REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U OSIJEKU

Osijek, Trg A. Starčevića 7/II

Poslovni broj: 6 Us I-1225/2021-9

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Osijeku, po sutkinji Blanki Sajter, uz sudjelovanje zapisničarke Anice Žigmundić, u upravnom sporu tužitelja K. P. d.o.o., P., OIB: …, kojeg zastupa zakonski zastupnik Z. P., kojeg zastupa opunomoćenik B. R., odvjetnik u K., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z., OIB: …, kojeg zastupa N. B., službena osoba, radi poreznog nadzora, 18. listopada 2022.,

p r e s u d i o  j e

I. Poništava se rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnoga sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471- 02/21-01/220, URBROJ: 513-04-21-2 od 30. srpnja 2021., te se predmet vraća na ponovni postupak.

II. Nalaže se tuženiku da tužitelju nadoknadi troškove ovoga upravnog spora u iznosu od 9.375,00 kn (devet tisuća tristo sedamdeset pet kuna)/ 1.244,28 eur* (tisuću dvjesto četrdeset četiri eura i dvadeset osam centa), u roku od 60 dana od dostave pravomoćne odluke o troškovima ovoga upravnog spora.

Obrazloženje

1. Osporavanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija - Porezne uprave, Područnog ureda V., KLASA: UP/I- 471- 02/16-01/274 , URBROJ: 513-07-10/21-41 od 16. ožujka 2021.

2. Navedenim prvostupanjskim rješenjem, donesenim u ponovnom postupku u povodu izvršenja presude ovoga suda poslovni broj Usl-448/ 2020-7 od 28. listopada 2020., u toč. I. 1. tužitelju je za 2014. godinu utvrđena obveza manje obračunatog poreza na dobit u iznosu od 321.696,12 kn i kamata u iznosu od 125.933,90 kn te je pod točkom l.2. utvrđeno smanjenje poreznog gubitka za iznos od 154.961,69 kn. U točkama II. – V. izreke rješenja tužitelju je naložena uplata na specificirani račun, te provedba odgovarajućih knjiženja u poslovnim knjigama uz prijetnju naplate ovrhom u slučaju ne izvršavanja uplate iz toč. II. izreke rješenja.

