Poslovni broj: Usž-2695/2026-2

REPUBLIKA HRVATSKA

VISOKI UPRAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Frankopanska 16

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga suda Sanje Štefan, predsjednice vijeća, Ljiljane Karlovčan-Đurović i Silvija Čovića, članova vijeća te sudske savjetnice Katarine Skrbinac, zapisničarke, u upravnom sporu tužiteljice JOL iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupana po opunomoćeniku Almiru Dervišbegoviću, odvjetniku iz Zagreba, Vrapčanska putina 5C, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV, OIB: 18683136487, radi utvrđivanja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, odlučujući o žalbi tužiteljice protiv presude Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: Us l-3911/25-5 od 2. ožujka 2026., na sjednici vijeća održanoj 20. kolovoza 2026.

p r e s u d i o  j e

Odbija se žalba tužiteljice i potvrđuje se presuda Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: Us l-3911/25-5 od 2. ožujka 2026.

Obrazloženje

1. Uvodno naznačenom presudom odbijen je tužbeni zahtjev tužiteljice za poništenje rješenja tuženika KLASA: UP/II-410-18/22-01/518, URBROJ: 513-04-25-2 od 18. srpnja 2025. godine, kao i zahtjev tužiteljice za naknadu troška.

2. Osporenim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužiteljice izjavljena protiv poreznog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave Centar, KLASA: UP/I-410-23/22-32/11, URBROJ: 513-07-01-01-22-3 od 17. kolovoza 2022. Navedenim poreznim rješenjem utvrđeno je da je tužiteljica, za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja 2020. – 31. prosinca 2020., korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, ostvarila primitke koji imaju obilježje nesamostalnog rada u iznosu od 297.943,39 kuna, koji se smatraju dohotkom od nesamostalnog rada, a na koje su obračunati porez i prirez na dohodak te pripadajući doprinosi te joj je naloženo njihovo plaćanje sa zateznim kamatama u situaciji zakašnjenja.

3. Tužiteljica žalbom osporava presudu iz razloga pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja te pogrešne primjene materijalnog prava. Navodi da je u postupku utvrđivanja njenih poreznih obveza povrijeđene odredbe Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", 115/16., 106/18. i 121/19. - dalje: OPZ), Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, 115/16., 106/18. i 121/19. – dalje: Zakon) i Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“, 10/17., 128/17., 106/18., 1/19., 80/19., 1/20., 74/20. i 1/21. – dalje: Pravilnik). Ističe da je imala sklopljen ugovor o poslovnoj suradnji s belgijskom kompanijom Prezly BV, Tiensevest 100 bus 002, 3000 Leuven, Belgija (dalje: Prezly BV) te da se činjenica da je ta kompanija u 2020. poslovnoj godini bila njezin jedini isplatitelj, ne može smatrati nikakvim dokazom o njenom navodnom prikrivenom radnom odnosu te smatra da navedeni ugovor niti u jednoj svojoj odredbi ne sadrži bilo kakvo pravo kompanije da tužiteljicu može usmjeravati i kontrolirati u obavljanju njezinih ugovornih obveza, već da ona, kao konzultant, ima potpunu slobodu. Ukazuje na sudsku praksu Visokog upravnog suda Republike Hrvatske izraženu u presudi Usž-2668/2024 od 2. srpnja 2025. iz koje proizlazi da se ne može selektivno izdvajati pojedine elemente odnosa kako bi se potkrijepio zaključak o nesamostalnom radu, nego je potrebno sustavno sagledati sve zakonom propisane kriterije. Ističe odlučnim pitanje da li je odnos između tužiteljice kao paušalnog obrtnika i njezinog dominantnog naručitelja doista prikriveni radni odnos, ili je riječ o poslovnoj suradnji koja dijeli određene vanjske sličnosti s radnim odnosom, ali mu u pravnoj biti, ne odgovara. S tim u vezi, ukazuje da je, u slučaju kada bi paušalni obrtnik pokrenuo radni spor i zatražio utvrđenje postojanja radnog odnosa, zato što ima jednog klijenta i redovite mjesečne isplate, sasvim jasno da takav zahtjev sud ne bi priznao. Smatra da tuženik prvostupanjski sud potpuno pogrešno tumače propise na koje se pozivaju te ističe da uz radni odnos mora postojati i kompletna radnopravna zaštita. Navodi da je tužiteljica svoj posao obavljala u skladu s pozitivnim propisima, a ako zakonodavac smatra da je institut paušalnog oporezivanja preširoko postavljen ili da omogućuje neželjene fiskalne učinke, da treba rješenje tražiti u zakonskim izmjenama, a ne u ekstenzivnoj interpretaciji postojećih normi kroz porezne nadzore. Navodi da porezna autonomija države nije neograničena te da se njome ne može opravdati arbitrarnost i selektivno vrednovanje pojedinih elemenata. Predlaže da Visoki upravni sud Republike Hrvatske poništi pobijanu presudu i riješi predmetnu pravnu stvar na način da u cijelosti usvoji tužbu i tužbeni zahtjev ili da poništi prvostupanjsku presudu i predmet vrati sudu prvog stupnja na ponovno suđenje.

