- 1 -              U-zpz 63/2021-8

 

 

 

 

 

Broj: U-zpz 63/2021-8

 

 

 

U   I M E   R E P U B L I K E   H R V A T S K E

P R E S U D A

 

              Vrhovni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca Željka Glušića predsjednika vijeća, mr. sc. Igora Periše člana vijeća i suca izvjestitelja, Renate Šantek članice vijeća, Željka Šarića člana vijeća i Željka Pajalića člana vijeća, u upravnom sporu tužitelja G. B., M., kojeg zastupa punomoćnica L. S., odvjetnica u P., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z., radi utvrđenja poreza na dohodak, odlučujući o zahtjevu Državnog odvjetništva Republike Hrvatske broj GZ-DO-169/2021-6 od 19. kolovoza 2021. za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske poslovni broj Usž-4066/20-2 od 24. veljače 2021., kojom je potvrđena presuda Upravnog suda u Rijeci poslovni broj UsI-687/20-4 od 13. kolovoza 2020, u sjednici održanoj 17. studenog 2021.

 

p r e s u d i o   j e:

 

Zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude odbija se kao neosnovan.

 

Obrazloženje

 

1. Pobijanom presudom Visokog Upravnog suda Republike Hrvatske poslovni broj Usž-4066/20-2 od 24. veljače 2021. odbijena je žalba tuženika te je potvrđena presuda Upravnog suda u Rijeci poslovni broj UsI-687/20-4 od 13. kolovoza 2020. kojom je poništeno rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/15-02/86, URBROJ: 513-04-20-2 od 28. veljače 2020., rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda I., H. p., G. k. i L., Ispostave P., KLASA: UP/I-410-23/2012-02/2373, URBROJ: 513-07-28-06-15-7 od 20. srpnja 2015. i rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda P., KLASA: UP/I-410-23/2012-02/2373, URBROJ: 513-07-18-03-2014-03 od 10. srpnja 2014.

 

2. Poništenim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda I., H. p., G. k. i L., Ispostave P., KLASA: UP/I-410-23/2012-02/2373, URBROJ: 513-07-28-06-15-7 od 20. srpnja 2015. kojim je žalba tužitelja djelomično uvažena te je izmijenjeno rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda P., Ispostave P., KLASA: UP/I-410-23/2012-02/2373, URBROJ: 513-07-18-03-2014-03 od 10. srpnja 2014. i utvrđeno da se tužitelju za 2011. utvrđuje drugi dohodak u iznosu od 488.262,01 kn te obveza plaćanja poreza i prireza u iznosu od 160.316,08 kn.

 

3. Protiv presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske Državno odvjetništvo Republike Hrvatske (dalje: DORH) podnijelo je zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude (dalje: zahtjev) zbog pogrešne primjene materijalnog prava te predložilo Vrhovnom sudu Republike Hrvatske prihvatiti zahtjev i preinačiti presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske i Upravnog suda u Rijeci.

 

4. Tužitelj je u odgovoru na zahtjev predložio da ovaj sud odbije zahtjev kao neosnovan.

 

5. Zahtjev nije osnovan.

 

6. Predmet postupka je obveza tužitelja na plaćanja poreza i prireza na dohodak za 2011.

 

7. Postupajući na temelju odredbe čl. 78. st. 6. Zakona o upravnim sporovima (Narodne novine br. 20/10, 143/12, 152/14, 94/16, 29/17, dalje: ZUS) Vrhovni sud Republike Hrvatske ispitao je pobijanu presudu samo u granicama predmetnog zahtjeva.

 

8. Prema odredbi čl. 78. st. 2. ZUS zahtjev može podnijeti DORH u roku od šest mjeseci od dana dostave pravomoćne sudske presude strankama.

 

9. Predmetnim zahtjevom osporava se stajalište upravnih sudova prema kojem je u ovom slučaju tijekom trajanja žalbenog postupka nastupila relativna zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze, odnosno sporna je pravilnost primjene odredbi čl. 94. do 96. Općeg poreznog zakona (Narodne novine br. 147/08, 18/11, 78/12, 136/12, 73/13, 26/15 i 44/16 – dalje: OPZ/08).

