REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U RIJECI

Erazma Barčića 5

Poslovni broj: Us I-1715/2024-13

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

I

R J E Š E NJ E

Upravni sud u Rijeci, po sucu Vedranu Juričiću, uz sudjelovanje zapisničarke Monike Puharić, u upravnom sporu tužitelja Miamedica – Istra d.o.o. u stečaju (OIB: 31668297573), Livade, Sv. Stjepan 60, zastupanog po opunomoćeniku Saši Poldanu, odvjetniku u Rijeci, Jadranski trg 4, protiv tuženika Ministarstva financija (OIB: 18683136487), Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, radi poreznog nadzora, 17. kolovoza 2026.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev radi poništenja rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/24- 01/168, URBROJ: 513-04-24-2 od 30. kolovoza 2024. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Pazin, KLASA: UP/I-471-02/23-01/221, URBROJ: 513-07-18-24-15 od 23. travnja 2024.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova ovog upravnog spora.

r i j e š i o  j e

Odbija se prijedlog tužitelja za određivanje odgodnog učinka tužbe.

Obrazloženje

1. Osporavanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelj izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Pazin, KLASA: UP/I-471-02/23-01/221, URBROJ: 513-07-18-24-15 od 23. travnja 2024., kojim je tužitelju utvrđen manje obračunati porez na dodanu vrijednost za razdoblje od 1. prosinca 2020. - 31. prosinca 2022.

2. Citirano prvostupanjsko rješenje doneseno je nakon provedenog poreznog nadzora, o čemu je sastavljen Zapisnik, KLASA: UP/I-471-02/23/221, URBROJ: 513- 07-18-24-12 od 7. ožujka 2024. (dalje: Zapisnik), a temelji se na slijedećim utvrđenjima. Društvo Miamedica – Istra d.o.o. (tužitelj) i ustanova Lječilište istarske toplice su povezane osobe u smislu odrede čl. 49. Općeg poreznog zakona (NN br. 115/16, 106/18, 121/19, 32/20,42/20, 114/22; dalje: OPZ), putem osnivača i putem osobe ovlaštene za zastupanje. Tužitelj je jedini osnivač društva Izvorište d.o.o., a koje društvo je jedini osnivač Lječilišta istarske toplice. LP je 100% neizravni vlasnik društva Miamedica Istra d.o.o. i Lječilišta istarske toplice te osoba ovlaštena za zastupanje u ustanove Lječilište istarske toplice i društava Miamedica Istra i Izvorište. Tužitelj iznajmljuje svoje nekretnine Lječilištu istarske toplice temeljem Ugovora iz 2017. te za uslugu zakupa (najma) svaki mjesec izdaje račune. U 2020. tužitelj je Lječilištu istarske toplice izdao ukupno 11 računa za najam ukupne vrijednosti 1.714.717,74 kn sa 342.943,54 kn iskazanog PDV-a; u 2021. 12 računa za najam ukupne vrijednosti 1.000.000,00 kn sa 200. 000,00 kn iskazanog PDV-a te u 2022. 12 računa za najam ukupne vrijednosti 2.250.000,00 kn sa 450.000,00 kn iskazanog PDV- a. Računi ostaju neplaćeni pa sukladno čl.125i Zakona o porezu na dodanu vrijednost (NN br. NN br. 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16, 106/18, 121/19, 138/20, 39/22; dalje: Zakon) pa formalno ne nastaje niti obveza obračuna PDV-a za tužitelja. S druge strane, Lječilište istarske toplice je redovito odbijalo pretporez temeljem tih računa (osim za prosinac 2022.). Tužitelj je najveći vjerovnik Lječilišta istarske toplice nad kojim je otvoren predstečajni postupak; prema prijedlogu za otvaranje predstečajnog postupka došlo bi do otpisa svih potraživanja tužitelja prema povezanoj osobi; tužitelj ne poduzima radnje prema povezanoj osobi radi naplate potraživanja, osim slanja molbi za plaćanje; tužitelj plaća dugove nekim dobavljačima Lječilišta, a u 2023. povezanoj osobi odobrava beskamatni zajam.

