1

Poslovni broj: 6 Us I-538/2022-8

 

 

 

 

 

 

 

Poslovni broj: 6 Us I-538/2022-8

 

 

 

 

 

  U I M E  R E P U B L I K E H R V A T S K E

 

P R E S U D A

 

 

Upravni sud u Osijeku, po sutkinji Blanki Sajter, uz sudjelovanje zapisničarke Anice Žigmundić, u upravnom sporu tužitelja I. P. d.o.o., I., OIB: …, kojeg zastupa zakonska zastupnica Đ. P., direktorica, koju zastupa odvjetnik A. I. iz Zajedničkog odvjetničkog ureda A. l. i S. N., R., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z.,  OIB:…, kojeg zastupaju V. R. i Ž. M., službene osobe tuženika, radi poreznog nadzora, 7. veljače 2023.,

 

 

p r e s u d i o   j e

 

 

I. Odbija se kao neosnovan tužbeni zahtjev radi poništenja rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnoga sektora za drugostupanjski upravni postupak KLASA: UP/II-471-02/21-01/179, URBROJ: 513-04-22-2 od 29. ožujka 2022.

II. Odbija se kao neosnovan tužbeni zahtjev radi poništenja poreznog rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda V., Službe nadzora, KLASA: UP/I-471-02/21-01/19, URBROJ: 513-07-16-21-01 od 19. veljače 2021.

III.  Odbija se kao neosnovan zahtjev tužitelja za naknadom troškova upravnog spora.

 

 

Obrazloženje

 

 

1. Tuženik je osporavanim rješenjem, KLASA: UP/II-471-02/21-01/179, URBROJ: 513-04-22-2 od 29. ožujka 2022., odbio žalbu tužitelja izjavljenu protiv poreznog rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda V., Službe nadzora, KLASA: UP/I-471-02/21-01/19, URBROJ: 513-07-16-21-01 od 19. veljače 2021.

2. Navedenim prvostupanjskim rješenjem tužitelju je utvrđen manje obračunati porez na dodanu vrijednost za razdoblje od 1. siječnja 2018. - 31. prosinca 2018., i to 1.) porezna osnovica od 4.594.811,32 kn; 2.) porezna stopa od 25 %; 3.) porezna obveza od 1.148.702,83 kn; 4.) kamata zbog nepravovremeno obračunatog poreza obračunata od dana dospijeća do zaključenja zapisnika 15. siječnja 2021. u iznosu od 111.463,15 kn; 5.) porezna osnovica od 370.687,69 kn; 6.) porezna stopa od 13 %; 7.) porezna obveza od 48.189,40 kn; 8.) kamata zbog nepravovremeno obračunatog poreza obračunata od dana dospijeća do zaključenja zapisnika 15. siječnja 2021. u iznosu od 5.396,30 kn, te je tužitelju u toč. II. izreke naložena uplata specificiranih iznosa na odgovarajući račun proračuna;  nadalje je tužitelju naloženo da obračuna i uplati daljnje kamate na manje obračunati i uplaćeni porez na dodanu vrijednost za predmetno razdoblje do dana uplate na specificirani račun proračuna; Tužitelju je navedenim rješenjem naloženo i da nakon izvršenih prethodnih uplata u svojim poslovnim knjigama provede odgovarajuća knjiženja koja se odnose na povećanje porezne osnovice; te je naloženo da sve prethodno izvrši u roku od 8 dana od dana izvršnosti rješenja, uz prijetnju ovrhom.