3. Tužitelj tužbom osporava rješenje tuženika (kao i prvostupanjsko rješenje), smatrajući da u ponovnom postupku činjenično stanje u pogledu osnove dugovanja nije pravilno i potpuno utvrđeno. Ističe da tužitelj kao porezni obveznik u svom popisu dugotrajne imovine u 2014. godini nema dugotrajne imovine u svezi koje su iskazani odgođeni prihodi u ukupnom iznosu od 1.795.844,11 kn (dugotrajna imovina pod šiframa 50171, 50173, 50174, 50176 i 50522), te da je porezno tijelo pogrešno tužitelju sredstva evidentirana na njegovom kontu odgođenog priznavanja prihoda u navedenom iznosu ukinulo i obračunalo kao prihod 2014. godine, odnosno nije uvažilo relevantne činjenice o nastalim statusnim promjenama i izdvajanju određenih djelatnosti u nove pravne subjekte koje su izvršene u 2009. godini i 2013. godini, te nije utvrdilo kada su sporna sredstva evidentirana na kontu odgođenog priznavanja prihoda prestala ispunjavati kriterije za njihovo priznavanje, a smatra i da porezno tijelo nije navelo dostatne razloge zašto su navedena sredstva obračunata kao prihod tužitelja za 2014. godinu. Također smatra da su u provedenom postupku počinjene bitne povrede postupka, te da je pogrešno primijenjeno pravo. Navodi da se predmetna dugotrajna imovina odnosi na djelatnost distribucije plina te da je ova dugotrajna imovina sukladno Odluci o podjeli trgovačkog društva K. P. d.o.o. P. od 7. travnja 2009. pripala novoosnovanom društvu P. d.o.o. P. i evidentirana u popisu dugotrajne imovine tog društva u 2009. godini pod šiframa: 02410-plinovod za radarski centar; 02420-plinska mreža općine P. i 02440-plinska mreža industrijska zona K. Stoga smatra da su sredstva evidentirana na kontu odgođenog priznavanja prihoda poreznog obveznika koja se odnose na ovu dugotrajnu imovinu u ukupnom iznosu od 918.818,20 kn prestala ispunjavati kriterije za njihovo priznavanje 2009.godine i tada su predstavljala prihod poreznog obveznika za 2009.godinu, o čemu prilaže dokaze (Odluku o podjeli trgovačkog društva K. P. d.o.o. P. od 7. travnja 2009 .i popis dugotrajne imovine - „Osnovna sredstva ispis stanja po kontu, sredstvu i datumu" društva P. d.o.o. sa stanjem na dan 31. prosinca 2009. Nadalje, dugotrajna imovina koja se vodila pod šiframa: 50171-vodoistražni radovi (iznos od 812.025,91 kn) i 50522-izg.obj.kom.ing.-zemljište (iznos od 65.000,00 kn) odnosila se na djelatnost javne vodoopskrbe i javne odvodnje te je ova dugotrajna imovina sukladno Planu podjele trgovačkog društva K. P. d.o.o. P. podjela s osnivanjem od 30. rujna 2013. pripala novoosnovanom društvu V. d.o.o. P., te je iz društva poreznog obveznika prenesena u to novoosnovano društvo i evidentirana u popisu dugotrajne imovine tog društva na dan 1. siječnja 2014.godine pod šiframa: 00500- vodoistražni radovi i 01000 građevinsko zemljište. Stoga smatra da su sredstva evidentirana na kontu odgođenog priznavanja prihoda poreznog obveznika koja se odnose na ovu dugotrajnu imovinu u ukupnom iznosu od 877.025,91 kn prestala ispunjavati kriterije za njihovo priznavanje 2013. godine, tako da su se mogla i morala pravilno obračunati samo kao prihod poreznog obveznika za 2013.godinu, o čemu prilaže dokaze - Plan podjele trgovačkog društva K. P. d.o.o. P. podjela s osnivanjem od 30.rujna 2013. i popis dugotrajne imovine -„Osnovna sredstva ispis stanja po kontu, sredstvu i datumu" društva V. d.o.o. sa stanjem na dan 1. siječnja 2014.). Smatra da su porezna tijela donošenjem osporavanog kao i prvostupanjskog rješenja povrijedila mjerodavne odredbe Zakona o računovodstvu, Zakona o porezu na dobit, MRS i HSFI kao i odredbe postupka (posebno postupanjem suprotnom načelima oporezivanja propisanim Općim poreznim zakonom, odnosno načelu zakonitosti iz čl. 6. OPZ-a, načelu postupanja u dobroj vjeri iz čl. 9. OPZ-a i načelu gospodarskog pristupa utvrđenom čl. 11. OPZ-a). Također smatra da su porezna tijela pogrešno protumačila pravna shvaćanja iznesena u presudi ovoga suda poslovni broj Us l-448/2020-7 od 28. listopada 2020., te smatra da se sud nije niti bavio pitanjem pravilnosti utvrđivanja poreznog razdoblja u kome se sporni prihodi s osnove ukidanja odgođenog priznavanja prihoda obračunavaju poreznom obvezniku, već je izrazio svoje načelno pravno shvaćanje po kome se odgođeni prihodi sučeljavaju s rashodima te se ukidaju i obračunavaju kao prihod razdoblja u kome su prestali ispunjavati kriterije za priznavanje. Smatra i da su porezna tijela pogrešno primijenila odredbe OPZ-a o zastari prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata. Obzirom da su činjenice na kojima se temelji oporezivanje u konkretnom slučaju (po mišljenju poreznih tijela) nastale 2014. godine, a porezni je postupak nesporno započeo 2016. godine te je tužitelju prvo (kasnije ukinuto) porezno rješenje i dostavljeno 2016. godine, na temelju članka 5. i članka 197. Općeg poreznog zakona (Narodne novine broj 115/16) predmetni se porezni postupak treba voditi i dovršiti po odredbama zakona koji je bio na snazi u vrijeme nastanka odlučnih činjenica, odnosno po odredbama Općeg poreznog zakona (Narodne novine br. 147/08, 18/ 11, 78/ 12, 136/ 12 i 73/ 13 - OPZ/08), a po kome je u konkretnom slučaju već nastupila apsolutna zastara prava za utvrđivanje obveze koje se odnose na djelatnost distribucije plina i odnose se na 2009.godinu i relativna zastara za obveze koje se odnose na djelatnost vodoopskrbe i odvodnje i odnose se na 2013.godinu, te nisu postojale pravne pretpostavke za daljnje vođenje predmetnog postupka i donošenje pobijanog poreznog rješenja. Smatra da je relativna zastara propisana člankom 94. stavak 1. OPZ/08 ponovno započela teći dan nakon uručenja prvog (kasnije poništenog) prvostupanjskog rješenja koje je poreznom obvezniku uručeno 22. prosinca 2016. te je propisan trogodišnji rok za nastupanje relativne zastare istekao 23. prosinca 2019. Dalje iznosi tijek relativne zastare u ovoj upravnoj stvari i poziva se na zaključak sa sjednice Financijskog, radnopravnog i imovinskopravnog odjela Visokog upravnog suda Republike Hrvatske od 3. i 7. studenog 2014., da porezna tijela u poreznom postupku na zastaru paze po službenoj dužnosti. Ističe da je novo porezno rješenje nepovoljnije za tužitelja (poreznim rješenjem iz 2016. godine tužitelju je utvrđena obveza manje obračunatog poreza na dobit u iznosu od 278.904,04 kn, dok mu je novim poreznim rješenjem koje je potvrđeno pobijanim tuženikovim rješenjem utvrđena obveza manje obračunatog poreza na dobit u iznosu od 321.696,12 kn) što je suprotno mjerodavnim odredbama Zakona o općem upravnom postupku. Slijedom navedenog, predlaže da sud poništi osporavano rješenje tuženika i predmet vrati tuženiku na ponovni postupak uz naknadu troška upravnog spora.

