REPUBLIKA HRVATSKA
VRHOVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE
Z A G R E B
Broj: U-zpz 129/2021-7
R E P U B L I K A H R V A T S K A
R J E Š E N J E
Vrhovni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca Renate Šantek predsjednice vijeća, mr. sc. Igora Periše člana vijeća i suca izvjestitelja, Željka Šarića člana vijeća, dr. sc. Ante Perkušića člana vijeća i Željka Pajalića člana vijeća, u upravnom sporu tužiteljice L. T., K., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z., radi utvrđenja poreza na dohodak, odlučujući o zahtjevu Državnog odvjetništva Republike Hrvatske broj GZ-DO-141/2021-6 od 10. listopada 2021. za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske poslovni broj Usž-3724/20-2 od 18. ožujka 2021., kojom je potvrđena presuda Upravnog suda u Splitu poslovni broj UsIsav-177/19-4 od 31. ožujka 2020, u sjednici održanoj 1. veljače 2022.
r i j e š i o j e:
Usvaja se zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude, ukidaju se presuda Visokog upravnog suda Republike Hrvatske poslovni broj Usž-3724/20-2 od 18. ožujka 2021. i presuda Upravnog suda u Splitu poslovni broj UsIsav-177/19-4 od 31. ožujka 2020. te se predmet vraća Upravnom sudu u Splitu na ponovno suđenje.
Obrazloženje
1. Pobijanom presudom Visokog Upravnog suda Republike Hrvatske poslovni broj Usž-3724/20-2 od 18. ožujka 2021. odbijena je žalba tuženika te je potvrđena presuda Upravnog suda u Splitu poslovni broj UsIsav-177/19-4 od 31. ožujka 2020. kojom je poništeno rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/16-01/850, URBROJ: 513-04-19-2 od 5. studenog 2019. i rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda D., Ispostave K., KLASA: UP/I-410-23/2016-05/16, URBROJ: 513-07-29-04-2016-02 od 20. svibnja 2016.
2. Poništenim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužiteljice izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda D., Ispostave K., KLASA: UP/I-410-23/2016-05/16, URBROJ: 513- 07-29-04-2016-02 od 20. svibnja 2016. kojim je tužiteljici utvrđena obveza plaćanja poreza i prireza na dohodak za 2014. u iznosu od 3.235,98 kn.
3. Protiv presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske Državno odvjetništvo Republike Hrvatske (dalje: DORH) podnijelo je zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude (dalje: zahtjev) zbog pogrešne primjene materijalnog prava te je predložilo Vrhovnom sudu Republike Hrvatske prihvatiti zahtjev i preinačiti presudu Visokog upravnog suda Republike Hrvatske, poništiti presudu Upravnog suda u Splitu i odbiti tužbu tužiteljice.
4. Tužiteljica je u odgovoru na zahtjev predložila da ovaj sud odbije zahtjev kao neosnovan.
5. Zahtjev je osnovan.
6. Predmet postupka je obveza tužiteljice na plaćanja poreza i prireza na dohodak za 2014. u iznosu od 3.235,98 kn.
7. Postupajući na temelju odredbe čl. 78. st. 6. Zakona o upravnim sporovima (Narodne novine br. 20/10, 143/12, 152/14, 94/16, 29/17, dalje: ZUS) Vrhovni sud Republike Hrvatske ispitao je pobijanu presudu samo u granicama predmetnog zahtjeva.
8. Prema odredbi čl. 78. st. 2. ZUS zahtjev može podnijeti DORH u roku od šest mjeseci od dana dostave pravomoćne sudske presude strankama.
9. Predmetnim zahtjevom osporava se stajalište upravnih sudova prema kojem je u ovom slučaju tijekom trajanja žalbenog postupka nastupila relativna zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze, odnosno sporna je pravilnost primjene odredbi čl. 94. do 96. Općeg poreznog zakona (Narodne novine br. 147/08, 18/11, 78/12, 136/12, 73/13, 26/15 i 44/16 – dalje: OPZ/08).