Slijedom gore izloženog činjeničnog opusa, prvostupanjsko porezno tijelo zaključuje da je izdavanjem računa za najam povezanoj pravnoj osobi tužitelj iskoristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, u smislu odredbe čl. 12. a OPZ-a.

3. Međutim, tuženik u obrazloženju svoje odluke konstatira nastanak porezne obveze po drugoj osnovi od one na koju se poziva prvostupanjsko tijelo. Tuženik je stava da se iz činjenica utvrđenih u poreznom nadzora ne proizlazi da se radi o korištenju poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona (čl. 12.a OPZ-a) već da je riječ o zloporabi prava iz područja PDV-a.

Pojašnjavajući prethodno iznijeto shvaćanje tuženik navodi da odredba čl. 12.a OPZ-a propisuje korištenje poreznih pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama što u konkretnom predmetu nije bio slučaj budući da odredba čl. 125.i Zakona ne propisuje takvu mogućnost korištenja ili izbora niže porezne stope kao što je to primjerice u slučaju kada porezni obveznik primjenjuje pogodnost propisanu čl. 90. st. 1. i 2. Zakona. Tuženik navodi da rezultat provedenog nadzora ukazuje na to da je postupanje Lječilišta istarske toplice (neplaćanje računa, predlaganje otvaranja predstečajnog postupka, predlaganje otpisa tražbina), s jedne strane, te tužitelja (ne poduzimanje sudskih i ovršnih radnji radi naplate računa, plaćanje dobavljača i davanje beskamatnih pozajmica), s druge strane, kao povezanih osoba bilo motivirano stvaranjem uvjeta za izbjegavanje prijavljivanja i plaćanja poreza na dodanu vrijednost te stjecanjem porezne i nelojalne prednosti na tržištu, a što predstavlja nedopušteno porezno ponašanje. Nastavno na prethodno, ističe da prema pravno obvezujućim presudama Europskog suda zlouporaba radnji u području poreza na dodanu vrijednost postoji ako se dotičnim (promatranim) radnjama neovisno o formalnoj primjeni uvjeta iz odredbi Šeste Direktive i nacionalnih propisa kojima je ona provedena, ostvaruje porezna prednost čija bi dodjela bila suprotna svrsi tih odredbi odnosno da se na temelju više objektivnih čimbenika utvrdi da je osnovni cilj poduzetih radnji ostvarenje porezne prednosti i time nelojalna prednost na tržištu. Zaključno, pozivajući se na pravno shvaćanje koje je Europski sud zauzeo u nizu svojih odluka (predmeti C-131/13, C-255/02, C-439/04, C- 251/16 i dr.) prema kojem su porezna tijela ovlaštena osporiti pravo neplaćanja poreza u slučajevima kada transakcije pružaju određene porezne prednosti i kada se sumnja da cilj transakcija nije u suglasju sa stvarnom prirodom tih transakcija, tuženik je stava kako je moguće osporiti korištenje prava primjenjivanja pogodnosti neobračunavanja i neplaćanja PDV-a prema pravilima postupka oporezivanja prema naplaćenim naknadama ukoliko se utvrdi da isto predstavlja zlouporabu kroz objektivni element stjecanja poreznih pogodnosti koje su protivne odgovarajućim pravilima EU-a ili kroz subjektivni element kada je očito da je osnovni cilj postupanja poreznog obveznika stjecanje poreznih pogodnosti kojima nastoji steći prednost na tržištu.

