1

Poslovni broj: 2 UsI-1071/2020-6 

 

 

 

 

 

 

 

Poslovni broj: 2 UsI-1071/2020-6 

 

 

 

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

 

P R E S U D A

 

 

Upravni sud u Osijeku, po sucu Berislavu Babiću, uz sudjelovanje zapisničarke Adele Franc, u upravnom sporu tužitelja M. m. k. i s. d.o.o. iz T., J. P., OIB: …, kojeg zastupa opunomoćenica I. V. M., odvjetnica u O., protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Frankopanska 1, OIB: 18683136487, radi utvrđivanja duga poreznog jamca, 19. siječnja 2021.

 

p r e s u d i o   j e 

 

1. Poništava se rješenje Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak KLASA: UP/II-415-01/15-01/31, URBROJ: 513-04/20-2 od 28. srpnja 2020. i rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Osijek KLASA: UP/I-415-07/14-01/3, URBROJ: 513-07-14-03-02/003-14-02 od 15. prosinca 2014.

 

2. Nalaže se tuženiku da tužitelju namiri trošak upravnog spora u iznosu od 5.000,00 kuna i to sve u roku od 30 dana, od pravomoćnosti ove presude.

 

Obrazloženje

 

Osporavanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Osijek KLASA: UP/I-415-07/14-01/3, URBROJ: 513-07-14-03-02/003-14-02 od 15. prosinca 2014. kojim je utvrđeno da je tužitelj odgovoran zbog zlouporabe prava, kao porezni jamac za neplaćene porezne obveze trgovačkog društva M. m. d.o.o. koje na dan 18. studenog 2014. ukupno iznose 217.932,45 kn (glavnica 150.321,81 kn i kamate 67.610,64 kn).

Tužitelj u tužbi osporava zakonitost rješenja tuženika i prvostupanjskog tijela zbog pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja, pogrešne primjene materijalnog prava i povreda pravila postupka. Ističe prigovor zastare prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze u vezi čega navodi da je u tijeku žalbenog postupka nastupila relativna zastara prava na utvrđivanje porezne obveze budući da je od dana donošenja prvostupanjskog rješenja (15. prosinca 2014.) do dana donošenja drugostupanjske odluke (28. srpnja 2020.) proteklo više od tri godine. Nadalje, navodi da nikada nije zaprimio rješenje o ovrsi od 22. travnja 2014. kojim je određena ovrha pljenidbom, procjenom i prodajom pokretnina temeljem ovršne isprave. Smatra da nije moglo doći do pokretanja postupka utvrđivanja zlouporabe prava iz porezno dužničkog odnosa stoga što se navedeni postupak provodi jedino u slučaju nemogućnosti naplate poreznog duga od poreznog obveznika. Tužitelj navodi kako su se tadašnja direktorica tužitelja i direktor poreznog obveznika osobno obvezali za obveze M. m. d.o.o. i koje obveze još uvijek podmiruju. U tužbi tužitelj predlaže provođenje dokaza saslušanjem svjedoka Z. Ć. i J. Ć. te predlaže da sud usvoji tužbeni zahtjev i poništi pobijano rješenje tuženika kao i prvostupanjsko rješenje te potražuje trošak ovog upravnog spora za sastav tužbe u iznosu od 2.500,00 kn.

U odgovoru na tužbu, tuženik navodi kako ostaje pri osporavanom rješenju te ponavlja navode iz obrazloženja rješenja. Predlaže da Sud odbije tužbeni zahtjev.

Dana 12. siječnja 2021. pred ovim sudom je održana rasprava na koju je pristupila opunomoćenica tužitelja dok nije pristupio uredno pozvani tuženik te je ista održana bez njegove prisutnosti sukladno članku 39. stavku 2. Zakona o upravnim sporovima (Narodne novine, broj: 20/10., 143/12., 152/14., 94/16 i 29/17.).

Na održanoj raspravi opunomoćenica tužitelja ostala je kod tužbe i tužbenog zahtjeva te je priložila u spis članak u svezi sudske prakse Visokog upravnog suda po pitanju zastare. Zatražila je naknadu troška upravnog spora za sastav tužbe i zastupanje na ročištu u iznosu od 5.000,00 kuna.

Sud je na raspravi odbio dokazni prijedlog tužitelja za saslušanjem svjedoka Z. Ć. i J. Ć. jer je prema stajalištu ovoga suda činjenično stanje u dovoljnoj mjeri utvrđeno za donošenje pravilne odluke pa je izvođenje daljnjih dokaza nepotrebno.