4. Tuženik, iako uredno pozvan, nije dostavio odgovor na žalbu.

5. Žalba nije osnovana.

6. Ispitujući zakonitost prvostupanjske presude, kao i postupka koji joj je prethodio, pazeći pritom na razloge ništavosti po službenoj dužnosti, sukladno članku 134. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, 36/24. i 39/26. – Odluka Ustavnog suda Republike Hrvatske; dalje: ZUS), ovaj Sud ocjenjuje da nisu osnovani žalbeni razlozi zbog kojih se presuda pobija, odnosno nisu odlučni za ocjenu njezine zakonitosti.

7. Prema ocjeni ovoga Suda, prvostupanjski sud je na pravilno i potpuno utvrđeno činjenično stanje pravilno primijenio odredbe materijalnog prava te pravilno odbio tužbeni zahtjev tužiteljice, uz detaljno i iscrpno obrazloženje s kojim je ovaj Sud u cijelosti suglasan.

8. Analizirajući sadržaj žalbenih navoda može se primijetiti da se osporavanje zakonitosti pobijanih odluka svodi na općenito osporavanje činjeničnih utvrđenja poreznih tijela odnosno drugačije tumačenje utvrđenog činjeničnog stanja. Tužiteljica, u biti, nije konkretno osporila niti jedno od utvrđenja poreznih tijela koja proizlaze iz Zapisnika KLASA: UP/I-410-23/22-32/11, URBROJ: 513-07-01-01-22-1 od 23. svibnja 2022. (dalje: Zapisnik) i njegovih priloga vezano za ostvarene primitke koji imaju obilježje nesamostalnog rada, a na temelju kojeg Zapisnika je doneseno osporeno prvostupanjsko rješenje. Tužiteljica nije osporila ni metodologiju obračuna ni visinu porezne osnovice te poreza na dohodak, prireza i obveznih doprinosa, dok se spornim pokazalo jesu li u činjeničnom stanju kako ga je utvrdilo porezno tijelo , bili ispunjeni uvjeti da se tužitelju obračuna manje obračunati porez na dohodak i prirez uz obvezne doprinose s osnova primitaka koji su ocijenjeni primitcima s osnova nesamostalnog rada.

9. Člankom 27.a stavkom 1. Zakona propisano je da se za potrebe oporezivanja primicima po osnovi radnog odnosa smatraju i primici proizašli iz korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona propisanih propisom kojim je uređen opći porezni postupak kod kojih postoje obilježja nesamostalnog rada, dok se prema stavku 2. toga članka, obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona iz stavka 1. toga članka određuju temeljem ispunjenja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka. Stavkom 3. navedenog članka propisana su obilježja kriterija: kontrola ponašanja - obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao, kroz upute, obuku ili druga sredstva; financijska kontrola - obuhvaća činjenice koje pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada te odnos stranaka - obuhvaća činjenice koje pokazuju vrstu odnosa među strankama.

9.1. Prema odredbi članka 32.a stavka 7. Pravilnika, za potrebe preispitivanja elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada prema člancima od 32.d do 32.i toga pravilnika isplatitelj primitka smatra se poslodavcem, a porezni obveznik izvršitelj posla posloprimcem.

9.2. Navedeni kriteriji prema kojima se određuju obilježja nesamostalnog rada razrađeni su u člancima 32.d do 32.i Pravilnika.

10. Iz podataka spisa proizlazi da su, u provedenom postupku utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, na temelju mjerodavnih propisa – odredbi članka 12.a OPZ-a, članka 27.a Zakona i odredbama članaka 32.a – 32.k Pravilnika, upravna tijela utvrdila da je tužiteljica u razdoblju od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020. koristila porezne pogodnosti protivno svrsi zakona iz članka 12. a OPZ-a, na način da je za posao koji je imao obilježja nesamostalnog rada od isključivog isplatitelja primitaka Prezly BV, primala isplate iskazane putem obrta koji dohodak utvrđuje u paušalnom iznosu s namjerom korištenja nižih propisanih poreznih stopa.

