificirati kao kapitalni dobitak od otuđenja financijske imovine (koji je neoporeziv jer je riječ o imovini stečenoj prije 1. siječnja 2016.). budući da iz svega ranije iznijetog u obrazloženju ove odluke, kao i u obrazloženjima poreznih rješenja, slijedi da se u konkretnom slučaju radi primitku ostvarenom po osnovi izuzimanja imovine društva.

Naime, prema čl. 67. st. 1. ZPDoh-a dohodak od kapitalnih dobitaka čini razlika između ugovorene prodajne cijene, odnosno primitka utvrđenog prema tržišnoj vrijednosti financijske imovine koja se otuđuje i nabavne vrijednosti. U konkretnom slučaju kapitalni dobitak VĆ od prodaje poslovnog udjela jest razlika između iznosa vrijednosti udjela procijenjenog od strane Porezne uprave u trenutku prodaje (110.157,89 €) i nabavne vrijednosti istog (20.000,00 €), odnosno iznos od 90.157,89 € (koji nije oporezovan). S druge strane, u smislu odredbe čl. 66. st. st. 1. ZPDoh-a u vezi čl. 70. st. st. 7. tč. 2. Pravilnika o porezu na dohodak (NN br. 10/17, 128/17; na snazi u vrijeme sklapanja Predugovora o prijenos u poslovnog udjela), razlika između isplaćenog iznosa naknade za prijenos poslovnog udjela (686.156,60 €) i njegove procijenjene vrijednosti (110.157,89 €) predstavlja skrivenu isplatu dobiti, odnosno izuzimanje imovine društva u korist člana društva.

24. Kako je čl. 92. st. 5. OPZ-a propisano da porezno tijelo po slobodnoj ocjeni izabire neku od mjerila za procjenu koja su propisana st. 3. i st. 4. istog članka, dakle izbor mjerila metode procjene diskrecijsko je pravo poreznog tijela, to se Sud ne može upustiti u preispitivanje izbora metode i same slobodne ocjene već je jedino ovlašten preispitati je li se porezno tijelo prilikom procjene kretalo u skladu sa svrhom radi koje mu je ta ovlast dana, te je li se kretalo u granicama dane ovlasti. Drugim riječima, Sud je ovlašten preispitivati da li je na temelju odabrane metode procjena pravilno izvršena. Da bi se procjena porezne osnovice mogla smatrati zakonitom porezno tijelo dužno je dati precizan, jasan i obrazložen nalaz o metodi i mjerilima na temelju kojih je procjena porezne osnovice utvrđena u određenom iznosu. Takav nalaz obavezno mora biti sadržan u zapisniku o procjeni, ukoliko se isti sastavlja u postupku, ali i u obrazloženju rješenja kojim se poreznom obvezniku utvrđuje porezna obveza. U konkretnom slučaju porezno tijelo s pravom nije prihvatilo procijenjenu vrijednost poslovnog udjela od strane tužitelja. Razloge neprihvaćanja takve procjene prvostupanjsko tijelo je iznijelo o obrazloženju pobijanog prvostupanjskog rješenja te u Zapisniku o obavljenom poreznom nadzoru, a Sud ih u cijelosti prihvaća. Posebice stoga što iz isprava koje je tužitelj na tu okolnost dostavio tijekom nadzora proizlazi da je vrijednost poslovnog udjela VĆ u trogodišnjem razdoblju porasla za nadrealnih 3430%.

Kako je već spomenuto ranije u obrazloženju ove odluke, porezno tijelo je pri procjeni polazilo od podataka iz evidencije Orbis Europe, a koja evidencija sadrži podatke o poslovanju trgovačkog društva Fracasso Deutschland Gmbh iz objavljenih financijskih izvještaja. Rezultati tako provedene procjene detaljno su opisani u Zapisniku i u obrazloženju prvostupanjskog poreznog akta te je Sud je u cijelosti prihvaća budući da je provedena u skladu mjerodavnim zakonskim odredbama.

25. Slijedom obrazloženog, Sud utvrđuje da osporavanim rješenjima javnopravnih tijela nije povrijeđen zakon na štetu tužitelja pa je stoga, na temelju odredbe čl. 116. st. 1. ZUS-a, odlučeno kao u tč. I. izreke.

26. Odluka o troškovima spora (tč. II. izreke) temelji se na odredbi čl. 147. st. 1. ZUS-a.

U Rijeci 24. srpnja 2025.

Sudac

Vedran Juričić, dipl. iur.

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokome upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog Suda, u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (čl. 126. st. 6. ZUS-a).

DNA:

- opunomoćeniku tužitelja Ivanu Primorcu, odvjetniku u Rijeci, VĆL

- tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5