3. Tužitelj u tužbi navodi da osporavano rješenje kao i prvostupanjsko rješenje u ovoj upravnoj stvari smatra nezakonitim zbog pogrešno utvrđenog činjeničnog stanja,   pogrešne primjene materijalnog prava kao i uslijed počinjenih bitnih povreda postupka. Tužitelj smatra da je u postupku propušteno provesti ispitni postupak i  omogućiti tužitelju sudjelovanje u ispitnom postupku kao i održati usmenu raspravu i obavijestiti tužitelja o ishodu inspekcijskog nadzora prije sastavljanja zapisnika te je propušteno raspraviti sporne činjenice, pravne ocjene i zaključke te o navedenome sastaviti službenu zabilješku. Smatra da u postupku nije dokazano postojanje prijevarnih utaja kao i da bi dobavljači tužitelja predstavljali tzv. nestajuće trgovce, odnosno da bi poslovanje s takvim dobavljačima moglo utjecati na odbitak pretporeza, čime je počinjena bitna povreda postupka u smislu izostanka navođenja odlučnih činjenica.  Navodi kako se porezno rješenje isključivo temelji na zapisniku o nadzoru Porezne uprave, a koje je činjenice navedene u zapisniku tužitelj osporio svojim prigovorom. Navodi  kako  je  odredbom  članka  110.  Općeg  poreznog  zakona,  određeno  da  se  o  ishodu inspekcijskog  nadzora,  a  prije  sačinjavanja  zapisnika,  mora  izvijestiti  poreznog  obveznika raspraviti sporne činjenice, pravne ocijene, zaključke i o tome sačiniti službenu zabilješku, te da je  prvostupanjsko rješenje u ovoj upravnoj stvari doneseno po skraćenom postupku bez provođenja postupka utvrđivanja činjenica, prema odredbi članka 141. Zakona o porezu na dodanu vrijednost. Navodi kako mu se uskraćuje pravo na odbitak pretporeza s pozivom na odredbu članka 127. Zakona o porezu na dodanu vrijednost, a da nije utvrđeno da je tužitelj znao ili mogao znati za postojanje prijevarnih aktivnosti, niti da je utvrđena odgovornost tužitelja, pa da  mu  se nije mogao osporiti pretporez jer da on ne može utjecati na to da li će dobavljač moći ili neće moći platiti PDV. Poziva se na kumulativne pretpostavke koje moraju biti ispunjene u smislu odredbe čl. 127. Zakona o porezu na dodanu vrijednost odnosno potrebno je utvrđenje postojanja prijevarnih aktivnosti dobavljača; znanje poreznog obveznika o prijevarnim aktivnostima kao i utvrđena odgovornost poreznog obveznika. Ističe da nije moguće dokazivati negativne činjenice odnosno da nije bio povezan s poreznom utajom te da nije poduzeo prijevarne aktivnosti, te ističe da je neosnovano pozivanje tuženika na presudu Suda Europske unije u predmetu broj C-439/04 Axel Kitell, jer su u tom postupku sudionici pravomoćno osuđeni, dok protiv tužitelja i njegovih dobavljača nije pokrenut nikakav postupak. U pogledu procjene osnovice isporuka, koja procjena je izvršena u skladu sa člankom 92. stavak 2.toč. 2. i 3. OPZ, navodi kako je više puta informirao službenika da koristi elektroničku arhivu i da su na taj način računi likvidirani te citira odredbu članka 92. stavak 3. točka 2. Općeg  poreznog zakona, kojom je određeno da će pri utvrđivanju porezne osnovice procjenom, porezno tijelo polaziti od: raspoložive uredne poslovne dokumentacije o poslovanju u određenom razdoblju kraćem od  razdoblja oporezivanja (dnevnim, tjednim ili mjesečnim primicima), tako da se na temelju podataka o tom dijelu poslovanja procijeni porezna osnovica određenog razdoblja. Osporava utvrđenje tuženika da tužitelj u svojem knjigovodstvu nije osigurao sve potrebne podatke, u roku za uplatu PDV-a, koji omogućuju ispravno i pravodobno obračunavanje i plaćanje PDV-a, da nije u tijeku postupka zbog nadzora imao dokumentiranu poslovnu dokumentaciju (vlastitu) kao ni  potrebnu dokumentaciju dobavljača, da ulazni računi nisu likvidirani od strane poreznog obveznika, te osporava primjenu odredbe čl. 29. st. 2. toč. 2. i toč. 3. Općeg poreznog zakona. Smatra da tuženik nije ovlašten donositi zaključke o nedopuštenosti ugovornih odnosa i ugovora o pristupanju duga, ustupanju tražbine i prijeboju.  Slijedom navedenog predlaže da sud poništi osporavano rješenje tuženika kao i prvostupanjsko rješenje u ovoj upravnoj stvari te da sud naloži tuženiku naknadu troškova upravnog spora. 

4. Tuženik u odgovoru na tužbu navodi kako tužba nije osnovana iz razloga navedenih u obrazloženju pobijanog rješenja. Stoga predlaže da sud odbije tužbeni zahtjev.

5. Dana 31. siječnja 2023. u ovome sudu održana je rasprava u nazočnosti opunomoćenice tužitelja S. N. V., odvjetnice u O., prema zamjeničkoj punomoći za zastupanje i u nazočnosti navedenih službenih osoba tuženika.

6. Tijekom dokaznoga postupka sud je izvršio uvid u sudski spis i spis upravnog postupka, koji je dostavljen uz odgovor na tužbu, te je sukladno odredbi članka 55. stavka 3. Zakona o upravnim sporovima (Narodne novine, broj: 20/10., 143/12., 152/14., 94/16. – odluka Ustavnoga suda Republike Hrvatske, 29/17. i 110/21.), utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan.

7. Uvidom u spis upravnoga postupka utvrđeno je da je Ministarstvo financija - Porezna uprava, Područni ured V., provela postupak poreznog nadzora kod poreznog obveznika,  o čemu je 15. siječnja 2021. načinjen zapisnik, KLASA: UP/I-471-02/20-01/140, URBROJ: 513-07-16-21-21 od 15. siječnja 2021. kojim su utvrđene nepravilnosti specificirane u zapisniku (koje će sud naknadno sažeto iznijeti). Tužitelj je protiv zapisnika izjavio prigovor koji je odbijen poreznim rješenjem Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda V., Službe nadzora, KLASA: UP/1-471-02/21-01/19, URBROJ: 513-07-16-21-01 od 19. veljače 2021., protiv kojega je tužitelj izjavio žalbu te je doneseno osporavano rješenje.

8. 1. Postupak poreznog nadzora pravilno je započeo dostavljanjem pisane obavijesti o poreznom nadzoru, KLASA: 471-02/20-01/140, URBROJ: 513-07-16-20-1 od 30. lipnja 2020., kojom je tužitelj bio upoznat sa pravima, obvezama te posljedicama ne postupanja glede svojih obveza te je sukladno članku 122. Općeg poreznog zakona (Narodne novine br. 115/2016, 106/2018, 121/2019, 32/2020, 42/2020 – dalje: OPZ), kao važećeg zakona u vrijeme pokretanja postupka, bio upozoren da daje obavijesti, predočava evidencije, poslovne knjige, poslovnu dokumentaciju i druge isprave te je bio upoznat s činjenicom da je sukladno članku 69. OPZ-a dužan sudjelovati u postupku nadzora i utvrđivanju činjeničnog stanja na način da potpuno i istinito iznosi činjenice bitne za oporezivanje te da za svoje tvrdnje ponudi dokaze.