 Tijekom upravnoga spora sud je izvršio uvid u spis, spis tuženika te sve isprave koje prileže istome.

Na temelju razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, sukladno članku 55. stavku 3. Zakon o upravnim sporovima, utvrdio da je tužbeni zahtjev osnovan.

Institut porezne zastare reguliran je odredbama čl. 94. do čl. 96. Općeg poreznog zakona (NN br. 147/08, 18/11, 78/12, 136/12, 73/13, nastavno: OPZ).

Odredbom članka 94. stavka 1. OPZ propisano je da pravo poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata zastarijeva za tri godine računajući od dana kada je zastara počela teći. U stavku 5. istog članka OPZ propisano je da zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je utvrđena zloupotreba prava u porezno - dužničkom odnosu.

Prema članku 95. stavku 1. i 3. OPZ tijek zastare prava na utvrđivanje, odnosno prava na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe prekida se svakom službenom radnjom poreznog tijela usmjerenom na utvrđivanje ili naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe, koja je dostavljena na znanje poreznom obvezniku. Nakon poduzetih radnji zastarni rok počinje ponovno teći.

Nadalje, odredba članka 24. stavka 2. OPZ propisuje da prava iz porezno-dužničkog odnosa prestaju zastarom.

Odredbom članka 6. stavka 1. i 2. OPZ propisano je da je porezno tijelo dužno zakonito utvrđivati sva prava i obveze iz porezno-pravnog odnosa. Porezno tijelo dužno je utvrđivati sve činjenice koje su bitne za donošenje zakonite i pravilne odluke, pri čemu je s jednakom pažnjom dužno utvrditi i one činjenice koje idu u prilog poreznog obveznika.

Člankom 170. stavkom 1. OPZ propisano je da je nadležno drugostupanjsko porezno tijelo dužno ispitati zakonitost pobijanog poreznog akta u cijelosti, a posebno u dijelovima na koje se odnosi žalba.

Odredbe članka 6. stavka 1. i 2. OPZ utemeljuju načela zakonitosti i načelo materijalne istine u poreznom postupku. Ostvarivanje načela zakonitosti u poreznom postupku znači da je tijelo koje rješava određenu upravnu – poreznu stvar dužno u svemu se pridržavati materijalnih propisa koje primjenjuje u rješavanju upravne stvari te propisa kojima je reguliran postupak rješavanje određene upravne stvari. To se odnosi kako na sve radnje tako i na cjelokupan rad tijela na rješavanju upravne stvari. Načelo materijalne istine logičan je slijed zakonite provedbe poreznog postupka i obvezuje porezno tijelo da utvrdi sve činjenice bitne za donošenje odluke, dakle i one koje idu u prilog poreznom obvezniku, što međutim ne isključuje primjenu pravila o teretu dokazivanja ustanovljenog odredbom čl. 78. OPZ.  

Sukladno navedenom, valja navesti da odredba članka 24. stavka 2. OPZ izričito propisuje da prava iz porezno-dužničkog odnosa prestaju zastarom, a što upućuje na prekluzivnu narav zastare u poreznom pravu pa ovaj Sd smatra da su porezna tijela, i to kako prvostupanjsko tako i drugostupanjsko tijelo, dužna po službenoj dužnosti paziti na nastup zastare kao činjenice koja ide u prilog poreznom obvezniku te nakon nastupa zastare više nisu ovlaštena poduzimati nikakve radnje usmjerene na utvrđivanje porezne obveze, a radnja koju porezno tijelo u takvoj situaciji poduzmu neće biti na zakonu osnovana, koje shvaćanje je zauzeo i Visoki upravni sud Republike Hrvatske u zaključku broj: 6 Su–507/2014-2 od 7. studenoga 2014., a koje ovaj ud u cijelosti prihvaća. 

Stoga, obveza poreznog tijela da po službenoj dužnosti pazi na nastup zastare ne prestaje donošenjem prvostupanjskog poreznog rješenja, već se proteže kroz sve faze postupka, pa tako i na postupanje drugostupanjskog tijela po žalbi.

Imajući u vidu navedeno, ud smatra da se porezna obveza, u slučaju kad je protiv poreznog rješenja podnijeta žalba, tek donošenjem i dostavom stranci tuženikovog rješenja o odbijanju ili odbacivanju podnesene žalbe smatra utvrđenom te stoga smatra da je porezno tijelo sve do tada dužno paziti na nastup zastare, kako apsolutne tako i relativne, budući da OPZ ne radi razliku kod propisivanja tijeka i prekida tijeka tih vrsta zastare (članak 95. OPZ).