4. Tužitelj osporava zakonitost gore spomenutih akata zbog svih zakonom propisanih razloga te u tužbi izlaže kako slijedi. U bitnom, smatra da je porezna obveza utemeljena na pogrešnoj primjeni materijalnog prava te da porezna tijela neosnovano utvrđuju postojanje povezanih osoba prema čl. 49. OPZ-a koristeći termin povezanosti „preko osoba ovlaštenih za zastupanje“, pri čemu nije jasno koji je točno zakonski uvjet iz navedenog članka ispunjen niti je obrazloženo na temelju kojeg je propisa takva povezanost utvrđena. Nadalje, ističe da LP u spornom razdoblju od 1. siječnja 2022. do 30. lipnja 2022. godine uopće nije bio osoba ovlaštena za zastupanje ustanove Lječilište istarske toplice, već je u određenim razdobljima bio samo vršitelj dužnosti ravnatelja. Tužitelj također navodi da nadzorom utvrđena obveza nije utemeljena na odredbi čl. 12.a OPZ-a (korištenje poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona) jer je postupao u cijelosti sukladno čl. 125.i Zakona, prema kojem porezni obveznik s isporukama manjim od 7.500.000,00 kn obračunava i plaća PDV prema naplaćenim naknadama, a ne po izdavanju računa. Obveza plaćanja stoga nastaje tek naplatom računa, pa za njega nije nastala nikakva dopunska porezna obveza niti postoji zlouporaba sustava. Također, smatra promašenim pozivanje na presudu Suda EU C- 9/20 jer se ista odnosi na pravo primatelja na odbitak pretporeza, a ne na obvezu isporučitelja koji porez plaća po naplati te ističe da postupak predstečajne nagodbe nad Lječilištem istarske toplice nema nikakvog utjecaja na nastanak i dospijeće njegove porezne obveze.

5. Tuženik u odgovoru na tužbu ostaje kod navoda iz osporavanog rješenja te predlaže da Sud odbije tužbeni zahtjev.

6. U sporu je održana rasprava te je strankama, u skladu s odredbom čl. 6. Zakona o upravnim sporovima (NN br. 36/24, 39/26; dalje: ZUS), dana mogućnost da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora.

7. U cilju ocjene zakonitosti osporavanog rješenja tuženika Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu upravnog postupka u kojem je doneseno osporavano drugostupanjsko rješenje tuženika i prvostupanjsko rješenje te uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu ovog upravnog spora.

8. Na temelju provedenog dokaznog postupka te razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan.

9. U čl. 9. OPZ-a propisano je da se sudionici porezno-pravnog odnosa dužni postupati u dobroj vjeri (st. 1.). Postupanje u dobroj vjeri znači savjesno i pošteno postupanje u skladu sa zakonom.

10. Prema čl. 11. OPZ-a porezne činjenice utvrđuju se prema njihovoj gospodarskoj biti.

11. Sukladno odredbi čl. 49. st. 1. OPZ-a povezane osobe su osobe kod kojih je ispunjen najmanje jedan od sljedećih uvjeta: dvije ili više fizičkih ili pravnih osoba koje za izvršavanje obveza iz porezno-dužničkog odnosa predstavljaju jedan rizik jer jedna od njih ima, izravno ili neizravno, kontrolu nad drugom ili drugima (tč. 1.); dvije ili više fizičkih ili pravnih osoba koje za izvršavanje obveza iz porezno-dužničkog odnosa predstavljaju jedan rizik jer jedna od njih ima, izravno ili neizravno, značajan utjecaj na drugu ili druge (tč. 2.); dvije ili više fizičkih ili pravnih osoba između kojih ne postoji odnos kontrole (iz tč. 1) ili značajan utjecaj (iz tč. 2), ali koje predstavljaju jedan rizik za izvršavanje obveza iz porezno-dužničkog odnosa jer su međusobno povezane tako da postoji velika vjerojatnost da zbog pogoršanja ili poboljšanja gospodarskog i financijskog stanja jedne osobe može doći do pogoršanja ili poboljšanja gospodarskog i financijskog stanja jedne ili više drugih osoba, jer se između njih provodi ili postoji mogućnost prijenosa gubitaka, dobiti ili sposobnosti za plaćanje (tč. 3.).

12. Prema odredbi čl. 49. st. 3. OPZ-a ugovori i poslovni odnosi između povezanih osoba porezno će biti priznati samo onda ako bi i druge osobe koje nisu u takvom međusobnom odnosu pod istim ili sličnim okolnostima utvrdile takve ugovorne uvjete ili uspostavile takve poslovne odnose.

13. Odredbom čl. 125.i. stavkom 1. Zakona propisano je kako porezni obveznik sa sjedištem, stalnom poslovnom jedinicom, prebivalištem ili uobičajenim boravištem u tuzemstvu čija vrijednost isporuka dobara i usluga u prethodnoj kalendarskoj godini nije bila veća od 15.000.000,00 kn (do 31. prosinca 2020. 7.500.000,00 kn) bez PDV-a, može obračunavati i plaćati PDV na temelju naplaćenih naknada za obavljene isporuke.