4. 1. Tuženik u odgovoru na tužbu navodi kako tužba nije osnovana iz razloga navedenih u obrazloženju osporavanog rješenja. S obzirom na navedeno predlaže sudu odbiti tužbeni zahtjev.

5. 1. Sud je 1. ožujka 2022. održao raspravu u nazočnosti opunomoćenika tužitelja a u odsutnosti uredno pozvanog tuženika, primjenom članka 39. stavak 2. Zakona o upravnim sporovima (Narodne novine broj 20/10, 143/12, 152/14, 94/16, 29/17, 110/21; dalje: ZUS). S obzirom da je na navedenoj raspravi opunomoćenik tužitelja predložio izvođenje dokaza vještačenjem po stalnom sudskom vještaku financijsko – knjigovodstvene struke sud je, radi omogućavanja izjašnjavanja tuženika o predloženom dokazu, navedeno ročište odgodio i tuženiku dostavio prijepis zapisnika održanog ročišta.

5.2. Na raspravi održanoj u ovome sudu 11. listopada 2022., u nazočnosti opunomoćenika tužitelja, a u odsutnosti uredno pozvanog tuženika, primjenom članka 39. stavak 2. ZUS-a u pogledu uvjeta održavanja rasprave, sud je, primjenom odredbe članka 33. stavak 5. ZUS-a u svezi odredbe članka 292. stavak 4. Zakona o parničnom postupku (Narodne novine 53/1991 – 80/2022), odbio kao nepotreban za rješavanje ove upravne stvari dokazni prijedlog vještačenja po stalnom sudskom vještaku financijsko - knjigovodstvene struke, na okolnost tužbenih navoda odnosno radi utvrđenja činjenice u kojem su poreznom razdoblju odgođeni prihodi trebali biti obračunati u prihode poreznog obveznika odnosno tužitelja, također sukladno odredbi članka 8. ZUS-a.

6. Tijekom dokaznog postupka sud je izvršio uvid u spis, spis ovoga suda poslovni broj Us I-448/2020, spis upravnog postupka i u sve isprave priložene istima te je na temelju razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, a u skladu s odredbom članka 55. stavka 3. ZUS-a, utvrdio da je tužbeni zahtjev osnovan.