8.2. Nadalje, prije sastavljanja zapisnika, tužitelju je dostavljena Informacija o visini novoutvrđenih obveza (što potvrđuje u vlastitom e-mailu od 17. prosinca 2020. upućenom službenici Ž. Š.) od 7. prosinca 2020., te mu je upućen poziv na zaključni razgovor koji razgovor je obavljen 15. siječnja 2021. (sukladno odredbi članka 125. OPZ-a) te su raspravljene sporne činjenice, pravne ocjene, zaključci i njihov učinak na utvrđivanje porezne obveze, o čemu je također načinjena službena zabilješka, KLASA: 471-02/20-01/140, URBROJ: 513-07-16-21-20 od 15. siječnja 2021.

8.3. Tužitelju je uredno uručen zapisnik o provedenom nadzoru, sukladno odredbi članka 126. OPZ-a kojim su utvrđene činjenice bitne za oporezivanje tužitelja, u okviru predmeta nadzora i definiranog razdoblja nadziranja.

8.4. Tijekom postupka službena osoba u nekoliko je navrata pisanim putem zatražila od tužitelja dostavu podataka o potraživanjima tužitelja prema odgovarajućim društvima kao i isprava kojima dokazuje potraživanja od navedenih društava u smislu odredbe članka 77. i članka 79. OPZ-a, kao i dostave podataka o vođenju i pristupu knjigovodstvenim programima, osobama odgovornim za (kontrolu) likvidaciju dokumentacije, prometima na računu i drugih bitnih činjenica za oporezivanje.

8.5. Stoga sud ne nalazi osnovanom tvrdnju tužitelju da mu tijekom postupka nije bilo omogućeno sudjelovanje u smislu odredbi Zakona o općem upravnom postupku (Narodne novine broj 47/09 i 110/21 – dalje: ZUP) odnosno OPZ-a. Provedenom nadzoru su bili nazočni direktorica/ovlaštena osoba za zastupanje od 23. siječnja 2018. Đ. P., te knjigovođa i opunomoćenik društva tužitelja D. I., na temelju (specijalne) punomoći.

9. U provedenom nadzoru utvrđeno je da su ovlaštene osobe po računu društva I. P. d.o.o. (tužitelja): V. Lj., K. Lj., Đ. P.; da je društvo tužitelja u 2018. godini imalo četiri zaposlene osobe i to: V. Lj., Đ. P., V. P., K. J.; pri čemu je V. Lj. primitke od nesamostalnog rada ostvarivala i kod drugih poslodavaca i to: H. T. L. d.o.o., H. B. d.o.o., Kod S. d.o.o., Lj. D. U nadzoru je izvršen uvid u popis poslovnih prostora te popis operatera blagajne i popis skladišta (tablice na listu 12 prvostupanjskog rješenja), te je utvrđeno da su na adresi sjedišta društva četiri skladišta, tankovi, zemljište na kojem su vinogradi koje je zemljište u najmu od Republike Hrvatske; nasadi loze su vlasništvo tužitelja; mehanizacija i oprema je u najmu od V. I. d.d. u stečaju.

10. Nadzorom je utvrđeno da poslovne knjige za društvo tužitelja vodi P. j.d.o.o. na temelju ugovora sa B. T. d.o.o. koje društvo zastupa D. I., kao izvođač knjigovodstvenih usluga, a P. j.d.o.o., kao podizvođač. Iz ugovora o vođenju poslovnih knjiga proizlazi da su B. T. d.o.o., (zastupane po D. I.) sklopile ugovor za knjigovodstvene usluge za više društava među kojima je i društvo tužitelja; popis tih društava nalazi se na stranici 14 prvostupanjskog rješenja; a na str. 15 i 16 navedenog rješenja specificirani je prikaz povezanih društava za D. I.; te na str. 16 prikaz povezanih društava za V. Lj., koja je bila ovlaštena osoba za zastupanje društva tužitelja do 23. siječnja 2018., dok je osnivač  društva tužitelja B. S., te je na stranici 17 navedenog rješenja specifikacija prikaza povezanih društava sa B. S.

