Poslovni broj: Usž-2063/2026-3

REPUBLIKA HRVATSKA

VISOKI UPRAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Frankopanska 16

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga suda Sanje Štefan, predsjednice vijeća, Ljiljane Karlovčan-Đurović i Silvija Čovića, članova vijeća te sudske savjetnice Katarine Skrbinac, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja ĆE iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj] , protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi utvrđivanja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, odlučujući o žalbi tužitelja protiv presude Upravnog suda u Splitu, poslovni broj: Us l-2367/2025-6 od 9. veljače 2026., na sjednici vijeća održanoj 24. rujna 2026.

p r e s u d i o  j e

Odbija se žalba tužitelja i potvrđuje se presuda Upravnog suda u Splitu, poslovni broj: Us l-2367/2025-6 od 9. veljače 2026.

Obrazloženje

1. Uvodno naznačenom presudom odbijen je tužbeni zahtjev tužitelja radi poništenja rješenja tuženika KLASA: UP/II-410-18/22-01/208, URBROJ: 513-04-25-2 od 20.kolovoza 2025.

2. Osporenim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv poreznog rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda Split, Ispostave Supetar, KLASA: UP/I-410-23/22-32/1, URBROJ: 513-07-17-06-22-3 od 4. svibnja 2022. Navedenim prvostupanjskim poreznim rješenjem utvrđeno je da je tužitelj, za razdoblje oporezivanja od 1. siječnja 2020. – 31. prosinca 2020., korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, ostvario primitke koji imaju obilježje nesamostalnog rada u iznosu od 165.175,00 kuna, koji se za potrebe oporezivanja smatraju primitkom po osnovi radnog odnosa, utvrđen je dohodak od nesamostalnog rada u iznosu od 113.424,90 kuna, obračunati su porez i prirez na dohodak i pripadajući doprinosi je tužitelju naloženo njihovo plaćanje sa zateznim kamatama u situaciji zakašnjenja.

3. Tužitelj žalbom osporava presudu u cijelosti, iz svih zakonom propisanih razloga, odnosno zbog bitne povrede upravnog spora, pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja i zbog pogrešne primjene materijalnog prava . Navodi da je prvostupanjski sud postupio protivno odredbi članka 53. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, 36/24.), odnosno da nije odlučio na temelju svih dokaza zajedno i na temelju rezultata cjelokupnog postupka, odnosno da nije uzeo u obzir sve činjenice koje su pravno relevantne za donošenje pravilne i zakonite odluke. Ukazuje i na povredu pravila o teretu dokazivanja. Ističe da je sud u obrazloženju pobijane odluke iznosio samo tvrdnje koje naizgled podupiru i opravdavaju donesenu odluku, a da je zanemario činjenice koje dokazuju suprotno. Objašnjava motive za suradnju s bivšim poslodavcem i ističe da cilj zakona nije da sprječava poduzetnika u suradnji s tvrtkom koju je odabrao. Smatra besmislenim zaključak prvostupanjskog suda o ispunjenosti elemenata kontrole ponašanja na temelju činjenice da tužitelj podnosi izvješća o obavljenom poslu, navodi da su takva izvješća uobičajena i usmjerena isključivo na utvrđivanje kvalitete i kvantitete preuzetih obveza iz određenog posla, a ne u smislu kontrole ponašanja. Slijedom navedenog, osporava utvrđenje poreznog tijela i prvostupanjskog suda da bi se radilo o primicima po osnovi radnog odnosa, odnosno da bi tužitelj koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona iz članka 12.a Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", 115/16., 106/18., 121/19., 32/20. i 42/20. - dalje: OPZ) te smatra da se radi o diskrecijskoj ocjeni poreznog tijela. Navodi da je točno da je imao primitke od trgovačkog društva DEMS d.o.o., s kojim društvom je, nakon prestanka radnog odnosa i otvaranja paušalnog obrta, sklopio odgovarajući ugovor o poslovnoj suradnji, ali da je u promatranom razdoblju poslovao i s drugim poslovnim subjektima, na koju suradnju se odnosi gotovo četvrtina njegovih primitaka, a da je prvostupanjski sud to propustio istaknuti. Ponavlja i da nije imao nikakva prava iz radnog odnosa koja propisuje Zakon o radu („Narodne novine“, 93/14. i 127/17. – dalje: ZOR), da je koristio vlastiti prostor i opremu, da mu društvo DEMS d.o.o. nije određivalo gdje će i u kojem vremenu obavljati posao, da nije dobivao nikakve upute o obavljanju posla, da nema nikakve evidencije radnog vremena, da je postojala mogućnost da ugovoreni posao obavlja i treća osoba te da je s tim društvom i prekinuo poslovnu suradnju, pa da sve to ukazuje da je u pitanju samostalan rad i u okviru toga uobičajena poslovna suradnja. Smatra da nije ispunjen niti jedan od kriterija iz članka 27.a Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, 115/16., 106/18., 121/19. i 32/20. – dalje: Zakon o porezu na dohodak) i Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“, 10/17., 128/17., 106/18., 1/19., 80/19. i 1/20. – dalje: Pravilnik) te da je neosnovan zaključak prvostupanjskog suda u tom smislu, a da je provedenim postupkom prvostupanjski sud postupio suprotno načelu poštenog suđenja. Predlaže da Visoki upravni sud Republike Hrvatske poništi prvostupanjsku presudu te da sam otkloni nedostatke i riješi stvar tako da usvoji tužbeni zahtjev, podredno da poništi prvostupanjsku presudu i predmet vrati prvostupanjskom sudu na ponovno suđenje.