7. Iz podataka spisa proizlazi da je nadzorom poreza na dobit za 2014. godinu, porezno tijelo izvršilo uvid u analitički račun Glavne knjige 29500 – odgođeno priznavanje prihoda, a gdje je tužitelj u 2014. godini iskazao početno stanje od 2.313.724,49 kuna, što se odnosi na kumulativan promet po primljenim potporama za nabavu dugotrajne imovine. Radi razjašnjenja činjeničnog stanja zatražena je izjava od odgovorne osobe za nadzirano razdoblje (M. B.), koja je navela da je do prve podjele društva tužitelja u 2009. godini došlo nastajanjem novog društva P. d.o.o. P., gdje su odgođeni prihodi ostali kod tužitelja radi pokrića amortizacije. U 2013. godini došlo je i do druge podjele društva osnivanjem novog društva V. d.o.o. P., gdje diobenom bilancom nije obuhvaćen ukupni iznos odgođenih prihoda koji se odnose na opskrbu vodom i odvodnju, a odgođeni prihodi su ostali kod tužitelja.

8. Nadalje, uvidom u Popis dugotrajne imovine na 01. siječnja 2014. i 31. prosinca 2014. utvrđeno je da tužitelj nema evidentiranu imovine pod šiframa 50171, 50173, 50174, 50176 i 50522, a u odnosu na koju imovinu su iskazani odgođeni prihodi u ukupnom iznosu od 1.795.844,11 kuna. Kako je riječ o primljenim potporama za nabavu dugotrajne imovine po kojima su iskazani odgođeni prihodi, a koja imovina više nije u vlasništvu tužitelja odnosno isti prihodi nisu u vezi s budućim troškovima, porezno tijelo je utvrdilo prihode po osnovi ukidanja odgođenih prihoda odnosno isto je uneseno pod rednim brojem II. 25 Prijave poreza na dobit.

9. Nadalje, tijekom nadzora izvršen je uvid u izvod broj 043 od 19. veljače 2014. računa tužitelja gdje je evidentirana uplata sredstava u iznosu od 150.000,00 kuna od Općine P. s opisom prijenos sredstava Vodoopskrba, a što je evidentirano kao potraživanje od kupca i obvezu na računu odgođeno priznavanje prihoda 29500. U skladu s točkom 15.38 Odluke o objavljivanju Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (Narodne novine 30/08., 4/09., 58/11. i 140/11. dalje: HSFI) te člankom 5. stavkom 1. Zakona o porezu na dobit (Narodne novine 177/04. 90/05. 57/06. 80/10. 22/12. 146/08. 148/13. i 143/14.) i člankom 9. stavkom 1. Pravilnika o porezu na dobit (Narodne novine broj 95/05., 133/07., 156/08., 146/09., 123/10., 137/11., 61/12., 146/12., 160/13., 12/14. i 157/14.) primljeni iznos potpore od 150.000,00 kuna ocijenjen je kao prihod te je izvršeno uvećanje prihoda u Prijavi poreza na dobit. Predmetni porez u pogledu visine, osnove kao ni datuma utvrđenja tužitelj ne osporava.

10. Također, nadzorom za 2014. godinu utvrđena je isplata iznosa od 93.555,00 kuna s osnove plaćanja kredita i podizanja gotovine u korist zaposlenice tužitelja S. G., koje isplate su ocijenjene kao isplata dohotka odnosno primitak po osnovi nesamostalnog rada prema članku 14. stavku 1. točki 1.5 Zakona o porezu na dohodak (Narodne novine 177/04., 73/08., 80/10., 114/11., 22/12., 144/12., 43/13., 120/13., 125/13., 148/13. i 83/14.) te je na neto iznos isplate utvrđena obveza poreza na dohodak i obveznih doprinosa sukladno članku 22. Zakona o doprinosima (Narodne novine broj 84/08., 152/08., 94/09., 18/11., 22/12., 144/12., 148/13. i 41/14.). S obzirom da je riječ o nadzoru poreza na dobit, tužitelju su priznati rashodi u iznosu od 213.960,39 kuna odnosno neto iznos od 93.555,00 kuna i obveze u iznosu od 120.405,39 kuna.

11. Prethodna utvrđenja sadržana su u zapisniku o poreznom nadzoru, KLASA: UP/I-471-02/16-01/274, URBROJ: 513-07-27-01-16-7 od 20. listopada 2016., protiv kojega je tužitelj izjavio prigovor koji nije usvojen te je doneseno rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda Slavonija i Baranja, Službe za nadzor, KLASA: UP/I-471-02/16-01/274, URBROJ: 513-07-27-01/16-11 od 19. prosinca 2016., kojim je utvrđen prethodno opisani porezni dug. Rješenjem tuženika KLASA: UP/II-471-02/17-01/69, URBROJ: 513-04- 20-3 od 31. siječnja 2020. odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv navedenoga rješenja od 19. prosinca 2016.