11. 1. Uvidom u Knjigu IRA (izlaznih računa) utvrđeno je da su podaci mjesečnih obrazaca različiti od mjesečnih knjiga te su utvrđene razlike (specifikacija u tabeli na listu 19 prvostupanjskog rješenja), uz obrazloženje tužitelja da je riječ o greški servera. Uvidom u Knjigu URA (ulaznih računa), utvrđene su razlike (specifikacija na listu 20 prvostupanjskog rješenja). Nadalje, izvršenim uvidom u uplate i isplate sa žiro računa  društva utvrđeno je da društva koja su povezana sa osobom D. I., V. Lj., K. Lj. i S. B., čine značajan udio u isplatama i uplatama (specifikacija u tabeli žiro račun na listu 21, 22 i 23 prvostupanjskog rješenja), a na listu 23 prvostupanjskog rješenja nalazi se i tabela iz koje su vidljivi podaci koji povezuju prethodno citirane osobe. Nadzorom je utvrđeno da tužitelj u svom knjigovodstvu nije osiguravao sve potrebne podatke, koji omogućuju ispravno i pravodobno obračunavanje i plaćanje PDV-a sukladno članku 83.  stavak 1.  i  stavak 5. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143114, 115/16) i to za iskazanu obvezu u prometu konta 2241- OBVEZA ZA NEFAKTURIRANU ROBU prema T. T. na dan 31. prosinca 2018. u iznosu od 570.213,05 kn i to prije knjiženog Ugovora o pristupanju dugu od 31. prosinca 2018., kojim H. t. l. d.o.o. pristupa dugu I. p. d.o.o. te se obvezuje da će ispuniti njegovu tražbinu prema dužniku u iznosu od 578.580,35 kn. Navedeni Ugovor o pristupanju dugu nije ovjerio vjerovnik/dobavljač T. T. kao ni navedeni pristupatelj. Obzirom da T. T. na dan 31.prosinca 2018. potražuje od kupca I. p. d.o.o. iznos od 12.167,30 kn, a I. p. d.o.o. iskazuju na dan 31. prosinca 2018. obvezu za iznos od 8.367,30 kn, nadzorom je utvrđeno da iznos od 566.413,05 kn, iskazane obveze tužitelja prema T. T. za nefakturiranu robu, nije  dokumentiran vjerodostojnom knjigovodstvenom dokumentacijom, niti I. p. d.o.o. niti T. T. Valja istaknuti da je ovlaštena osoba prvostupanjskog tijela tijekom nadzora zatražila dostavu relevantne dokumentacije vezane za sporni poslovni događaj, te je društvo T. T. dostavilo dokumentaciju Poreznoj upravi 15. rujna 2020., koja dokumentacija predstavlja sastavni dio spisa tuženika. Iz sadržaja poslovne dokumentacije tužitelja i navedenog društva ne proizlazi da bi predočene primke sadržavale podatke o tome tko je isporučitelj niti primatelj robe, otpremnice su bez popratne dokumentacije, što je nužno kod knjiženja obveze za nefakturiranu robu. U odnosu na knjiženja nabavne vrijednosti iz ulaznih računa od T. T. u promet konta aktive, nisu predočene evidencije iz kojih bi bilo vidljivo koja je nefakturirana roba od T. T. povezana sa ulaznim računima po kojima je knjižena obveza na kontu 2200 (pri čemu su gotovinski  računi  prvo knjiženi u promet konta 23191 Najma režije-V. Lj., konto imovine duguje i  u potražni promet konta 2200-T. T.). Nadalje, na zahtjev Porezne uprave T. T., nije  dostavio nikakve podatke o tome da potražuje od I. p. d.o.o. na dan 31. prosinca 2018. za nefakturiranu robu iznos od 570.213,05 kn niti da je  imao potraživanje za isporučenu nefakturiranu robu već potražuje (samo) iznos za fakturiranu robu od 12.167,30 kn, te T. T.  nije dostavio niti Ugovor o pristupanju dugu. Slijedom navedenoga, a kako tužitelj ne raspolaže vjerodostojnom dokumentacijom radi utvrđenja podataka za oporezivanje, odnosno nije dokazao/dokumentirao da je taj iznos nabavne vrijednosti za koji je terećena aktiva društva, obveza društva za primljenu nefakturiranu robu od dobavljača T. T. i da nabavna vrijednost, knjižena u aktivu društva, nije neiskazan prihod od realizacije Iločkih polja, primjenom odredbe članka 92. stavak 2.točka 2. i 3. OPZ-a za iznos od 566.413,05 kn procjenom je uvećana osnovica za oporezive isporuke u tuzemstvu, te je na taj iznos utvrđena obveza PDV-a od 141.603,26 kn. Također sud ocjenjuje da su stoga bili ispunjeni uvjeti primjene članka 92. stavak 2.točka 2. i 3. OPZ-a, pri čemu tužitelj nije relevantnim dokazima osporio niti visinu procjene koja je izvršena sukladno parametrima izraženim u OPZ-u, te se porezno tijelo prilikom procjene kretalo u skladu sa svrhom radi koje mu je dana ovlast procjene i u granicama dane ovlasti. Dakle, porezno je tijelo ispravno izvršilo procjenu i tužitelju povećalo osnovicu oporezivih isporuka u tuzemstvu te na istu utvrdilo obvezu PDV-a u iznosu od 141.603,26 kn, jer iz stanja spisa odnosno raspoložive uredne dokumentacije navedeni obrt 31. prosinca 2018. potražuje od tužitelja iznos od 12.167,30 kn, a tužitelj na taj dan iskazuje obvezu prema obrtu u iznosu od 8.367,30 kn. Odredbom članka 92. stavak 3. točka 1. i točka 2. OPZ-a propisano je da će pri utvrđivanju porezne osnovice procjenom, porezno tijelo polaziti od: raspoložive uredne poslovne dokumentacije, ako ona postoji, a nije proknjižena; odnosno od raspoložive uredne poslovne dokumentacije o poslovanju u određenom razdoblju kraćem od razdoblja oporezivanja (dnevnim, tjednim ili mjesečnim primicima), tako da se na temelju podataka o tom dijelu poslovanja procijeni porezna osnovica određenog razdoblja. Primjenom odredbe članka 92. stavak 5. OPZ-a  porezno tijelo po slobodnoj ocjeni odlučuje koje će mjerilo ili više njih iz stavka 3. i 4. ovoga članka koristiti za procjenu porezne osnovice.

