REPUBLIKA HRVATSKA

VRHOVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Broj: U-zpz 48/2021-7

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Vrhovni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca Viktorije Lovrić, predsjednice vijeća, Jasenke Žabčić, članice vijeća i sutkinje izvjestiteljice, te Marine Paulić, Dragana Katića i Darka Milkovića, članova vijeća, u upravnom sporu tužitelja PT iz [adresa], protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Frankopanska 1, radi poreza na nasljedstvo i darove, odlučujući o zahtjevu Državnog odvjetništva Republike Hrvatske broj Gž-DO-166/2021 od 12. srpnja 2021. za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž-1871/20-2 od 4. ožujka 2021., u sjednici održanoj 18. siječnja 2022.

p r e s u d i o  j e

Zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž-1871/20-2 od 4. ožujka 2021., odbija se kao neosnovan.

Obrazloženje

1. Rješenjem prvostupanjskog upravnog tijela Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda Dalmacija, Ispostave Metković, Klasa:

UP/I-410-16/2015-01/00006, Urbroj: 513-007-29-06-2015-003 od 16. studenoga 2015. tužitelju je za darove učinjene 21. prosinca 2010. i 6. travnja 2011. u iznosima od 150.000,00 i 100.000 EUR, utvrđena osnovica poreza na nasljedstvo i darove u iznosu od 3.805.151,50 kn i na tu osnovicu razrezan je porez na nasljedstvo i darove. Rješenjem tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Klasa: UP/II-410-16/16-01/27, Urbroj:513-04- 19-2 od 21. veljače 2019., odbijena je žalba tužitelja protiv prvostupanjskog rješenja.

2. Presudom prvostupanjskog suda poništena su navedena rješenja te je utvrđeno da je nastupila zastara prava poreznog tijela na utvrđenje poreza na nasljedstvo i darove u iznosu od 190. 257,57 kn.

3. Drugostupanjskom presudom odbijena je žalba Ministarstva financija Republike Hrvatske i potvrđena je prvostupanjska presuda.

4. Protiv drugostupanjske presude Državno odvjetništvo Republike Hrvatske podnijelo je zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude uz tvrdnju da je pobijanom presudom pogrešno primijenjena prijelazna odredba čl. 197. st. 2. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“ 115/16, 106/18, 121/19, 32/20 i 42/20-OPZ/16), a posljedično tome i daljnje odredbe OPZ/16 koje uređuju pitanje zastare. Predlaže da ovaj sud prihvati zahtjev, preinači pobijanu drugostupanjsku presudu na način da odbije žalbu tužitelja protiv prvostupanjske presude.

5. Na zahtjev nije odgovoreno.

6. Zahtjev nije osnovan.

7. Suprotno tvrdnji podnositelja zahtjeva pravilno je drugostupanjski sud, doduše ne iz razloga navedenih u presudi, zaključio da je nastupila relativna zastara utvrđivanja porezne obveze, zbog čega da nema mjesta primjeni iznimke predviđene odredbom čl. 197. st. 2. OPZ.

8. Odredbe članka 197. st. 1. i 2. OPZ/16 glase:

(1) Postupci pokrenuti do stupanja na snagu ovoga Zakona prema odredbama Općeg poreznog zakona (»Narodne novine«, br. 147/08., 18/11., 78/12., 136/12., 73/13., 26/15. i 44/16.), osim postupaka pokrenutih na temelju glave VIII. i IX. Općeg poreznog zakona (»Narodne novine«, br. 147/08., 18/11., 78/12., 136/12., 73/13., 26/15. i 44/16., dovršit će se prema odredbama toga Zakona.

(2) Iznimno od stavka 1. ovoga članka, postupci za utvrđivanje zastare započeti po zahtjevu poreznog obveznika prema odredbama Općeg poreznog zakona (»Narodne novine«, br. 147/08., 18/11., 78/12., 136/12., 73/13., 26/15. i 44/16.) u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara dovršit će se prema odredbama toga Zakona. Postupci u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila apsolutna zastara prema odredbama Općeg poreznog zakona (»Narodne novine«, br. 147/08., 18/11., 78/12., 136/12., 73/13., 26/15. i 44/16.) dovršit će se prema odredbama ovoga Zakona.“.

9. Iz postupka koji je prethodio tužbi, u kojem je bilo sporno nastupanje zastare za darove primljene 21. prosinca 2010. i 6. travnja 2011., proizlazi da je prvostupanjskim rješenjem od 16. studenoga 2015. tužitelju utvrđena osnovica poreza na nasljedstvo i darove u iznosu od 3.805.151,50 kn i na tu osnovicu razrezan je porez na nasljedstvo i darove.

10. Prvostupanjski sud prihvatio je istaknuti prigovor zastare izrazivši u bitnom shvaćanje

- da je sukladno odredbi čl. 94. st. 4. Općeg poreznog zakona zastara počela teći po isteku godine (2015.) u kojoj je u tijeku postupka ispitivanja izvora imovine utvrđeno da ima osnove za oporezivanje, dakle, da je zastara počela teći 1. siječnja 2016.;

- da od 1. siječnja 2016. do donošenja drugostupanjskog rješenja 21. veljače 2019. protekao trogodišnji rok iz čl. 94. st. 1. Općeg poreznog zakona te je tijekom drugostupanjskog postupka nastupila relativna zastara.

11. Drugostupanjski sud prihvatio je utvrđenje i izraženo pravno shvaćanje prvostupanjskog suda, te je zaključivši da je nastupila relativna zastara tijekom drugostupanjskog postupka, otklonio primjenu iznimke propisane čl. 197. st. 2. OPZ- a/16 i posljedično tome utvrđivanje nastupanja zastare sukladno potonjem propisu.