12. Presudom ovoga suda poslovni broj Us I-448/2020-7 od 28. listopada 2020., između ostalog, poništeno je rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II- 471-02/17-01/69, URBROJ: 513-04-20-3 od 31. siječnja 2020. te je predmet vraćen tuženiku na ponovni postupak.

13. U navedenoj (pravomoćnoj) presudi sud je utvrdio da nije bilo osnove za utvrđenjem porezne obveze u odnosu na isplatu iznosa od 93.555,00 kuna (s osnove plaćanja kredita i podizanja gotovine u korist zaposlenice tužitelja S. G.), odnosno nije riječ o primitku koji je oporeziv na temelju članka 14. stavka 1. točka 1.5 Zakona o porezu na dohodak uvažavajući konkretne okolnosti događaja, odnosno činjenicu da je navedena zaposlenica u razdoblju od 01. siječnja 2009. do 31. svibnja 2016., u cilju da dođe do nepripadne imovinske koristi, putem Net-banking virmanskog naloga i poslovne bankarske kartice, sa računa tužitelja, plaćala svoje osobne kreditne obveze te podizala gotovinu, čime je oštetila tužitelja za iznos od 446.554,06 kuna, dakle, protupravno prisvojila tuđu pokretnu stvar koja joj je povjerena na radu, a vrijednost pronevjerene stvari je velika, čime je počinila kazneno djelo protiv imovine – pronevjerom, te je u istom razdoblju, protivno odredbi članka 5. i 6. Zakona o računovodstvu, u cilju da prikrije neovlaštena uzimanja novca, u glavnoj knjizi na kontu kartice 29500 u više navrata prikazala da tužitelj duguje iznos od 446.554,06 kuna, iako je znala da su to njena osobna dugovanja te da ih nije mogla plaćati sa računa tužitelja već ih je trebala prikazati na kontu 16560-potraživanja od zaposlenika, dakle, kao odgovorna osoba u službenu ili poslovnu knjigu unijela neistinite podatke, čime je počinila kazneno djelo krivotvorenja – krivotvorenjem službene ili poslovne isprave.

14. U ponovnom postupku prvostupanjsko je tijelo sastavilo zapisnik KLASA: UP/I-471-02/16-01/274, URBROJ: 513-07-10/21-39 od 22. veljače 2021. u kojemu se pridržavalo pravnih shvaćanja iz navedene presude ovoga suda poslovni broj Us I- 448/2020-7 od 28. listopada 2020., odnosno obveza uplate poreza utvrđena je u odnosu na manje obračunat porez na dobit u iznosu od 321.696,12 kn i kamata u iznosu od 125.933,90 kn te je pod točkom l.2. utvrđeno smanjenje poreznog gubitka za iznos od 154.961,69 kn. Dakle, ponovljenim postupkom nadzora porezno tijelo je izvršilo uvid u poslovne evidencije gdje je porezni obveznik u 2014. godini iskazao početno stanje od 2.313.724,49 kn, a što se odnosi na kumulativan promet po primljenim potporama za nabavu dugotrajne imovine, te je izvršilo uvid u Popis dugotrajne imovine na dane 1. siječnja 2014. i 31. prosinca 2014. godine gdje je utvrđeno da nema imovine pod šiframa 50171, 50173, 50174, 50176 i 50522, a u odnosu na koju imovinu su iskazani odgođeni prihodi u ukupnom iznosu od 1.795.844,11 kn, pri čemu je riječ o primljenim potporama za nabavu dugotrajne imovine po kojima su iskazani odgođeni prihodi u iznosu od 1.795.844,11 kn, a koja imovina nije više u vlasništvu poreznog obveznika, odnosno isti prihodi nisu u vezi s budućim troškovima. Također je, ponovno, postupkom nadzora izvršen uvid u izvod broj 043 od 19. veljače 2014. računa poreznog obveznika gdje je evidentirana uplata sredstava u iznosu od 150.000,00 kn od Općine P. s opisom "prijenos sredstava Vodoopskrba", a što je evidentirano kao potraživanje od kupca i obveza na računu odgođenog priznavanja prihoda 29500.