11.2. Nadalje, tužitelju je osporen pretporez po stopi od 25% zbog povezanosti sa prijevarnim aktivnostima neplaćanja PDV-a u iznosu od 699.240,55 kn po računima od društva B.-T., analognim tumačenjem presude Suda Europske unije, presuda Suda (treće vijeće) od 6. srpnja 2006., Axel Kittel protiv Belgijske države (C-439/04) i Belgijska država protiv Recolta Recycling SPRL (C-440/04). U bitnome, na priloženim računima društva B.-T. navedeno je  da se odnose na usluge obrade i prerade,  obrade vinograda  i uzgoja  grožđa te na usluge obrade i prerade,  filtracije i punjenja vina. Uz navedene račune priloženi su spiskovi izvršitelja po mjesecima, te je uvidom u podatke ISPU, kumulativni pregled iz JOPPD po stjecatelju, za navedene izvršitelje utvrđena vrijednost primitaka po izvršitelju od nesamostalnog rada, uvećana za doprinose (iznos isplata iskazan u Tabeli 1, list 51- 53 prvostupanjskog rješenja). Navedeni izvršitelji ostvarivali su primitke od nesamostalnog rada kod drugih društava (u kojima je ista odgovorna osoba – D. I. - opunomoćenik tužitelja) i to: F. K. d.o.o., K. d.o.o. i R. i t. d.o.o., koji su, prema izjavi D. I. društva podizvođači fakturiranih usluga od društva B. T. d.o.o. za kupca I. p. d.o.o. Ukupan trošak društava u kojima su izvršitelji ostvarivali dohodak od nesamostalnog rada je 2.503.266,74 kn, a fakturirani trošak njihovog rada od strane B. T. d.o.o. bez PDV-a društvu tužitelja je veći za 293.695,46 kn. Slijedom navedenoga proizlazi da model ugovaranja outsourcinga za I. p. d.o.o. nije osigurao poslovno očekivano smanjenje troškova izvršitelja, već povećanje istih, te bi tužitelj imao manje troškove da su izvršitelji B. T. d.o.o., ostvarivali primitke od nesamostalnog rada kod tužitelja. Nadalje, društva podizvođača u kojima su izvršitelji primali dohodak od nesamostalnog rada, nisu uplaćivala poreze i doprinose niti su plaćali iskazani PDV na svojim izlaznim računima te je utvrđeno da je u društvima koja su pripojena također odgovorna ista osoba – D. I., te da niti ta društva ne plaćaju poreze i doprinose niti PDV te da se radi o nestajućim trgovcima (iscrpno specificirano u obrazloženju prvostupanjskog rješenja). Dakle, uvidom u dokumentaciju utvrđeno je: da je tužitelj povezan sa prijevarnim utajama PDV-a odnosno da je koristio pretporez u iznosu od 699.240,05 kn po ulaznim računima nestajućih trgovaca; da su društva R. i T. d.o.o. i F. K. d.o.o. nestajući trgovci, koji nisu plaćali zaračunati PDV društvu B. T. d.o.o., koje društvo po tim računima koristi pretporez, iako PDV nije uplaćen u državni proračun te je onda društvo B. T. d.o.o. po takvim ulaznim  računima  izdavatelja,  fakturiralo  tužitelju  usluge rada izvršitelja sa zaračunatim PDV-om  od 699.240,05  kn, koji PDV nije plaćen, osiguravajući tako tužitelju odbitak pretporeza; Korištenjem pretporeza umanjivan je zaračunati PDV kupcima I. p. d.o.o., a najveći kupac je C. o. d.o.o. u kojem je odgovorna osoba sin V. Lj. – K. Lj.; u svim prethodno citiranim društvima/dobavljačima ista je odgovorna osoba – D. I. koji je ujedno i opunomoćenik društva tužitelja. Slijedom navedenoga sud ocjenjuje pravilnim stav tuženika da je tužitelj znao ili morao znati da posluje s prijevarnim trgovcima koji ne plaćaju PDV jer je u svim društvima ista odgovorna osoba – D. I., pri čemu poslovne knjige za društvo tužitelja, kao što je već navedeno, vodi P. j.d.o.o. na temelju ugovora sa B. T. d.o.o. koje društvo zastupa također D. I., kao izvođač knjigovodstvenih usluga, a P. j.d.o.o., kao podizvođač. Dakle,  iz ugovora o vođenju poslovnih knjiga proizlazi da su B. T. d.o.o., zastupane po D. I., sklopile ugovor za knjigovodstvene usluge, za više društava među kojima je i društvo tužitelja te koji je imao uvid u poslovne knjige i izradu dokumentacije društva tužitelja; plaćanje računa društvu B. T. d.o.o. vršeno je knjiženjem (detaljni prikaz list 61 i 62 obrazloženja prvstupanjskog rješenja) pri čemu je razvidna netočnost upisanih poslovnih transakcija; iz dostavljenih ulaznih računa od B. T. d.o.o. proizlazi da je opunomoćenik tužitelja i direktor tog društva D. I. dostavio popis izvršitelja po mjesecima, isključivo imena osoba bez OIB-a, adrese kao ni naznake obavljenog posla i vremena. Iz obrazloženja navedene presude Suda Europske unije, u bitnome za ovaj upravni spor proizlazi i da porezni obveznik koji traži odbitak pretporeza mora izvršiti dobru provjeru poslovnog partnera postupajući pažnjom dobrog gospodarstvenika da bi izbjegao svoju odgovornost radi sudjelovanja u PDV prijevari, pri čemu je u ovoj upravnoj stvari dokazano da je tužitelj bio povezan sa prethodno citiranim poslovnim partnerima. Sud ocjenjuje da je prvostupanjska porezno tijelo pravilno osporilo pravo na odbitak pretporeza u iznosu od 699.240,05 kn i obračunalo porez na dodanu vrijednost po računima društva B.-T. odnosno R. i T. d.o.o i F. K. d.o.o. Dakle, tužitelj je znao ili morao znati da posluje s prijevarnim trgovcima koji ne plaćaju PDV, te je pravilno i pozivanje Porezne uprave na sadržaj navedene presude Suda Europske unije broj C-439/04 i C-440/04 od 6. srpnja 2006., u kojoj je navedeno da će se osoba koja je znala ili je trebala znati da kupnjom proizvoda ili usluge sudjeluje u prijevari povezanoj  s porezom na dodanu vrijednost smatrati sudionikom u toj prijevari, bez obzira da li je prodajom te robe ostvarila kakvu zaradu ili nije, te se PDV može naplatiti od svake osobe koja je sudjelovala u predmetnoj prijevari, odnosno može joj se uskratiti pravo na odbitak pretporeza.