12. Općim poreznim zakonom iz 2008. („Narodne novine“ 147/08 -dalje: OPZ/08), s obzirom na vrijeme izvršenog darovanja (2010. i 2011.), zastara uređena je odredbama čl. 94., 95. i 96., a mjerodavne odredbe koje treba primijeniti u ovoj upravnoj stvari glase

„Pravo poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, pravo na pokretanje postupka naplate poreza, kamata i troškova ovrhe te pravo poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe zastarijeva za tri godine računajući od dana kada je zastara počela teći.“ (čl. 94. st. 1.);

„Zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je trebalo utvrditi porezne obveze i kamate.“ (čl. 94. st. 3.); „Tijek zastare prava na utvrđivanje, odnosno prava na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe prekida se svakom službenom radnjom poreznog tijela usmjerenom na utvrđivanje ili naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe, koja je dostavljena na znanje poreznom obvezniku.“ (95. st. 1. );

„Nakon poduzetih radnji iz stavka 1. ili 2. ovoga članka zastarni rok počinje ponovno teći.“ (članak 95. st. 3.).

13. Suprotno zaključivanju nižestupanjskih sudova, u konkretnoj situaciji, s obzirom na vrijeme izvršenog darovanja, ne može se primijeniti čl. 5. Zakona o izmjenama i dopunama Općeg poreznog zakona („Narodne novine“ 136/2012) kojom je izmijenjena odredba čl. 94. Općeg poreza na način da se u tom članku iza stavka 3. dodaju se novi stavci 4. i 5. koji glase:

»(4) Zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je u tijeku postupka ispitivanja izvora imovine utvrđeno da ima osnove za oporezivanje.

(5) Zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je utvrđena zlouporaba prava u porezno-dužničkom odnosu.«.

14. Ovo stoga što je prijelaznom odredbom istog Zakona u čl. 15. propisano da taj Zakon stupa na snagu osmoga dana od dana objave u „Narodnim novinama“, osim članka 5. toga Zakona koji stupa na snagu 1. siječnja 2013.

15. Predmet utvrđivanja porezne obveze je porez na nasljedstvo i darove na koji porez se, sukladno odredbi čl. 44. Zakona o financiranju jedinica lokalne i područne (regionalne) samouprave („Narodne novine“ broj 117/93, 92/94, 69/97, 33/00, 73/00, 127/00, 59/01, 107/01, 117/01, 150/02, 147/03, 132/06, 26/07, 73/08 i 25/12 – dalje: Zakon o financiranju), u pogledu razreza, zastare i drugih postupovnih odredbi, primjenjuju odredbe Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“ 177/04, 73/08, 80/10, 114/11, 22/12, 144/12, 125/13, 148/13 i 143/14).

16. Prema odredbi čl. 11. st. 1. Zakona o financiranju, obveza plaćanja poreza na nasljedstva i darove nastaje u trenutku pravomoćnosti rješenja o nasljeđivanju ili odluke državnog tijela ili suda ili u trenutku primitka dara, što znači da poreznu obvezu za darove treba utvrditi u godini u kojoj je darovanje učinjeno.

17. Dakle, u konkretnoj situaciji, sukladno odredbi čl. 94. st. 1. i 3. OPZ/08 porezna zastara počela je teći istekom 2010., odnosno 2011., kao godina u kojima je trebalo utvrditi poreznu obvezu. Od 1. siječnja 2011., odnosno 1. siječnja 2012., do donošenja prvostupanjskog rješenja 16. studenoga 2015., protekao je trogodišnji rok propisan odredbom čl. 94. st. 1. OPZ te je nastupila zastara, kako se to u konačnici zaključuje nižestupanjskim presudama. Stoga su pravilno nižestupanjski sudovi primijenili materijalno pravo kada o nastupanju zastare nisu odlučivali primjenom čl.197. st. 2. OPZ/16.

18. Kad bi se i pošlo od ustaljene prakse drugostupanjskog suda da (neovisno o vremenskom važenju odredbi čl. 94. st. 4. i 5. OPZ/08) zastara počinje teći od saznanja poreznog tijela za nastanak obveze, slijedom čega da nije nastupila relativna porezna zastara, posljedično čemu bi se na utvrđivanje zastare, sukladno odredbi čl. 197. st. 2. OPZ/16 primijenile odredbe toga Zakona, sporna porezna obveza opet je zastarjela.

19. Opći porezni zakon iz 2016. zastaru je uredio odredbama čl. 108. i 109. pa je tako u čl. 108. st. 1. i 2. propisano da

(st. 1) Pravo i obveze poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, pravo i obveza poreznog tijela na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe te pravo poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe zastarijeva za šest godina računajući od dana kada je zastara počela teći.

(2) Zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći istekom godine u kojoj je nastala porezna obveza. Nastanak porezne obveze propisan je posebnim poreznim zakonima.

20. S obzirom da su porezne obveze nastale 21. prosinca 2010. i 6. travnja 2011. primitkom dara, sukladno odredbi čl. 108. OPZ/16 zastara je počela teći 22. prosinca 2010., odnosno 7. travnja 2011. Stoga je do donošenja drugostupanjskog rješenja 21. veljače 2019. protekao šestogodišnji rok zastare predviđen odredbom čl. 108. st. 1. OPZ/16.

21. Slijedom iznesenog, budući da pobijanom presudom nije povrijeđen zakon valjalo je na temelju čl. 78. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“ broj 20/10, 143/12, 152/14, 29/17 i 110/21) zahtjev odbiti kao neosnovan.

Zagreb, 18. siječnja 2022.

Predsjednica vijeća:

Viktorija Lovrić