15. U tom smislu osnovan je tužbeni navod da je u ponovnom postupku (u konačnici iniciranom po žalbi tužitelja protiv prvobitnog prvostupanjskog rješenja od 19. prosinca 2016.) doista načinjena reformatio in peius, koju Zakon o općem postupku (Narodne novine broj 47/09 i 110/21 – dalje: ZUP) kao zakon koji se supsidijarno primjenjuje primjenom Općeg poreznog zakona (Narodne novine broj 115/16 – dalje: OPZ), zabranjuje prema odredbi članka 118. stavak 1. ZUP-a, jer je obveza plaćanja poreza na dobit u ponovljenom postupku utvrđena u višem iznosu, a sud nije mogao otkloniti navode tužitelja, između ostaloga i iz razloga što spisu tuženika nije bilo priloženo navedeno prvostupanjsko rješenje od 19. prosinca 2016. koje je sadržavalo specifikaciju utvrđenih obveza.

16. Tužitelj je protiv navedenoga zapisnika od 22. veljače 2021. izjavio prigovor koji je odbijen, te je doneseno citirano prvostupanjsko rješenje od 16. ožujka 2021. kojim je utvrđena porezna obveza.

17. Sud smatra da je u pogledu obveze poreza na dobit po odgođenim prihodima, pravilno utvrđeno da se državne potpore mogu evidentirati kroz vremenska razgraničenja, ali kada prestanu ispunjavati kriterije priznavanja, treba ih iskazati kao prihod odnosno trebaju biti sučeljene s rashodima, kako je to načelno navedeno u presudi ovoga suda poslovni broj Us I-448/2020-7 od 28. listopada 2020.

18. Međutim porezna tijela u ponovnom postupku nisu na relevantan način utvrdila prestanak vremena priznavanja kriterija kako za odgođene prihode u odnosu na dugotrajnu imovinu 2009. prenesenu na društvo P. d.o.o. kao ni u odnosu na dugotrajnu imovinu 2013. prenesenu na društvo V. d.o.o. P., primjenom mjerodavnih propisa kao i HSFI.

19. Tako HSFI 15.37. (mjerodavan za odgođene prihode u pogledu prethodno specificirane dugotrajne imovine) propisuje da državne potpore treba priznati kao prihod tijekom više razdoblja kako bi se sučelili s odgovarajućim rashodima, osim za državne potpore za biološku imovinu koja se naknadno mjeri po fer vrijednosti koje se priznaju u skladu s HSFI 17.

20. HSFI 15.38. (mjerodavan za nesporni iznos uplate 150.000,00 kuna) propisuje da potraživanja za državne potpore za nadoknadu nastalih rashoda ili nastalog gubitka ili kao potraživanje u svrhu pružanja trenutne financijske podrške poduzetnika ali bez budućih povezanih troškova, treba priznati kao prihod razdoblja u kojem je potraživanje nastalo.

21. Sukladno MRS-u 20 - Računovodstvo za državne potpore i objavljivanje državnih pomoći (norme koje HSFI posebno ne uređuje, ali obveznici primjene HSFl- ja u skladu s t.3.17. i 3.18 HSFl-ja - Računovodstvene politike, promjene računovodstveni h procjena i pogreške, mogu u svoje računovodstvene politike unijeti norme iz MRS-a 20.) primjenom dobitnog pristupa u priznavanju državnih potpora, primljene potpore se evidentiraju kao dobitak ili gubitak tijekom više razdoblja, odnosno priznaju se u dobitak ili gubitak na sustavnoj osnovi kroz razdoblja u kojima subjekt troškove zbog kojih je potporu primio priznaje kao rashod, što znači da se državna potpora ne priznaje u trenutku kada je primljena nego kada su nastali troškovi koje ona pokriva. Ovaj sustav priznavanja državnih potpora realizira se kroz odgođene prihode.

22.1. U tom smislu sud smatra da porezna tijela nisu cijenila odlučnu činjenicu je li nakon provedenog nadzora u računovodstvu društava na koje je prenesena dugotrajna imovina (obzirom na postupanje zaposlene djelatnice računovodstva tužitelja koja je i kazneno odgovarala za navedeno postupanje) izvršen računovodstveni prijenos i odgovarajućeg iznosa odgođenih prihoda kao i odlučnu činjenicu stvarnog vremenskog prestanka mogućnosti sučeljavanja dugotrajne imovine s rashodima, nevezano za vrijeme provođenja nadzora i godinu na koju se nadzor (nominalno) odnosi.

22.2. Također, pravilan je tužbeni navod da porezna tijela nisu dala opravdane razloge utvrđenja porezne obveze upravo u 2014. godini, pri čemu razlog da bi u suprotnom, navedeni dug bio obuhvaćen zastarom sud nalazi proizvoljnim i ekstenzivnim tumačenjem kojim je povrijeđen smisao provedbe poreznog nadzora, pri čemu je i sam nadzor izvršen u 2016.

22.3 Tuženik kao drugostupanjsko porezno tijelo dužan je po službenoj dužnosti paziti na nastup zastare u tijeku i prvostupanjskog i drugostupanjskog postupka (utvrđivanja porezne obveze) ne ograničavajući se samo na žalbene razloge (čl. 170. st. 1. OPZ/08), pa tako i o eventualnom nastupu zastare (tako i u odluci Ustavnog suda Republike Hrvatske broj U-III-4541/16 od 9. srpnja 2019.).

22.4. Odredba članka 117. stavak 2. OPZ-a propisuje da se porezni nadzor može obavljati u roku od tri godine od početka tijeka zastare prava na utvrđivanje porezne obveze.

22.5. Sadržajno istovjetno propisivala je i odredba članka 104. stavak 2. Općeg poreznog zakona (Narodne novine br. 147/08, 18/ 11, 78/ 12, 136/ 12 i 73/ 13 – dalje: OPZ/08), odnosno da se porezni nadzor može obavljati za razdoblje za koje nije nastupila zastara prava na utvrđivanje porezne obveze.

22.6. Člankom 108. stavkom 1. OPZ-a propisano je da pravo i obveze poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, pravo i obveza poreznog tijela na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe te pravo poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe zastarijeva za šest godina računajući od dana kada je zastara počela teći.

22.7. Sadržajno isto je propisivao i ranije važeći OPZ/08.

22.8. Tuženik se poziva na odredbu članka 5. stavak 1. Zakona o porezu na dobit koji propisuje da je porezna osnovica dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama ovoga Zakona.

22.9. Odredba članka 11. stavak 1. OPZ-a propisuje da se porezne činjenice utvrđuju prema njihovoj gospodarskoj biti.

22. 10. Odredba članka 6. OPZ-a, između ostaloga, propisuje da je porezno tijelo dužno zakonito utvrđivati sva prava i obveze iz porezno-pravnog odnosa, te je dužno utvrđivati sve činjenice koje su bitne za donošenje zakonite i pravilne odluke, pri čemu je s jednakom pažnjom dužno utvrditi i one činjenice koje idu u prilog poreznog obveznika.

22.11. Sud smatra da tužitelj tijekom upravnog spora nije priložio relevantan knjigovodstveni dokaz kojim bi dokumentirano osporio utvrđenje porezne uprave da nema više u vlasništvu dugotrajnu imovinu koja je posljedica državnih potpora odnosno imovine pod šiframa 50171, 50173, 50174, 50176 i 50522 (specificirana u tabeli 3. zapisnika od 22. veljače 2021.) za koju su iskazani odgođeni prihodi u ukupnom iznosu od 1.795.844,11 kuna. Dakle, pravilan je zaključak tuženika da ako dugotrajne materijalne imovine više nema, nema niti sučeljavanja s rashodima te je po ovoj osnovi trebalo iskazati izvanredni prihod, ali u razdoblju stvarnog nastanka jer je riječ o državnim potporama koje su u suštini prihod tužitelja, ali koje isti može odgoditi uz uvjet da se sučeljavaju s troškovima te da imovina kod njega postoji. Nestankom imovine i dalje ostaju odgođeni prihodi, ali koje tada treba iskazati kao prihod koji podliježe oporezivanju u tom trenutku. Prestankom postojanja imovine ujedno prestaje i razlog izbjegavanja oporezivanja putem odgođenih prihoda.

22.12. Zakon o porezu na dobit definira da se osnovica poreza na dobit utvrđuje prema računovodstvenim propisima te je u procjeni nastanka obveze ključan računovodstveni tretman. S obzirom da je tijekom poreznog nadzora u 2016. uočena računovodstvena greška koju je bilo potrebno ispraviti ili u razdoblju kada je događaj nastao (2009. odnosno 2013. godine) ili u tekućem razdoblju (2016. odnosno 2020. kada je obavljen ponovni porezni nadzor), sud smatra proizvoljnim utvrđenje porezne obveze u odnosu na prijenos dugotrajne imovine stečene uz potpore upravo u 2014. godini.

22.13. U pogledu evidentirane i nesporne uplate sredstava u iznosu od 150.000,00 kuna od Općine P., s opisom da se radi o prijenosu sredstava na Vodoopskrbu, sud smatra da je tuženik pravilno utvrdio da se radi o prihodu tužitelja prema točki 15.38 HSFI-a, jer je riječ o potpori kojoj je cilj pokriće trenutačnog nedostatka novca, te predstavlja prihod tog razdoblja.

22.14. U odnosu na navod tužitelja o nastupu relativne zastare u odnosu na obvezu poreza na dobit na temelju prijenosa dugotrajne imovine izvršenog 2013. godine društvu V. d.o.o. valja istaknuti da je Vrhovni sud Republike Hrvatske u brojnim U-zpz odlukama (primjerice U-zpz 150/2021-8 od 11. siječnja 2022. zauzeo stav da prema odredbi čl. 197. st. 2. OPZ/16 proizlazi da će se postupci za utvrđivanje porezne obveze započeti prema odredbama OPZ/08, a u kojima do 1. siječnja 2017. nije nastupila relativna zastara dovršiti prema odredbama novog zakona, odnosno OPZ/16, što znači da ukoliko do dana stupanja na snagu OPZ/16 nije nastupila relativna zastara postupci koji su pokrenuti za vrijeme važenja ranijeg zakona dovršit će se prema novom zakonu (OPZ/16), a samo oni postupci u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara dovršit će se po ranijem zakonskom propisu, odnosno OPZ/08. Nadalje, iz te odredbe proizlazi da će se OPZ/16 primijeniti i na situaciju u kojoj do 1. siječnja 2017. nije nastupila apsolutna zastara prema odredbama OPZ/08.

23. Uzimajući u obzir sve prethodno navedeno, sud smatra kako osporavano rješenje tuženika nije zakonito.

24. Stoga će tuženik u ponovljenom upravnom postupku, potpuno i pravilno utvrditi činjenično stanje u pogledu nastanka i postojanja (odnosno visine) duga po osnovi poreza na dobit, u odnosu na opisani prijenos dugotrajne imovine bez istovremenog prijenosa odgođenih prihoda na navedena društva, kao i u odnosu na nesporni dio utvrđenog poreznog duga, te će donijeti rješenje u skladu s odredbom članka 98. stavak 5. ZUP-a u svezi članka 120. stavak 3. ZUP-a.

25. Pri tome je tuženik vezan pravnim shvaćanjem i primjedbama suda, sukladno članku 81. stavku 2. ZUS-a.

26. S obzirom na navedeno, sud je sukladno odredbi članka 58. stavka 1. ZUS-a odlučio kao u toč. I. izreke presude.

27. Naknadu troška u ovom upravnom sporu zatražio je tužitelj u ukupnom iznosu od 9.375,00 kn i to za trošak sastava tužbe (u iznosu od 2.500,00 kn uz pripadajući iznos PDV-a), za trošak zastupanja na ročištima održanim 1. ožujka 2022. i 4. listopada 2022. (svaka radnja po 2.500,00 kn uz pripadajući iznos PDV-a), sukladno Tbr. 23 i Tbr. 50 Tarife o nagradama i naknadi troškova za rad odvjetnika (Narodne novine br. 142/12, 103/14, 118/14, 107/15 i 37/22).

28. Kako je tužitelj uspio u upravnom sporu, te kako sud nastali trošak ocjenjuje opravdanim, valjalo je primjenom odredbe članka 79. stavak 1. i stavak 4. ZUS-a odlučiti kao u toč. II. izreke ove presude.

U Osijeku 18. listopada 2022.

Sutkinja

Blanka Sajter v. r.

Uputa o pravnom lijeku: protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovoga suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (članak 66. stavak 5. ZUS-a).