11.3. iz sadržaja zapisnika o provedenom nadzoru proizlazi da su na listu 67 do 73 prvostupanjskog rješenja specificirani računi po kojima je osporen pretporez u iznosu od ukupno 356.048,42 kn, budući je utvrđeno da računi nisu vjerodostojne isprave prema članku 8. i članku 9. stavak 1., stavak 3., stavak 4., stavak 6., stavak 7. Zakona o računovodstvu (Narodne novine br. 78/2015, 134/2015, 120/2016, 116/2018, 42/2020, 47/2020), odnosno tužitelj ne vodi knjigovodstvo u skladu sa člankom 65. i člankom 66. OPZ-a, te je utvrđeno da je tužitelj odbio pretporez po računima društva C. o. d.o.o. (dobavljač), OIB: …, čiji sadržaj ne potvrđuje istinito i bez dvojbe da je  isporuka doista izvršena tužitelju. Stoga je tužitelju predmetni iznos pretporeza osporen sukladno članku 57. stavak 2. i članku 58. stavak 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost. Tijekom nadzora porezno je tijelo utvrdilo da je na svim računima društva C. o. d.o.o., osim računima na rednom broju 1,71,72,82,93 i 94 navedeno da je odgovorna osoba za izdavanje računa od C. o. d.o.o.- Đ. P., koja je od 23. siječnja 2018. i direktor društva tužitelja i osoba koja je prije unosa podataka iz knjigovodstvenih isprava/računa u poslovne knjige tužitelja, bila dužna provjeriti njihovu vjerodostojnost, što nije učinila. Dakle, porezno je tijelo utvrdilo da navedeni računi ne sadrže podatke iz kojih bi se moglo utvrditi da su prefakturiranja vršena u poduzetničke svrhe tužitelja, a ne za poduzetničke svrhe C. o. d.o.o. odnosno iz sadržaja računa i isprava navedenih na ulaznim računima od C. o. d.o.o., nije utvrđeno da je nabava po tim ulaznim računima odnosno isporuka stvarno obavljena društvu tužitelja. Nadalje, osporen je pretporez i po računima (raznih) dobavljača specificiranim u tabelama na listu 75-83 prvostupanjskog rješenja, uz pojedinačnu specifikaciju razloga nevjerodostojnosti istih kao knjigovodstvenih isprava, na temelju kojih računa je utvrđeno da isporuka nije stvarno obavljena, te odbitak pretporeza nije dopušten.

11.4. Slijedom navedenoga tužitelju  je utvrđena za nadzirano razdoblje obveza PDV-a u  iznosu  od ukupno 1.196.892,23 kn (prikaz tablica na listu 84 prvostupanjskog rješenja) bez iznosa kamata. Kamate na manje obračunatu obvezu PDV-a obračunate su od dana dospijeća porezne obveze do dana zaključivanja zapisnika odnosno 15. siječnja 2021., u iznosu od 116.859,456 kn, sukladno odredbama čl. 21. st. 1. toč. 2. i čl. 130. st. 7. OPZ-a.

12. Sud ocjenjuje pravilnim navod tuženika da tužitelj u prigovoru protiv zapisnika (kao ni kasnije tijekom postupka) nije iznio nove činjenice niti predložio izvođenje dokaza koji bi imali dokaznu snagu uvjerenja o nepravilnosti utvrđenja poreznog nadzora. Stoga nije bilo potrebe za donošenjem dopunskog zapisnika, u smislu odredbe članka 126. stavak 6. OPZ-a.

13.1. Člankom 89. OPZ-a propisano je da se oporezivanje temelji na podacima iz knjigovodstva i na evidencijama poreznog obveznika koje se vode u skladu s člancima 62. do 67. ovoga Zakona, ako okolnosti pojedinog slučaja ne upućuju na njihovu netočnost.

13.2. Sukladno odredbi članka 65. OPZ-a, knjigovodstvo se mora voditi u skladu s propisima i na način da stručna treća osoba može u primjerenom roku steći pregled nad poslovanjem poduzetnika te nastankom, razvojem i okončanjem poslovnih događaja.