Navedeno također proizlazi i iz odredbe članka 94. stavka 6. OPZ, prema kojoj zastara prava na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe počinje teći nakon isteka godine u kojoj je porezni obveznik sam utvrdio poreznu obvezu ili nakon isteka godine u kojoj je porezno tijelo utvrdilo poreznu obvezu, kamate i troškove ovrhe, kao i iz odredbe članka 167. stavka 1. OPZ prema kojoj žalba izjavljena protiv poreznog rješenja (u pravilu) odgađa njegovo izvršenje do donošenja rješenja o žalbi.

Stoga nije prihvatljivo tumačenje prema kojemu se porezna obveza smatra utvrđenom već prvostupanjskim rješenjem, nakon čijeg donošenja više ne može teći zastara, budući da bi navedeno značilo da već donošenjem prvostupanjskog poreznog rješenja, dakle prije njegove izvršnosti, počinje teći zastara prava poreznog tijela da naplati poreznu obvezu, a što je suprotno duhu i smislu zakona, budući da zastara prava tijela na naplatu poreza ne može početi teći prije nego li je porezno tijelo uopće steklo mogućnost da tu obvezu prisilno naplati, a do čega dolazi tek izvršnošću prvostupanjskog rješenja, dakle donošenjem (procesno ili materijalno) negativne odluke o izjavljenoj žalbi.

Suprotno tumačenje, u slučajevima kada je tuženik odlučivao o žalbi preko tri godine, onemogućilo bi porezno tijelo u prisilnoj naplati poreznog duga, budući da bi zastara prava na naplatu poreza, koja počinje teći od isteka godine u kojoj je porezna obveza utvrđena (članak 94. stavak 4. OPZ), dakle, od isteka godine u kojoj je donijeto prvostupanjsko rješenje, mogla nastupiti prije donošenja i dostave drugostupanjske negativne odluke o žalbi, dakle prije nego li je u pravilu porezno tijelo uopće steklo zakonsku mogućnost da pokrene postupak prisilne naplate duga, a budući da podnesena žalba u pravilu odgađa  izvršenje pobijanog poreznog akta (članak 167. stavak 1. OPZ). U onim situacijama kada ovakvo tumačenje ne bi onemogućilo prisilnu naplatu, ono bi svakako značajno smanjilo vremenski raspon u kojem porezno tijelo može prisilno naplatiti neplaćenu poreznu obvezu, na način da to razdoblje više ne bi iznosilo šest godina (koliko je propisano za apsolutnu zastaru prava na naplatu poreznog duga), već samo onoliko vremena koliko je do nastupa zastare preostalo nakon donošenja drugostupanjske odluke, što bi u istaknutom primjeru značilo manje od tri godine. Navedeno ograničenje značajno bi smanjilo i ograničilo mogućnosti poreznog tijela da prisilno naplati dug, na način da bi mu šestogodišnje razdoblje skratilo za svo vrijeme koliko je iznosilo trajanje postupka po žalbi, iako u to vrijeme, zbog načelno odgodnog učinka žalbe po izvršenje prvostupanjskog rješenja, tijelo nije moglo poduzeti nikakve radnje u svrhu prisilne naplate obveze, a što zasigurno ne bi bilo u duhu i smislu zakona.

Naime, ud smatra da ne postoji mogućnosti dvojakog tumačenja trenutka utvrđenosti porezne obveze, na način da bi u smislu tijeka zastare prava na utvrđenje ta obveza bila utvrđena već prvostupanjskim rješenjem, a u smislu tijeka zastare prava na naplatu tek donošenjem i dostavom drugostupanjskog negativnog rješenja, kako iz razloga što odredbe OPZ-a ne pružaju podlogu za takvo tumačenje, a tako i iz razloga što bi čitav drugostupanjski žalbeni postupak predstavljao pravni vakuum za čijeg trajanja ne teče ni zastara prava na utvrđivanje ni zastara prava na naplatu.

Sukladno svemu navedenom, stajalište je ovog uda da je tuženik kao drugostupanjsko porezno tijelo dužan po službenoj dužnosti paziti ne samo na nastup zastare u tijeku prvostupanjskog postupka, u okviru svoje dužnosti da ispita zakonitost pobijanog poreznog akata u cijelosti, ne ograničavajući se na žalbene razloge (članak 170. stavak 1. OPZ), već je dužan po službenoj dužnosti voditi računa i o zakonitosti vlastitog postupanja u trenutku poduzimanja određene radnje, pa tako i o eventualnom nastupu zastare, kako relativne tako i apsolutne, u vrijeme dok se spis nalazi na rješavanju o žalbi poreznog obveznika.