 

10. U postupku koji je prethodio podnošenju zahtjeva utvrđeno je:

 

- da je obveza tužitelja na plaćanje razlike poreza i prireza na dohodak za 2011. u iznosu od 160.316,08 kn utvrđena prvostupanjskim rješenjima od 10. srpnja 2014. i 20. srpnja 2015., a sve nakon što je proveden naknadni nadzor s obzirom na to da tužitelj u poreznoj prijavi za 2011. nije točno iskazao drugi dohodak,

 

- da je protiv gore navedenog rješenja prvostupanjskog tijela od 20. srpnja 2015. tužitelj izjavio žalbu koja je odbijena rješenjem tuženika od 28. veljače 2019.,

 

- da je predmetno rješenje tuženika od 28. veljače 2019. dostavljeno tužitelju 6. svibnja 2020.

 

11. Na temelju gore utvrđenog činjeničnog stanja prvostupanjski upravni sud smatra da je u predmetnoj upravnoj stvari u tijeku žalbenog postupka nastupila relativna zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje predmetne porezne obveze, budući je u provedenom postupku ispitivanja izvora imovine tek donošenjem Zapisnika od 9. svibnja 2014. i dopunskog Zapisnika od 16. lipnja 2014. utvrđeno da ima osnove za oporezivanje tužitelja, pa je u skladu s odredbom čl. 94. st. 4. OPZ/08 zastara prava na utvrđivanje predmetne porezne obveze počela teći od 1. siječnja 2015., dok je zastara zadnji puta prekinuta 24. kolovoza 2015. kada je tužitelju izvršena dostava prvostupanjskog rješenja od 20. srpnja 2015. S obzirom na to da je od 24. kolovoza 2015. do dostave drugostupanjskog rješenja tužitelju (6. svibnja 2020.) proteklo više od tri godine, prvostupanjski upravni sud je na temelju odredbe čl. 94. st. 1. OPZ/08 utvrdio da je nastupila relativna zastara poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze poreza na dohodak te je na temelju odredbe članka 58. st. 1. ZUS usvojio tužbeni zahtjev tužitelja i poništio predmetna rješenja.

 

12. Visoki upravni sud Republike Hrvatske ocijenio je da je izneseno pravno shvaćanje prvostupanjskog suda pravilno i u skladu s odredbama primijenjenog OPZ/08, s obzirom na to da je tijekom žalbenog postupka nastupila relativna zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze te da u predmetnom slučaju nema mjesta primjeni odredbe čl. 197. st. 2. Općeg poreznog zakona (Narodne novine br. 115/16, dalje:OPZ/16).

 

13. Prigovor pogrešne primjene materijalnog prava, kojim se osporava pravno shvaćanje izraženo u presudama upravnih sudova, DORH obrazlaže navodeći kako su nižestupanjski sudovi u ovom slučaju propustili primijeniti odredbu čl. 197. st. 2. OPZ/16, kojom je propisana iznimka od st. 1. te odredbe, a prema kojoj odredbi će se postupci za utvrđivanje zastare započeti po zahtjevu poreznog obveznika prema odredbama OPZ/08, u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara, dovršiti prema odredbama tog zakona. Tumačeći navedenu odredbu argumentum, a contrario, proizlazi da će se prema novom zakonu (OPZ/16) dovršiti postupci u onim  slučajevima u kojima do njegova stupanja na snagu nije nastupila zastara.

 

14. U konkretnom slučaju, prema mišljenju DORH-a, na dan stupanja na snagu OPZ/16 (1. siječnja 2017.), nije nastupila relativna zastara prava na utvrđenje porezne obveze. S obzirom na navedeno te s obzirom na to da je u konkretnom slučaju prije donošenja drugostupanjskog rješenja stupio na snagu novi porezni propis (OPZ/16) koji je ukinuo institut relativne zastare i predvidio samo šestogodišnji rok za nastupanje apsolutne zastare, to se, prema tumačenju DORH-a, na pitanje zastare više nije mogao primijeniti ranije važeći OPZ/08, odnosno nije bilo moguće utvrditi nastup relativne zastare u ovom slučaju primjenom odredbi toga zakona.