13.3. Člankom 66. OPZ-a propisano je da knjiženja i druga evidentiranja treba obavljati potpuno, točno, pravodobno j uredno. Bilježenje podataka u poslovne knjige mora se temeljiti na urednim i vjerodostojnim knjigovodstvenim ispravama. (stavak 2). Smatra se da je isprava za knjiženje uredna kad se iz nje nedvosmisleno može utvrditi mjesto i vrijeme njezina sastavljanja i njezin materijalni sadržaj, što znači narav, vrijednost i vrijeme nastanka poslovne promjene povodom koje je sastavljena. Vjerodostojna je isprava ona koja potpuno i istinito odražava nastali poslovni događaj. (stavak 4). Knjiženja i druga evidentiranja ne smiju se mijenjati na način da se prvotni sadržaj više ne može utvrditi. Ne smiju se obaviti ni izmjene takvog značaja da je neizvjesno jesu li provedene odmah ili naknadno. (stavak 5).

13.4. Člankom 69. OPZ, propisano je da je porezni obveznik dužan tijekom poreznog postupka sudjelovati u utvrđivanju činjeničnog stanja na način da potpuno i istinito iznosi činjenice bitne za oporezivanje te da za svoje tvrdnje ponudi dokaze.

13.5. Člankom 122. stavak 1. OPZ, propisano je da je porezni obveznik dužan sudjelovati u utvrđivanju činjeničnog stanja bitnog za oporezivanje na način da daje obavijesti, predočava evidencije, poslovne knjige, poslovnu dokumentaciju i druge isprave ili imenuje osobu koja će to raditi u njegovo ime, o čemu je dužan obavijestiti porezno tijelo najkasnije do datuma početka poreznog nadzora utvrđenog u obavijesti iz članka 120. ovoga Zakona.

13.6. Člankom 58. stavak 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost propisano je da porezni obveznik ima pravo od PDV-a koji je obvezan platiti, odbiti iznos PDV-a (pretporez) koji je obvezan platiti ili ga je platio (plaćanjem računa dobavljaču) u tuzemstvu za isporuke dobara ili usluge koje su mu drugi porezni obveznici obavili za potrebe njegovih oporezivih transakcija.

13.7. Odredba članka 85. stavak 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost propisuje da porezni obveznik mora za razdoblje oporezivanja utvrditi obvezu PDV-a i iskazati je u prijavi PDV-a u kojoj se navode svi podaci potrebni za obračunavanje PDV-a odnosno ukupnu vrijednost oporezivih transakcija i iznos PDV-a i pretporeza po stopama PDV-a te ukupnu vrijednost oslobođenih transakcija i transakcija koje ne podliježu oporezivanju.

13.8. Člankom 131. do 135. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, br. 79/13, 85113 - ispravak, 160/13, 35/14, 157/14, 130/15, 1117, 41/17, 128/17), propisani su uvjeti za odbitak pretporeza te je člankom 131. stavak 1. Pravilnika propisano da porezni obveznici koji obavljaju oporezive isporuke dobara i usluga imaju pravo na odbitak pretporeza ako je isporuka poreznom obvezniku obavljena u svrhe njegove gospodarske djelatnosti, a člankom 133. stavak 1.  istog Pravilnika  propisano  je  da porezni  obveznik  ima  pravo  na  odbitak  pretporeza  u obračunskom razdoblju u kojem je primljeno dobro ili izvršena usluga i primljen račun sa svim podacima iz članka 79. Zakona.

13.9. Odredba članka 11. stavak 1. OPZ-a propisuje da se porezne činjenice utvrđuju prema njihovoj gospodarskoj biti. 

13.10. Odredba članka 6. OPZ-a, između ostaloga, propisuje da je porezno tijelo dužno zakonito utvrđivati sva prava i obveze iz porezno-pravnog odnosa, te je dužno utvrđivati sve činjenice koje su bitne za donošenje zakonite i pravilne odluke, pri čemu je s jednakom pažnjom dužno utvrditi i one činjenice koje idu u prilog poreznog obveznika.

13.11. Člankom 127. stavak 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost, propisano je da će se porezni obveznik koji obavlja u tuzemstvu isporuke dobara i usluga s pravom na odbitak pretporeza smatrati odgovornim ako iz objektivnih okolnosti proizlazi da je znao ili morao znati da će zbog prijevarnih aktivnosti dio ili cijeli iznos PDV-a vezan za isporuku koja mu je obavljena, ili bilo koju prethodnu ili sljedeću isporuku istih dobara ili usluga, ostati neplaćen; stavkom 2. navedenog članka propisano je da ako se sukladno stavku 1. ovoga članka utvrdi odgovornost poreznog obveznika, istome će se osporiti pravo na pretporez.

14. Dakle, porezni obveznik nema pravo na odbitak pretporeza već na temelju  formalne činjenice da je primio račun na kojem je iskazan porez na dodanu vrijednost ukoliko takav račun, na vjerodostojan način u smislu odredbi OPZ-a i Zakona o računovodstvu ne ukazuje na poslovnu promjenu, pri čemu je ovlast poreznog tijela ispitati je li dokumentacija na temelju koje tužitelj iskazuje odbitak pretporeza vjerodostojna.

15. Sud ocjenjuje pravilnim zaključak prvostupanjskog tijela kao i tuženika da tužitelj  nije predočio vjerodostojnu dokumentaciju kojom bi dokazao da su isporuke dobara/usluga obavljene tužitelju prema ulaznim računima primljenim od dobavljača (kao poreznog obveznika), te stoga nisu ispunjeni uvjeti za priznavanje iskazanog pretporeza kod tužitelja, propisane odredbama Zakona o porezu na dodanu vrijednost i Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost. Slijedom navedenoga je tužitelju osporeno (i) pravo na odbitak pretporeza u iznosu od 356.048,42 kn, sukladno odredbi članka 66. OPZ-a, odnosno zbog izostanka vjerodostojne dokumentacije koja bi stvarno odražavala nastalu poslovnu transakciju - da su isporuke po predmetnim ulaznim računima dobavljača doista obavljene.