 Iz podataka spisa proizlazi da je tužitelj utvrđen poreznim jamcem za neplaćene obveze poreznog društva M. m. d.o.o. rješenjem prvostupanjskog tijela od 15. prosinca 2014. protiv kojega je izjavio žalbu o kojoj je tuženik odlučio osporavanim rješenjem od 28. srpnja 2020.

U predmetnoj upravnoj stvari zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze počela je teći istekom godine u kojoj je utvrđena zlouporaba prava u porezno-dužničkom odnosu, odnosno ista je počela teći 1. siječnja 2015., kako to propisuje odredba članka 94. stavka 5. OPZ.

U konkretnom slučaju, iz dokumentacije koja prileži spisu razvidno da je drugostupanjsko rješenje kojim je odlučeno o tužiteljevoj žalbi doneseno 28. srpnja 2020., a isto je tužitelju dostavljeno 17. rujna 2020. 

Stoga, imajući u vidu ranije iznijeto pravno shvaćanje da se u slučaju kad je protiv poreznog rješenja podnijeta žalba upravni postupak smatra okončanim tek nakon dostave drugostupanjskog rješenja poreznom obvezniku, odnosno da se porezna obveza smatra utvrđenom tek nakon što se doneseno drugostupanjsko rješenje dostavi stranci, a koje pravno shvaćanje je zauzeo i Vrhovni sud Republike Hrvatske u presudi posl. br. U-zpz 35/16 od 4. travnja 2018, to obzirom da je od dostave prvostupanjskog poreznog rješenja do dostave drugostupanjskog rješenja tužitelju prošlo više od tri godine i da u tom periodu porezno tijelo nije poduzelo nikakvu službenu radnju usmjerenu na utvrđivanje predmetne porezne obveze, Sud utvrđuje da je u tijeku drugostupanjskog postupka nastupila relativna zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje poreznih obveza po ovoj osnovi (zlouporaba prava)

Sukladno navedenom, a kako se zbog nastupa relativne zastare osporavano tuženikovo rješenje ne može ocijeniti zakonitim, to je na temelju odredbe članka 58. stavka 1. ZUS valjalo poništiti osporavano rješenje tuženika KLASA: UP/II-415-01/15-01/31, URBROJ: 513-04/20-2 od 28. srpnja 2020. kao i prvostupanjsko rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Osijek KLASA: UP/I-415-07/14-01/3, URBROJ: 513-07-14-03-02/003-14-02 od 15. prosinca 2014. bez vraćanja predmeta na ponovni postupak, čime je ud sam meritorno riješio predmetnu upravnu stvar, a slijedom čega se upravni postupak u navedenoj stvari ima smatrati dovršenim. 

Uzevši u obzir navedeno, sud nije našao potrebnim posebno cijeniti druge razloge zbog kojih tužitelj smatra da je osporavano rješenje tuženika nezakonito, pa stoga isti nisu izneseni u ovoj odluci.

Slijedom navedenog, a prema članku 58. stavku 1. Zakona o upravnim sporovima, odlučeno je kao u točki 1. izreke presude.

U odnosu na troškove spora odlučeno je primjenom odredbe članka 79. stavka 1. točke 4. Zakona o upravnim sporovima kojom je propisano da troškove spora čine opravdani izdaci učinjeni u tijeku ili u povodu spora te da stranka koja izgubi spor u cijelosti snosi sve troškove spora, ako zakonom nije drugačije propisano.

Stoga je sud tužitelju, kao osnovano zatraženi trošak priznao iznos od 2.500,00 kn za sastav tužbe te iznos od 2.500,00 kn za zastupanje na ročištu 12. siječnja 2021., budući je navedeni trošak zatražen u skladu s Tbr. 23. stavak 1. Tarife o nagradama i naknadi troškova za rad odvjetnika (Narodne novine, broj 142/12, 103/14, 118/14 i 107/15) te je slijedom navedenog odlučeno kao u točki 2. izreke presude.

 

U Osijeku 19. siječnja 2021.

 

Sudac

Berislav Babić v.r.

 

 

 

              Uputa o pravnom lijeku: protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovoga suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (članak 66. stavak 5. Zakona o upravnim sporovima).