10. U postupku koji je prethodio podnošenju zahtjeva utvrđeno je:
- da je obveza tužiteljice na plaćanje razlike poreza i prireza na dohodak za 2014. u iznosu od 3.235,98 kn utvrđena prvostupanjskim rješenjem od 20. svibnja 2016.,
- da je protiv gore navedenog rješenja prvostupanjskog tijela od 20. svibnja 2016. tužiteljica izjavila žalbu koja je odbijena rješenjem tuženika od 5. studenog 2019.,
- da je predmetno rješenje tuženika od 5. studenog 2019. dostavljeno tužiteljici 18. studenog 2019.
11. Na temelju gore utvrđenog činjeničnog stanja prvostupanjski upravni sud smatra da je u predmetnoj upravnoj stvari u tijeku žalbenog postupka nastupila relativna zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje predmetne porezne obveze s obzirom na to da od donošenja prvostupanjskog rješenja 20. svibnja 2016., pa do donošenja drugostupanjskog rješenja 5. studenog 2019., porezno tijelo nije poduzelo niti jednu radnju kojom bi relativna zastara bila prekinuta. Slijedom navedenog, prvostupanjski upravni sud je na temelju odredbe čl. 94. st. 1. OPZ/08 utvrdio da je nastupila relativna zastara poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze plaćanja porezna na promet nekretnina te je na temelju odredbe čl. 58. st. 1. ZUS usvojio tužbeni zahtjev tužitelja i poništio predmetna rješenja.
12. Visoki upravni sud Republike Hrvatske ocijenio je da je izneseno pravno shvaćanje prvostupanjskog suda pravilno i u skladu s odredbama primijenjenog OPZ/08 s obzirom na to da je tijekom žalbenog postupka nastupila relativna zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze.
13. U zahtjevu za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude osporava se pravilnost navedenog pravnog shvaćanja isticanjem prigovora pogrešne primjene materijalnog prava.
14. Prigovor pogrešne primjene materijalnog prava, kojim se osporava pravno shvaćanje izraženo u presudama upravnih sudova, DORH obrazlaže navodeći kako su nižestupanjski sudovi u ovom slučaju propustili primijeniti odredbu čl. 197. st. 2. Općeg poreznog zakona (Narodne novine br. 115/16, dalje:OPZ/16) kojom je propisana iznimka od st. 1. te odredbe, a prema kojoj odredbi će se postupci za utvrđivanje zastare započeti po zahtjevu poreznog obveznika prema odredbama OPZ/08, u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara, dovršiti prema odredbama tog zakona. Tumačeći navedenu odredbu argumentum a contrario, proizlazi da će se prema novom zakonu (OPZ/16) dovršiti postupci u onim slučajevima u kojima do njegova stupanja na snagu nije nastupila zastara.
15. U konkretnom slučaju, prema mišljenju DORH-a, na dan stupanja na snagu OPZ/16 (1. siječnja 2017.), nije nastupila relativna zastara prava na utvrđenje porezne obveze. S obzirom na navedeno te s obzirom na to da je u konkretnom slučaju prije donošenja drugostupanjskog rješenja stupio na snagu novi porezni propis (OPZ/16) koji je ukinuo institut relativne zastare i predvidio samo šestogodišnji rok za nastupanje apsolutne zastare, to se, prema tumačenju DORH-a, na pitanje zastare više nije mogao primijeniti ranije važeći OPZ/08, odnosno nije bilo moguće utvrditi nastup relativne zastare u ovom slučaju primjenom odredbi toga zakona.
16. Osnovan je prigovor DORH-a da se u predmetnom slučaju na pitanje zastare nisu mogle primijeniti odredbe OPZ/08. Naime, iz sadržaja prijelaznih i završnih odredbi OPZ/16 (čl. 197. istog zakona) razvidno je da je OPZ/16 ukinuo razlikovanje relativne i apsolutne zastare koje je predviđao OPZ/08 te je propisan jedinstveni šestogodišnji zastarni rok. Takva je izmjena zahtijevala propisivanje i odgovarajućeg prijelaznog režima koji poštuje činjenicu da je u nekim postupcima pokrenutim prema odredbama OPZ/08 do dana stupanja na snagu OPZ/16 nastupila relativna ili apsolutna zastara.