4. Tuženik, iako uredno pozvan, nije dostavio odgovor na žalbu.

5. Žalba nije osnovana.

6. Ispitujući zakonitost prvostupanjske presude, kao i postupka koji joj je prethodio, pazeći pritom na razloge ništavosti po službenoj dužnosti, sukladno članku 134. stavka 1. ZUS-a, ovaj Sud ocjenjuje da nisu osnovani žalbeni razlozi zbog kojih se presuda pobija, odnosno da nisu odlučni za ocjenu njezine zakonitosti.

7. Prvostupanjski sud je 9. siječnja 2026. održao raspravu čime je strankama u smislu članka 6. ZUS-a omogućio da se očituju o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora. Osim toga, pregledani su spis upravnog tijela i sudski spis, a stranke nisu imale drugih dokaznih prijedloga.

8. Prema ocjeni ovoga Suda, prvostupanjski sud je na pravilno i potpuno utvrđeno činjenično stanje pravilno primijenio odredbe materijalnog prava te pravilno odbio tužbeni zahtjev, uz detaljno i iscrpno obrazloženje s kojim je ovaj Sud u cijelosti suglasan. U obrazloženju pobijane presude, suprotno žalbenim navodima tužitelja, prvostupanjski sud je izložio sve bitne činjenice te je s obzirom na utvrđeno činjenično stanje i relevantne propise koje je citirao u obrazloženju, naveo valjane razloge zbog kojih je odbio tužbeni zahtjev, odgovorivši pritom na sve tužbene navode koje tužitelj ponavlja i u žalbi. Time je sud postupio u skladu s odredbom članka 119. stavka 5. ZUS-a.

9. Tužitelj u žalbi nije osporio metodologiju obračuna ni visinu porezne osnovice te poreza na dohodak i obveznih doprinosa, dok se spornim pokazalo jesu li u činjeničnom stanju kako ga je utvrdilo porezno tijelo bili ispunjeni uvjeti da se tužitelju obračuna manje obračunati porez i prirez na dohodak uz obvezne doprinose s osnova primitaka koji su ocijenjeni primitcima s osnova nesamostalnog rada.

10. Člankom 27.a stavkom 1. Zakona o porezu na dohodak propisano je da se za potrebe oporezivanja primicima po osnovi radnog odnosa smatraju i primici proizašli iz korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona propisanih propisom kojim je uređen opći porezni postupak kod kojih postoje obilježja nesamostalnog rada, dok se prema stavku 2. toga članka, obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona iz stavka 1. toga članka određuju temeljem ispunjenja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka. Stavkom 3. navedenog članka propisana su obilježja kriterija: kontrola ponašanja - obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao, kroz upute, obuku ili druga sredstva; financijska kontrola - obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada te odnos stranaka - obuhvaća činjenice koje pokazuju vrstu odnosa među strankama.

10.1. Prema odredbi članka 32.a stavka 7. Pravilnika, za potrebe preispitivanja elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada prema člancima od 32.d do 32.i toga Pravilnika isplatitelj primitka smatra se poslodavcem, a porezni obveznik izvršitelj posla posloprimcem.

10.2. Navedeni kriteriji prema kojima se određuju obilježja nesamostalnog rada razrađeni su u člancima 32.d do 32.i Pravilnika koji su citirani u obrazloženju pobijane presude, kao i svi ostali mjerodavni propisi.