14. Među strankama ovog upravnog spora nesporno je da je tužitelj jedini osnivač trgovačkog društva Izvorište d.o.o. koje je pak jedini osnivač Lječilišta istarske toplice; da je LP u oba trgovačka društva osoba odgovorna za zastupanje (predsjednik uprave, direktor); da je LP obavljao funkciju ravnatelja Lječilišta u razdoblju od 6. listopada 2018. – 20. siječnja 2022. te v.d. ravnatelja u periodu od 21. srpnja 2022. – 14. veljače 2024.

Također je nesporno da je tužitelj u razdoblju siječanj 2020. – prosinca 2022. Lječilištu istarske toplice izdao ukupno 35 računa za najam (zakup) poslovnih prostora, da predmetni računi nisu naplaćeni niti su poduzimane (ozbiljne) radnje za njihovu naplatu; da je tužitelj najveći vjerovnik Lječilišta te da je podmirivao dugove Lječilišta u promatranom razdoblju (plaćao dobavljače); da je nad Lječilištem pokrenut postupak predstečajne nagodbe te da bi prema prijedlogu za otvaranje predstečajnog postupka sva potraživanje tužitelja prema Lječilištu trebala biti otpisana; da je Lječilište iskoristilo pravo na odbitak PDV prema primljenim računima za zakupninu.

15. Analizirajući ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koje prileži spisu upravnog postupka te podvodeći iste pod kontekst pravnih normi kojima je regulirano predmetno upravno područje, ocjena je ovoga Suda da je osporavana odluka tuženika utemeljena na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju i pravilnoj primjeni materijalnog prava. Naime, obzirom da porezno relevantne činjenice valja sagledavati prema njihovoj ukupnosti i prosuđivati prema čl. 11. OPZ-a, odnosno, prema njihovoj gospodarskoj biti, s jedne strane, te da je u provedenom postupku nadzora jasno i nedvosmisleno utvrđeno da postoji povezanost između tužitelja i Lječilišta istarske toplice (u smislu odredbe čl. 49. OPZ-a), Sud cijeni da je zaključak tuženika o postojanju zlouporabe prava činjenično i pravno utemeljen, a što tužitelj prigovorima iznijetim u tužbi nije doveo u sumnju.

16. Korištenje poreznih povlastica mora biti u skladu s ciljem i svrhom radi koje je ista ustanovljena, a u čemu se očituje poštivanja načelo dobre vjere. Navedeno pravno načelo obvezuje poreznog obveznika, kao sudionika poreznog pravno odnosa, na savjesno i pušeno postupanje prilikom konzumacije prava koja proizlaze iz zakona, u konkretnom slučaju prava da kroz institut iz čl. 125.i Zakona odgodi obračun PDV-a do trenutka naplate računa.

Dakle, obzirom da je bit ovog načela spriječiti zlouporabu prava to Sud utvrđuje da iz odredbe čl. 9. OPZ-a proizlazi ovlast poreznog tijela da poreznom obvezniku ospori pravo na korištenje porezne povlastice ako utvrdi da se istom koristio protivno njezinoj svrsi. Osim toga, čak i da je gornji zaključak pogrešan, Sud napominje da je ulaskom u EU Republika Hrvatska preuzela i njezinu pravnu stečenu dio koje su i presude Suda EU. Tako je u odluci donesenoj u predmetu C-131/13 Sud EU zauzeo stav da Šestu direktivu treba tumačiti u smislu da je na nacionalnim tijelima i sudovima da poreznom obvezniku u okviru isporuke unutar Zajednice odbiju korištenje prava na odbitak, izuzeće ili povrat PDV-a, čak i u nedostatku odredaba nacionalnog prava koje predviđaju takvo odbijanje, ako se utvrdi, s obzirom na objektivne elemente, da je porezni obveznik znao ili morao znati da je operacijom na koju se poziva kao temelj za predmetno pravo sudjelovao u utaji PDV-a počinjenoj u okviru niza isporuka. Iz prethodno navedenog slijedi da okolnost što u nacionalnim zakonodavstvu nisu sadržana pravna pravila, bilo odredba ili opće načelo, prema kojima je zlouporaba prava zabranjena, ne ograničava porezno tijelo da ospori pravo na izuzeće od plaćanja PDV-a ako utvrdi da se porezni obveznik tom pogodnošću koristi protivno njegovoj svrsi.