 

15. Osnovan je prigovor DORH-a da se u predmetnom slučaju na pitanje zastare nisu mogle primijeniti odredbe OPZ/08, međutim predmetni zahtjev trebalo je odbiti i pravilnom primjenom materijalnog prava. Naime, prema odredbi čl. 94. st. 4. OPZ/08, zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je u tijeku postupka ispitivanja izvora imovine utvrđeno da ima osnove za oporezivanje. S obzirom na navedeno, zastara prava na utvrđivanje predmetne porezne obveze počela je teći od 1. siječnja 2015., dok je zastara zadnji puta prekinuta 24. kolovoza 2015. kada je tužitelju izvršena dostava prvostupanjskog rješenja od 20. srpnja 2015. Polazeći od navedenih utvrđenja, u konkretnom slučaju zastara prava na utvrđivanje poreza na dohodak počela je teći iznova 24. kolovoza 2015., pa od tog dana pa do stupanja na snagu OPZ/16 (1. siječnja 2017.) još nije nastupila relativna zastara jer nije protekao rok od 3 godine iz članka 94. st. 1. i 2. OPZ/08. Stoga se prema odredbi čl. 197. st. 2. OPZ/16 na ovaj slučaj, vezano za pitanje zastare na utvrđivanje porezne obveze, trebaju primijeniti odredbe OPZ/16, a ne odredbe OPZ/08.

 

16. Također, ovaj sud napominje da činjenica je li porezni obveznik podnio poseban zahtjev za utvrđenje zastare ili nije, odnosno je li istaknuo prigovor zastare u postupku pokrenutom po službenoj dužnosti radi utvrđivanja porezne obveze ili nije, ne može biti razlog za nejednako oporezivanje, niti ta činjenica može opravdati različite pravne posljedice u pogledu prijelaznog režima u pogledu zastare, u situaciji kada je porezno tijelo i po službenoj dužnosti, neovisno o radnjama poreznog obveznika, dužno paziti na nastupanje zastare.

 

17. Prema odredbi čl. 108. st. 1. OPZ/16., koji je stupio na snagu 1. siječnja 2017., pravo i obveze poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, pravo i obveza poreznog tijela na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe te pravo poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe zastarijeva za šest godina računajući od dana kada je zastara počela teći, a prema st. 2. toga članka zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći istekom godine u kojoj je nastala porezna obveza, dok je nastanak porezne obveze propisan posebnim poreznim zakonima.

 

18. S obzirom na to da je nastanak porezne obveze propisan posebnim poreznim zakonom, u predmetnom slučaju su za navedeno pitanje mjerodavne odredbe Zakona o porezu na dohodak (Narodne novine br. 177/04, 73/08, 80/10, 114/11, dalje: ZOPND). Odredbom čl. 42. st. 1. ZOPND propisano je da su obveznici poreza na dohodak dužni nakon isteka poreznog razdoblja (kalendarske godine) podnijeti godišnju poreznu prijavu propisanog oblika i sadržaja. Prema st. 2. navedenog članka zakona godišnja porezna prijava podnosi se do kraja veljače tekuće godine za prethodnu godinu. Slijedom navedenog, iz citiranih odredbi ZOPND proizlazi da se obveza poreza na dohodak za porezno razdoblje od kalendarske godine utvrđuje na temelju godišnje prijave koja se za proteklu godinu podnosi u tekućoj godini. Stoga je zastara utvrđivanja predmetne obveze poreza na dohodak za 2011. počela teći nakon isteka 2012., kao godine u kojoj je tu obvezu trebalo utvrditi, odnosno počela je teći 1. siječnja 2013.

 

19. Dakle, prije nastupa relativne zastare prava na utvrđivanje porezne obveze, odnosno prije donošenja drugostupanjskog rješenja 28. veljače 2020. stupio je na snagu novi OPZ/16 koji se primjenjuje na ovaj slučaj, kojim je glede zastare prava poreznog tijela na utvrđivanje i naplatu porezne obveze propisan jedinstveni šestogodišnji zastarni rok koji počinje teći istekom godine u kojoj je nastala porezna obveza, a što je u ovom slučaju 1. siječanj 2013. Prema tome, s obzirom na to da je od 1. siječnja 2013. do dostave drugostupanjskog rješenja tužitelju (6. svibnja 2020.) proteklo više od šest godina, i pravilnom primjenom materijalnog prava trebalo je poništiti predmetna rješenja zbog toga što je nastupila apsolutna zastara prema odredbi čl. 108. st. 1. OPZ/16.

 

20. Slijedom navedenog, predmetni zahtjev DORH-a odbijen je kao neosnovan te je na temelju odredbe čl. 78. st. 3. ZUS riješeno kao u izreci ove presude.

 

Zagreb, 17. studenog 2021.

 

                            Predsjednik vijeća:

              Željko Glušić, v.r.