11. Prema ocjeni ovog Suda, upravna tijela su u konkretnom slučaju pravilno utvrdila da su ispunjeni elementi kriterija financijske kontrole iz članka 32.g Pravilnika. Navedeno na temelju činjenice da je isplatitelj JO bio tužiteljici jedini isplatitelj dohotka za 2020. godinu, da je isti tužiteljici kontinuirano isplaćivao dohodak sukladno ugovoru o poslovnoj suradnji kojim je ugovoren mjesečni fiksni iznos naknade od 5.000,00 eura, čemu prvostupanjski sud dodaje i činjenicu ugovorenog prava tužiteljice na naknadu (povrat) ograničenih troškova. Iz svega navedenog nesporno proizlazi tužiteljičina financijska ovisnost o jednom isplatitelju primitaka u 2020. godini.

11.1. Nadalje, upravna tijela i prvostupanjski sud su pravilno utvrdili da su ispunjeni i elementi kriterija odnosa stranaka iz članka 32.h Pravilnika, budući da je suradnja s isplatiteljem primitaka u nadziranom razdoblju trajala kontinuirano, uz novčanu naknadu vezanu uz jedinicu vremena, a ne uz količinu obavljenog posla, odnosno uz izvršenje određenog konkretnog posla, koja suradnja nije bila ni u kakvoj vezi s nekim određenim projektom. Također, pravilno upravna tijela i prvostupanjski sud cijene i činjenicu da se radi o istom predmetu poslovanja tužiteljice i društva Prezly BV (uslužne djelatnosti u vezi s informacijskom tehnologijom i računalima), a kao dodatan argument za zaključak o ispunjenosti ovog kriterija, prvostupanjski sud pravilno ističe i mogućnost korištenja imena tužiteljice za promicanje poslovanja društva Prezly BV.

11.2. Također, prvostupanjski sud je pravilno utvrdio da ugovorena mogućnost nadzora tužiteljičinog rada, osobno ugovaranje rada, ugovorna zabrana natjecanja te korištenje opreme (hardvera) društva Prezly BV ukazuje i na ispunjenje elemenata kriterija kontrole ponašanja iz članka 32.f Pravilnika.

12. Uzimajući u obzir cjelovitost odnosa društva Prezly BV kao isplatitelja primitaka i tužiteljice, a na temelju ukupne dokumentacije spisa predmeta, ovaj Sud smatra da su upravna tijela i prvostupanjski sud proveli sveobuhvatnu analizu kriterija nesamostalnog rada te da je u konkretnom slučaju pravilno utvrđeno postojanje više elemenata svakog od triju kriterija obilježja nesamostalnog rada.

13. Stoga je, prema ocjeni ovog Suda, pravilno prvostupanjski sud zaključio da je tužiteljica koristila svoj status obveznika paušalnog poreza na dohodak za ostvarivanje primitaka s obilježjima nesamostalnog rada od belgijskog društva Prezly BV, a koji primici kao takvi onda nisu bili oporezovani u Republici Hrvatskoj.

14. S tim u vezi, a nastavno na žalbeni prigovor o selektivnom utvrđivanju činjenica od strane upravnih tijela i prvostupanjskog suda, i ovaj Sud naglašava da za donošenje odluke o utvrđivanju obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni svi kriteriji, odnosno svi elementi obilježja nesamostalnog rada (članak 32.a stavka 4. Pravilnika), kako je to već navedeno u obrazloženju osporenog upravnog rješenja, a također i u obrazloženju pobijane presude.

15. Sudska praksa na koju se tužitelj poziva ne može biti od utjecaja na drugačije rješenje stvari, budući da se ne radi o usporedivim situacijama. Naime, u konkretnom slučaju utvrđen je niz elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada, a ne samo jedan element jednog kriterija obilježja nesamostalnog rada (i to djelomično), kao što je to utvrđeno presudom Upravnog suda u Zagrebu poslovni broj: UsI-6154/23-6 od 20. svibnja 2024. koja je potvrđena presudom Visokog upravnog suda Republike Hrvatske poslovni broj: Usž-2668/2024-5 od 2. srpnja 2025.

16. Također, neodlučna je za rješenje ovog upravnog spora okolnost da je u ugovoru o poslovnoj suradnji s društvom Prezly BV izričito navedeno kako tužiteljica nije zaposlenik društva Prezly BV, budući da je za ocjenu odnosa između ugovornih strana bitan odnos u cjelini.

17. Budući da prvostupanjski sud tijekom upravnog spora nije počinio nikakve postupovne povrede koje bi u smislu članka 126. stavak 2. ZUS-a utjecale na donošenje pravilne i zakonite odluke te da je na potpuno i pravilno utvrđeno činjenično stanje, pravilno primijenjeno materijalno pravo, dok tužitelj žalbenim prigovorima nije doveo u pitanje pravilnost i zakonitost osporene prvostupanjske presude, trebalo je temeljem odredbe članka 135. stavak 1. ZUS-a, odlučiti kao u izreci.

U Zagrebu 20. kolovoza 2026.

Predsjednica vijeća

Sanja Štefan