16. Iz presude Suda Europske unije broj C-273/18, ECLI:EU:C:2019:588, od 10. srpnja 2019. proizlazi da utvrđenje postojanja zlouporabe u području PDV‑a zahtijeva ispunjenje dvaju uvjeta, odnosno, s jedne strane, da rezultat predmetnih transakcija, usprkos formalnoj primjeni uvjeta koji su predviđeni relevantnim odredbama Direktive o PDV‑u (Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1.), kako je izmijenjena Direktivom Vijeća 2010/45/EU od 13. srpnja 2010. (SL 2010., L 189, str. 1.) i nacionalnog zakonodavstva kojim se ona prenosi), bude ostvarivanje porezne pogodnosti čije je dodjeljivanje u suprotnosti s ciljem koji se želi ostvariti tim odredbama i, s druge strane, da iz svih objektivnih elemenata proizlazi da je osnovni cilj predmetnih transakcija ograničen samo na ostvarivanje te porezne pogodnosti (također i presuda od 17. prosinca 2015, WebMindLicenses, C‑419/14, EU:C:2015:832, t. 36.).

17. Sud ocjenjuje da je prvostupanjsko tijelo na temelju pravilno provedenog upravnog postupka, kao i na temelju pravilno i potpuno utvrđenog činjeničnog stanja, te dokaza uvida u materijalnu dokumentaciju (posebice računa na temelju kojih je tužitelj koristio pravo na odbitak pretporeza) i knjigovodstvo tužitelja (u odnosu na koje su utvrđeni i specificirani nedostaci), utvrdilo obvezu poreza na dodanu vrijednost, pri čemu su u zapisniku kao i prvostupanjskom rješenju detaljno navedene relevantne činjenice u smislu podataka o plaćanjima, vjerodostojnosti istih prema Zakonu o računovodstvu i OPZ-u, odnosno stvarni tijek događaja, te su specificirane odlučne činjenice na kojima se temelji utvrđena obveza kao i pravna osnova oporezivanja.

18. Tužitelj tijekom postupka ka niti tijekom upravnog spora nije dokazao istinitost navoda o pogrešnom utvrđenju činjeničnog stanja od strane Porezne uprave zbog primjene elektroničke arhive kao oblika likvidacije računa, nit je o navedenoj okolnosti predložio izvođenje dokaza vještačenjem po vještaku financijsko – knjigovodstvene struke.

19. U pogledu odluke tuženika o trošku zastupanja tužitelja u upravnom postupku od strane opunomoćenika iz redova odvjetnika valja istaknuti da predmetna nepravilnost nije od utjecaja na zakonitost osporavane odluke tuženika, s obzirom da postupak nije okončan povoljno za tužitelja, u smislu odredbe članka 162. stavak 1. ZUP-a.

20. Valja istaknuti da je  Vrhovni sud Republike Hrvatske u presudi poslovni broj U-zpz 44/2016-6 od 14. srpnja 2021. utvrdio da kad je postupak koji je pokrenut po službenoj dužnosti okončan povoljno za stranku, troškove postupka snosi javnopravno tijelo koje je postupak pokrenulo (uključujući troškove zastupanja po opunomoćeniku odvjetniku), odnosno troškovi zastupanja po odvjetniku troškovi su stranke, a ne odvjetnika (stoga ovdje nije riječ o primjeni članka 162. ZUP-a). Ako stranci pripada naknada troškova upravnog postupka prema za to propisanim kriterijima, pripadaju joj i troškovi zastupanja po opunomoćeniku koji je odvjetnik.

21. Slijedom svega navedenoga sud smatra da prvostupanjsko tijelo i tuženik donošenjem navedenih rješenja u ovoj upravnoj stvari nisu u utvrđenju obveze manje obračunatog poreza na dodanu vrijednost kod tužitelja pristupili na ekstenzivan formalistički način, te nisu povrijedili smisao provedbe poreznog nadzora, jer promatranjem nastalih (poreznih) obveza u njihovoj gospodarskoj biti proizlazi da je u postupanju tužitelja bilo obilježja zlouporabe prava odnosno propusta plaćanja porezne obveze.

22. Slijedom navedenoga, osporavano rješenje tuženika ocjenjuje se zakonitim, te je valjalo odlučiti kao u toč. I. i toč. II. izreke presude, primjenom odredbe članka 57. stavak 2. Zakona o upravnim sporovima.                                                                                                         

23. Naknadu troška u ovom upravnom sporu zatražio je tužitelj i to za radnju sastava tužbe i za radnju zastupanja na raspravi održanoj 31. siječnja 2023., sukladno Tbr. 23 i Tbr. 50 Tarife o nagradama i naknadi troškova za rad odvjetnika (Narodne novine br. 142/12, 103/14, 118/14, 107/15, 37/22 i 126/22).

24. Kako je tužitelj izgubio upravni spor u cijelosti, valjalo je primjenom odredbe članka 79. stavak 4. Zakona o upravnim sporovima odlučiti kao u toč. III. izreke ove presude.

 

U Osijeku 7. veljače 2023.                                                                                                           

 

                                                                                                                  Sutkinja

                                                                                                                                    Blanka Sajter v.r.

 

 

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi ovome sudu u roku od 15 dana od dana dostave presude, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude.