REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U OSIJEKU

Osijek, Trg A. Starčevića 7/II

Poslovni broj: 5 Us I-849/2021-7

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Osijeku, po sucu Dariu Mađarošu, uz sudjelovanje zapisničarke Danijele Horvatić, u upravnom sporu tužiteljice I. O. (OIB: … iz

S. B., koju zastupa opunomoćenik M. R.,

odvjetnik Odvjetničkom društvu S. & Š., Z., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske (OIB: 18683136487), Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Frankopanska 1, radi poreznog nadzora, 04. svibnja 2022.

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev za poništenje rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/19-01/520, URBROJ: 513-04-21-2 od 31. svibnja 2021.

II. Odbija se zahtjev tužiteljice za naknadu troška ovog spora.

Obrazloženje

1. Osporavanim rješenjem tuženika, označenim u točki I. izreke ove presude, odbijena je žalba tužiteljice izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda S. B., KLASA: UP/I-471-

02/19-01/193, URBROJ: 513-07-12/19-05 od 15. listopada 2019.

2. Prvostupanjskim rješenjem tužiteljici se utvrđuje manje obračunati porez na dodanu vrijednost za 2018. godinu u iznosu od 185.791,01 kn, sve uz pripadajuće kamate. Ostalim točkama izreke tužiteljici se nalaže uplata utvrđenog poreza, kamata i daljnjih kamata te provođenje odgovarajućih knjiženja u poslovnim knjigama.

3. Tužiteljica u tužbi osporava zakonitost rješenja tuženika navodeći u bitnom kako svojim postupanjem nije povrijedila članak 90. stavke 1. i 2. Zakona o porezu na dodanu vrijednost ("Narodne novine" 73/13., 99/13., 148/13., 153/13., 143/14. i 115/16., dalje u tekstu Zakon o PDV-u) koji omogućuju malim poreznim obveznicima da ne budu u sustavu PDV-a. Pozivanje tuženika na direktive EU-a o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost i presude Europskog suda o primjeni PDV-a drži potpuno promašenim i neobrazloženim te smatra da je riječ o zlouporabi predmetnih direktiva i selektivnom pristupu u njihovoj primjeni. Puko navođenje činjenice odjave obrta od strane jedne fizičke osobe i osnivanje obrta od strane druge fizičke osobe, tvrdi tužiteljica, ni u kojem slučaju ne može predstavljati namjeru da bi drugi subjekt prijevarno postupao na način kako to tuženik želi prikazati niti se može raditi o agresivnom poreznom planiranju. Posebno napominje da se poduzetnička sloboda ima tretirati na način da svaki poduzetnik može izabrati između dvije dozvoljene opcije, a nacionalna tijela ne mogu kažnjavati i rješavati upravne stvari nametanjem financijskih posljedica, kada propis omogućuje progresivne porezne olakšice. Osim toga, u konkretnom slučaju svrha ne može biti onemogućavanje supruzi koristiti porezne olakšice muža samo zato što ih je on koristio ranije. Stoga predlaže poništiti osporavani akt tuženika, uz naknadu troška ovog spora.

4. U odgovoru na tužbu tuženik navodi kako u cijelosti ostaje kod osporavanog rješenja iz razloga navedenih u istom. Predlaže odbiti tužbeni zahtjev.

5. Sud je u ovom sporu održao raspravu u prisutnosti zamjenice opunomoćenika i odsutnosti uredno pozvanog tuženika na temelju članka 39. stavka 2. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“ 20/10., 143/12., 152/14., 94/16. – Odluka Ustavnog suda RH, 29/17. i 110/21, dalje u tekstu ZUS). Tužiteljica je na raspravi u bitnom ostala pri svojim ranijim navodima te je ustrajala u dokaznom prijedlogu za svojim saslušanjem kao i saslušanjem svjedoka H. O. (supruga) te H.

G. i V. I. (radnika) na okolnosti agresivnog poreznog planiranja. Sud je odbio takve dokazne prijedloge kao nepotrebne iz razloga što su činjenice utvrđene uvidom u poslovnu dokumentaciju tužiteljice vjerodostojne, objektivne i dostatne za donošenje pravnog zaključka u ovoj upravnoj stvari. U dokaznom postupku Sud je izvršio uvid u svu dokumentaciju koja prileži sudskom spisu i spisu upravnog postupka koji je dostavljen uz odgovor na tužbu.

6. Tužbeni zahtjev nije osnovan.

7. Među strankama je sporno je li tužiteljici zakonito utvrđen manje obračunati porez na dodanu vrijednost za 2018. godinu.

8. Iz dostavljenog spisa upravnog postupka proizlazi da je provedenim poreznim nadzorom od 16. rujna 2019. utvrđeno da između povezanih subjekata, obrta za ugostiteljstvo Restoran O., vlasnika H. O. i obrta za ugostiteljstvo

Restoran O., vlasnice I. O., postoji kontinuitet u obavljanju istovrsne djelatnosti na način da obrt koji je poslovao u prethodnoj godini prenosi poslovanje na obrt koji nije u sustavu poreza na dodanu vrijednost. Nadalje je utvrđeno da su H. O. i I. O. supružnici. H. O. je obavljao ugostiteljsku djelatnost

u razdoblju od 15. rujna 2016. do 31. prosinca 2017., a I. O. je istu djelatnost obavljala od 01. siječnja 2018. do 31. prosinca 2018. Djelatnost se obavljala u istim poslovnim prostorijama koji je u najmu od istih najmodavaca, oba subjekta koriste istu dugotrajnu imovinu, zapošljavaju djelomično istu radnu snagu, imaju isto sjedište, isti naziv, koriste usluge istog knjigovodstvenog servisa. Dakle, obrt za ugostiteljstvo Restoran O., vlasnika H. O., odjavljuje djelatnost 31. prosinca 2017.,

(ostvaren promet za tu godinu iznosi 1.385.084,44kn) kada otkazuje djelatnicima ugovore o radu i izvršava isporuku preostalih zaliha robe i dugotrajne imovine obrtu za ugostiteljstvo Restoran O., vlasnice I. O. koji slijedeći dan nastavlja s radom 01. siječnja 2018. pod istim uvjetima (ostvaren promet u toj godini iznosi 1.890.213,41 kn).

9. Prvostupanjsko tijelo, kao i tuženik, zaključili su da se obje fizičke osobe mogu promatrati kao "jedan poduzetnik – jedan poslovni prostor – jedna gospodarska djelatnost", a mijenjanje vlasnika obrta isključivo je motivirano izbjegavanjem plaćanja poreza na dodanu vrijednost, budući da je člankom 90. stavkom 1. Zakona o PDV-u granica ulaska u sustav PDV-a postavljena na vrijednost isporuka dobara ili obavljenih usluga u prethodnoj ili tekućoj kalendarskoj godini iznad 300.000,00 kn. 10. Ovaj Sud prihvaća stajalište javnopravnih tijela također smatrajući da je opisan način poslovanja protivan smislu članka 90. stavaka 1. i 2. Zakona o PDV-u i usmjeren izbjegavanju plaćanja navedenog poreza odnosno ostvarivanju porezne prednosti, a člankom 49. stavkom 1. točkom 4. Općeg poreznog zakona ("Narodne novine" 115/16., 106/18., 121/19., 32/20. i 42/20., dalje u tekstu OPZ) jasno je propisano da su povezane osobe dvije ili više fizičkih i/ili pravnih osoba koje za izvršavanje obveza iz porezno-dužničkog odnosa predstavljaju jedan rizik na način da ostvaruju kontinuitet djelatnosti u istom prostoru, koristeći istu opremu. Stoga je tužiteljici zakonito utvrđen manje obračunati porez na dodanu vrijednost za 2018. godinu na temelju članka 4. stavka 1., članka 30. stavka 1., članka 33. stavka 1. članka 85. stavka 1. Zakona o PDV-u.