Nadalje, načelo zloporabe prava u području poreza na dodanu vrijednost relativno je jasno i precizno definirano u presudama Europskog suda donesenim u predmetima C- 255/02, C-439/04, C-251/16 i dr. U tim odlukama Europski sud zauzeo je pravno shvaćanje da je za utvrđenje postojanja praksa zloporabe prvo nužno da transakcije o kojima je riječ, bez obzira na formalnu primjenu uvjeta propisanih relevantnim odredbama šeste direktive i nacionalnog zakonodavstva, koje transponira istu direktivu, dovode do stjecanja porezne pogodnosti čije dodjeljivanje bi bilo protivno svrsi istih odredbi (objektivni element zloporabe). Drugo što je bitno za prosudbu zloporabe prava je da iz ostalih objektivnih faktora mora biti vidljivo kako je bitna svrha ili temeljni cilj, transakcije o kojoj je riječ, stjecanje porezne pogodnosti (subjektivni element zloporabe). Objektivni uvjeti odnose na pravnu svrhu kojoj je zakonodavac težio i na to je li ista ispunjena, a subjektivni na svrhu izvršenih radnji. Po ocjeni ovog Suda oba ova uvjeta su u konkretnom slučaju ispunjana budući da iz činjenica utvrđenih u poreznom nadzoru proizlazi da je postupanje tužitelja (a što uključuje i radnje poduzete od strane povezane osobe) bilo motivirano stvaranjem uvjeta za izbjegavanje plaćanje PDV-a i stjecanje porezne prednosti na tržištu. Pritom valja istaknuti i to da, u smislu odredbe čl. 49. st. 3. OPZ-a, između tužitelja i povezane osobe postoji pravni odnos koji se ne može okarakterizirati poslovnim budući da se u suštini radi o besplatnom korištenju imovine koji traje duži vremenski period (cca tri godine), a što ne bi bilo moguće da je riječ o dvije nepovezane i neovisne pravne osobe.

Smisao odredbe čl. 125.i Zakona jest da pomogne poreznim obveznicima čija vrijednost isporuka dobara i usluga u prethodnoj kalendarskoj godini nije bila veća zakonom propisane da im se obveza obračunavanja i plaćanja PDV-a odgađa do trenutka naplaćivanja naknade za obavljene isporuke. Iz ranije opisanog postupanja tužitelja razvidno je da se tužitelj nije koristio ovom poreznom pogodnošću u skladu s njenom svrhom, već je istu zlorabio budući da je znao (ili mogao znati) da će PDV po ovim transakcijama ostati neobračunat.

17. Slijedom navedenog, Sud u cijelosti prihvaća argumentaciju tuženika izloženu u obrazloženju pobijane drugostupanjske odluke budući da se ista temelji na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju te pravilnoj primjeni propisa kojim je uređeno predmetno upravno područje. Posljedično tome, Sud zaključuje da je pravilno i zakonito tužitelju utvrđena obveza plaćanja PDV-a te je stoga, temeljem odredbe čl. 116. st. 1. ZUS-a, odlučeno kao u tč. I izreke.

18. Odluka o troškovima spora (tč. II. izreke) temelji se na odredbi čl. 147. st. 1. ZUS- a.

19. U odnosu na zahtjev tužitelja za određivanje odgodnog učinka tužbe, ističe se da uzevši u obzir da je presudom odbijen tužbeni zahtjev to je odgodni učinak tužbe postao bespredmetan te je, temeljem odredbe čl. 42. st. 4. ZUS-a, odlučeno je kao u dispozitivu rješenja.

U Rijeci 17. kolovoza 2026.

Sudac

Vedran Juričić

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokome upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (čl. 126. st. 6. ZUS-a).

DNA:

- opunomoćeniku tužitelja Saši Poldanu, odvjetniku u Rijeci, Jadranski trg 4

- tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5