11. Iz podataka spisa proizlazi da su u provedenom postupku utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, na temelju mjerodavnih propisa – odredbi članka 12.a OPZ-a, članka 27.a Zakona o porezu na dohodak i odredbama članaka 32.a – 32.k Pravilnika, upravna tijela utvrdila da je tužitelj u razdoblju od 1. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020. koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona iz članka 12. a OPZ-a, na način da je za posao koji je imao obilježja nesamostalnog rada od pretežitog isplatitelja primitaka DEMS d.o.o. primao uplate iskazane putem obrta koji dohodak je utvrđivao u paušalnom iznosu s namjerom korištenja nižih propisanih poreznih stopa. U navedenom postupku, prethodno donošenju prvostupanjskog rješenja, sastavljen je Zapisnik KLASA: UP/I-410-23/22-32/1, URBROJ: 513-07-17- 01/22-1 od 24. ožujka 2022., protiv kojeg je tužitelj 11. travnja 2022. izjavio prigovor (u daljnjem tekstu: Zapisnik), o kojem se prvostupanjsko tijelo očitovalo.

11.1. I prema ocjeni ovog Suda, upravna tijela i prvostupanjski sud su u konkretnom slučaju pravilno utvrdila da su ispunjeni elementi kriterija odnosa stranaka iz članka 32.h Pravilnika, budući da je suradnja s isplatiteljem primitaka ugovorena na neodređeno vrijeme i da je trajala tijekom cijelog promatranog razdoblja te da tužitelj obavlja istu djelatnost kao i isplatitelj primitaka (računalno programiranje). Osim toga, isplatitelj primitaka DEMS d.o.o. je bivši poslodavac tužitelja za kojeg je tužitelj, nakon prestanka radnog odnosa, temeljem ugovora o poslovnoj suradnji nastavio obavljati istu vrstu poslova (usluge programiranja).

11.2. Nadalje, upravna tijela i prvostupanjski sud su pravilno utvrdili da su ispunjeni i elementi kriterija financijske kontrole iz članka 32.g Pravilnika. Navedeno na temelju činjenice da je tužitelj u promatranom razdoblju imao kontinuiranu suradnju s pretežitim isplatiteljem primitaka DEMS d.o.o. temeljem koje je ostvario 87,17% ukupnih primitaka u promatranom razdoblju, iz čega proizlazi financijska ovisnost o tom isplatitelju. Na navedeno nikako ne može utjecati činjenica da ostatak tužiteljevih primitaka potječe od suradnje s drugim poslovnim subjektima.

11.3. Također, upravna tijela i prvostupanjski sud su pravilno utvrdili da je, s obzirom da je tužitelj bio dužan pretežitom isplatitelju primitaka podnositi izvješća o dinamici izvršenja posla, ispunjen i element kriterija kontrole ponašanja iz članka 32.f Pravilnika.

12. Uzimajući u obzir cjelovitost odnosa isplatitelja primitaka i tužitelja, a na temelju ukupne dokumentacije spisa predmeta, ovaj Sud smatra da su upravna tijela provela sveobuhvatnu analizu kriterija nesamostalnog rada te da su u konkretnom slučaju pravilno utvrđeni elementi kriterija financijske kontrole, kriterija odnosa stranaka i kriterija kontrole ponašanja.

13. S tim u vezi, a nastavno i na žalbeni prigovor o djelomičnom i selektivnom utvrđivanju činjenica od strane upravnih tijela i prvostupanjskog suda , ovaj Sud naglašava da za donošenje odluke o utvrđivanju obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti ispunjeni svi kriteriji, odnosno svi elementi obilježja nesamostalnog rada (članak 32.a stavka 4. Pravilnika), kako je to već navedeno u obrazloženjima osporenih upravnih rješenja, a također i u obrazloženju pobijane presude.

14. Slijedom svega iznesenog, ovaj Sud ocjenjuje da žalbeni navodi nisu s uspjehom osporili pravilnost i zakonitost prvostupanjske presude, a nisu učinjeni niti nikakvi propusti koji bi doveli do povrede tužiteljevih ustavnih i konvencijskih prava , uključujući povredu prava na pošteno suđenje.

15. Slijedom navedenog, trebalo je temeljem odredbe članka 135. stavak 1. ZUS- a, odlučiti kao u izreci.

U Zagrebu 24. rujna 2026.

Predsjednica vijeća

Sanja Štefan