11. Naime, prema ustaljenoj sudskoj praksi, u slučaju kada porezni obveznik ili skupina međusobno povezanih poreznih obveznika provede niz radnji koje dovode do umjetnih uvjeta (nastavak rada u istim uvjetima), a koji su motivirani isključivo s ciljem stvaranja uvjeta za izbjegavanje plaćanja poreza na dodanu vrijednost i stvaranje porezne prednosti, ne može se govoriti o isporuci dobara i usluga u smislu odredbi Šeste Direktive vijeća o PDV-u 2006/112/EZ-a i u kontekstu stvarnih komercijalnih aktivnosti, već se radi o zlouporabi prava u području poreza na dodanu vrijednost. Stoga se u situaciji kada je u provedenom nadzoru nedvojbeno utvrđeno da postoji povezanost između fizičkih osoba u smislu OPZ-a, kao i postojanje kontinuiteta u obavljanju ugostiteljske djelatnosti koja se prenosi s obrta koji je poslovao u prethodnoj godini na obrt koji preuzima zaposlenike i imovinu u sljedećoj godini pri čemu do prelaska dolazi nakon što su prethodno ostvareni uvjeti za ulazak u sustav oporezivanja PDV-om, promjena vlasnika obrta pod institutom malih poreznih obveznika ne predstavlja isporuke ili gospodarsku djelatnost koja se poduzima za unapređenje gospodarske aktivnosti u smislu članka 2. stavka 1., članka 14., članka 24. i članka 9. stavka 1. i 6. Direktive vijeća o PDV-u 2006/112/EZ kada se ostvaruje isključivo radi dobivanja porezne povlastice bez ikakvog drugog gospodarskog cilja.

12. Osim toga, presude Suda Europske unije u predmetima C-131/13, C-255/02, C-439/04 i C-251/16 upućuju da se prema propisima Europske unije i njihovim tumačenjem upravo kroz navedene presude daje za pravo nacionalnim institucijama osporiti pravo neplaćanja poreza u slučajevima kada transakcije pružaju određene porezne prednosti i kada se sumnja da cilj transakcija nije u suglasju sa stvarnom prirodom tih transakcija. Iz navedene sudske prakse, a imajući i u vidu odredbe članka 9. OPZ-a glede dužnosti postupanja sudionika porezno-pravnog odnosa u dobroj vjeri, proizlazi da nitko ne može koristiti prava predviđena pravnim sustavom u svrhu zlouporabe ili utaje poreza. Zato, usprkos činjenici da nacionalno zakonodavstvo dopušta poduzetnicima slobodu u organiziranju svog poslovanja na način da im olakša poslovanje i da je porezni obveznik u državi članici poštovao formalne uvjete predviđene nacionalnim zakonodavstvom, nacionalna tijela i sudovi mogu osporiti korištenje prava na odbitak, izuzeće ili povrat poreza na dodanu vrijednost ukoliko se utvrdi da isto predstavlja zlouporabu porezne obveze kroz objektivni element stjecanjem poreznih pogodnosti koje su protivne odgovarajućim pravilima EU-a ili kroz subjektivni element kada je očito da je osnovni cilj postupanja poreznog obveznika stjecanje poreznih pogodnosti kojima nastoji steći prednost na tržištu. Naime, to predstavlja nedopušteno porezno ponašanje prema pravno obvezujućim presudama Europskog suda, prema kojima zlouporaba radnji u području poreza na dodanu vrijednost postoji ako se dotičnim (promatranim) radnjama neovisno o formalnoj primjeni uvjeta iz odredbi Šeste Direktive i nacionalnih propisa kojima je ona provedena, ostvaruje porezna prednost čija bi dodjela bila suprotna svrsi tih odredbi (objektivni element) odnosno da se na temelju više objektivnih čimbenika utvrdi da je osnovni cilj poduzetih radnji ostvarenje porezne prednosti i time nelojalna prednost na tržištu (subjektivni element).