16.1. U skladu s tim, prijelazni režim za pitanje zastare uređen je kao iznimka odredbom čl. 197. st. 2. OPZ/16. Prema shvaćanju ovoga suda, tom je odredbom iz područja primjene općeg prijelaznog režima isključeno upravo pitanje u vezi nastupa zastare prema odredbi čl. 197. st. 2. OPZ/16, jer pravilno tumačenje sadržaja navedene odredbe dovodi do zaključka da u postupcima utvrđivanja nastupanja zastare porezne obveze kao i u postupcima utvrđivanja i naplate porezne obveze, pokrenutim prema OPZ/08 relativna zastara može teći i nastupiti samo do 1. siječnja 2017. Nakon toga relativna zastara ne teče, pa nije moguće niti utvrditi njeno nastupanje.
16.2. Dakle, iz navedenog proizlazi kako će se oni postupci za utvrđivanje porezne obveze, započeti prema odredbama OPZ/08 u kojima do 1. siječnja 2017. nije nastupila relativna zastara, dovršiti prema odredbama OPZ/16. Samo oni postupci u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara dovršit će se, u smislu odredbe čl. 197. st. 1. OPZ/16, po ranijem zakonskom propisu, odnosno OPZ/08. (na isti način i ovaj sud u odluci U-zpz 28/2021 od 25. svibnja 2021.)
17. U konkretnom slučaju, prema odredbi čl. 94. st. 2. OPZ/08, zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je trebalo utvrditi porezne obveze i kamate. Odredbom čl. 42. st. 1. Zakona o porezu na dohodak (Narodne novine br. 177/04, 73/08, 80/10, 114/11, 22/12, 144/12, 43/13, 120/13, 125/13, 148/13 dalje: ZOPND) propisano je da su obveznici poreza na dohodak dužni nakon isteka poreznog razdoblja (kalendarske godine) podnijeti godišnju poreznu prijavu propisanog oblika i sadržaja. Prema st. 2. navedenog članka zakona godišnja porezna prijava podnosi se do kraja veljače tekuće godine za prethodnu godinu. Slijedom navedenog, iz citiranih odredbi ZOPND proizlazi da se obveza poreza na dohodak za porezno razdoblje od kalendarske godine utvrđuje na temelju godišnje prijave koja se za proteklu godinu podnosi u tekućoj godini. Stoga je zastara utvrđivanja predmetne obveze poreza na dohodak za 2014. počela teći nakon isteka 2015., kao godine u kojoj je tu obvezu trebalo utvrditi, odnosno počela je teći 1. siječnja 2016. Također, odredbom čl. 95. st. 1. OPZ/08 propisano je da se tijek zastare prava na utvrđivanje, odnosno prava na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe prekida svakom službenom radnjom poreznog tijela usmjerenom na utvrđivanje ili naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe, koja je dostavljena na znanje poreznom obvezniku., dok je st. 3. istog članka propisano da nakon poduzetih radnji iz stavka 1. predmetnog članka zastarni rok počinje ponovno teći.
18. Slijedom navedenog, do stupanja na snagu OPZ/16 (1. siječnja 2017.) još nije nastupila relativna zastara jer nije protekao rok od 3 godine iz članka 94. st. 1. i 2. OPZ/08 te se prema odredbi čl. 197. st. 2. OPZ/16 na ovaj slučaj, vezano za pitanje zastare na utvrđivanje porezne obveze, trebaju primijeniti odredbe OPZ/16, a ne odredbe OPZ/08.
19. Stoga je u postupku pred upravnim sudovima propušteno zbog pogrešnog pravnog pristupa odlučiti o osnovanosti tužbenog zahtjeva (pravilnosti/zakonitosti rješenja poreznih tijela u okvirima činjeničnih i pravnih navoda tužbe), pa je na temelju odredbe čl. 78. st. 8. ZUS valjalo ukinuti nižestupanjske presude i predmet vratiti prvostupanjskom upravnom sudu na ponovno suđenje.
Zagreb, 1. veljače 2022.
Predsjednica vijeća:
Renata Šantek, v.r.