13. U konkretnom slučaju zadovoljen je i objektivni i subjektivni kriterij, budući da iz činjenica utvrđenih u poreznom nadzoru proizlazi da je postupanje tužiteljice, a što uključuje i radnje poduzete od strane povezane osobe, bilo motivirano stvaranjem uvjeta za izbjegavanje plaćanja poreza na dodanu vrijednost i stjecanje porezne prednosti na tržištu. Naime, sve prethodno nabrojane činjenice upućuju da se poduzete radnje doista mogu promatrati kao shema „jedan poduzetnik – jedan poslovni prostor – jedna gospodarska djelatnost“ koje bi se mogle obavljati odvojeno i neovisno kroz različite obrte. Iz utvrđenih činjenica proizlazi i ekonomska osnova poduzetih aktivnosti odnosno da u trenutku kada porezni obveznik temeljem ostvarenih prihoda ispunjava uvjete za ulazak u sustav poreza na dodanu vrijednost, prestaje s obavljanjem djelatnosti, osniva se novi porezni obveznik koji započinje, odnosno nastavlja s radom u istim uvjetima, a koji nije obveznik poreza na dodanu vrijednost i ne obračunava porez na dodanu vrijednost na isporuke dobara i usluga, budući da koristi institut malog poreznog obveznika propisan člankom 90. Zakona o PDV-u. Smisao te odredbe je da se pomogne malim poreznim obveznicima kada pokreću gospodarsku aktivnost kod kojih u prethodnoj kalendarskoj godini nije došlo do isporuke dobara ili obavljenih usluga većih od 230.000,00 kn (od 02. siječnja 2018. 300.000,00 kn), a ne da se, kao u konkretnom slučaju zloupotrebljava to pravo kontinuiranim obavljanjem istovrsne djelatnosti koja se prenosi povezanim osobama u istom unajmljenom poslovnom prostoru, korištenjem iste imovine i prodane robe, čime se ostvaruje porezna prednost (objektivni uvjet) čije je ostvarenje suprotno svrsi članka 90. Zakona o PDV-u. Osnovni cilj poduzetih radnji, kao je prethodno zaključeno, ostvarenje je porezne prednosti i time nelojalne prednosti na tržištu jer nije postignuta nikakva stvarna ekonomska svrha, a što znači da je ostvaren i drugi (subjektivni) uvjet zlouporabe prava zakonskih propisa navedeni u presudi Suda Europske unije u predmetu Halifax C- 255/02, kao i u predmetima C-196/04 i C- 251/16. Također, tuženik pravilno naglašava da u ovom slučaju nije potrebno utvrđivati dodatni kriterij – prijenos profita prema matičnom društvu, budući da se isti primjenjuje samo u situacijama kada je jedna od povezanih osoba trgovačko društvo. 14. Nije sporno da porezni obveznici imaju mogućnost izbora razvijanja takvih aktivnosti kojima ograničavaju ili primjenjuju izuzeće od plaćanja poreza na dodanu vrijednost, kao u konkretnom slučaju pozivanje tužitelja na članak 90. Zakona o PDV- u, ali ta sloboda ne znači da im se automatski mora bez analize subjektivnih i objektivnih čimbenika kojima je bitna svrha postizanje porezne prednosti odnosno smanjenja, isključenja ili odgađanja porezne obveze dopustiti takvo postupanje, ukoliko se utvrdi da je u suprotnosti s načelom neutralnosti odnosno svrhom Direktive vijeća 2006/112/EZ, a koje pravo EU prenosi u nacionalno zakonodavstvo kroz razvijenu doktrinu zlouporabe prava temeljem presuda Suda Europske unije na koje se poziva i u ovom postupku, a slijedom kojih je, kako je već navedeno, utvrđeno da su ispunjeni svi uvjeti za ocjenu o postojanju zlouporabe radnji na području poreza na dodanu vrijednost.

15. Stoga, ne postoji nikakva razumna sumnja u pogledu pravilne primjene prava Europske unije. Naime, pravilno porezno tijelo navodi da se ulaskom Republike Hrvatske u Europsku uniju obvezala preuzeti pravnu stečevinu Europske unije te je člankom 2. Zakona o PDV-u propisano da se tim Zakonom u pravni poredak Republike Hrvatske prenose direktive Europske unije, među kojima je i Direktiva Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenog 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL L 347,11.12.2006.) kako je zadnje izmijenjena Direktivom Vijeća (EU) 2016/1065 od 27. lipnja 2016. o izmjeni Direktive 2006/112/EZ u vezi s tretmanom vrijednosnih kupona (SL L 177, 01.7.2016.). Stoga se kao dio pravne stečevine Europske unije u Europskoj uniji primjenjuju i presude Europskog suda pravde, kao i u konkretnom slučaju, i to bez obveze unošenja u nacionalno zakonodavstvo pojedine države članice.

16. Slijedom svega navedenog, ovaj Sud osporavano rješenje tuženika ocjenjuje zakonitim te je na temelju članka 57. stavka 1. ZUS-a odlučeno kao u točki I. izreke ove presude. Budući da tužiteljica nije uspjela u sporu, ne pripada joj ni zatraženi trošak te je na temelju članka 79. stavka 4. ZUS-a odlučeno kao u točki II. izreke ove presude.

U Osijeku 04. svibnja 2022.

Sudac

Dario Mađaroš

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU: protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovoga Suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude.

DNA:

1. Tužiteljici po opunomoćeniku,

2. Tuženiku,

3. U spis