REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U RIJECI

Erazma Barčića 5

Poslovni broj: Us I-278/2023-8

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Rijeci, po sucu Vedranu Juričiću, dipl. iur., uz sudjelovanje zapisničarke Monike Puharić, u upravnom sporu tužitelja A. Me. M. d.o.o., P., Mletačka ulica … d.o.o., P., D. 13/1, zastupanog po opunomoćenici M. B., odvjetnici u P., R. ulica …, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, zastupanog po službenoj osobi S..Č., radi poreznog nadzora, 8. rujna 2023.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev radi poništenja rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/22- 01/354, URBROJ: 513-04-22-3 od 12. prosinca 2022. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Pazin, KLASA: UP/I-471-02/22-01/79, URBROJ: 513-07-18-22-01 od 8. kolovoza 2022.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova ovog upravnog spora.

Obrazloženje

1. Osporavanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Pazin, KLASA: UP/I- 471-02/22-01/79, URBROJ: 513-07-18-22-01 od 8. kolovoza 2022., kojim je tužitelju utvrđen manje obračunati porez na dodanu vrijednost za razdoblje od 1. siječnja 2020

- do 31. prosinca 2021.

2. Citirano prvostupanjsko rješenje temelji se na rezultatima inspekcijskog nadzora koji je nad tužiteljem proveden u svrhu ispitivanja pravilnosti obračunavanja, evidentiranja, prijavljivanja i plaćanja poreza i drugih javnih davanje, o čemu je sastavljen Zapisnik, KLASA: 471-02/19-01/404, URBROJ: 513-07-18-21-34 od 16. ožujka 2021. (dalje: Zapisnik), u kojem je utvrđeno da je tužitelj tijekom 2020 i 2021. iskoristio pravo na odbitak pretporeza u ukupnom iznosu 1.477.580,46 kn po računima trgovačkih društva S. d. d.o.o., S. c. j.d.o.o., Z.t. j.d.o.o., V. p.j.d.o.o., C. p. j.d.o.o., C. c. j.d.o.o., C. s. j.d.o.o., J. G. K. j.d.o.o. iako je znao ili morao znati da sudjeluje u transakcijama koje su povezane s poreznim prijevarama. Slijedom takvog utvrđenja, porezno tijelo osporilo je tužitelju pravo na odbitak pretporeza po računima navedenih dobavljača, temeljem odredbe čl. 127. st. 2. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (NN br. 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16, 106/18, 121/19, 138/20; dalje: Zakon).

3. Protiv odluke tuženika tužitelj je pravodobno podnio tužbu ovom Sudu u kojoj, u bitnom, ponavlja prigovore koje je iznosio u ranijoj fazi upravnog postupka (prigovor, žalba). Prije svega, navodi da pobijano drugostupanjsko rješenje sadrži takve nedostatke zbog kojih se ne može ispitati obzirom da u obrazloženju istog nisu iznijeti razlozi zbog kojih se ne prihvaćaju žalbeni navodi kao niti razlozi ne prihvaćanja dokaza čije je izvođenje predlagao tijekom upravnog postupka. Ističe da porezna tijela donijela pobijana rješenja bez uzimanja u obzir svih pravno relevantnih činjenica i bez sagledavanja pravnog problema kao jedinstvene cjeline. Smatra da je takvim postupanjem narušeno ustavno jamstvo prava na pošteno suđenje iz čl. 29. Ustava RH, a u vezi čega se poziva na odluke Ustavnog suda RH broj U-III-2182/2014 od 17. lipnja 2014. i U-III-5807/2010 od 30. travnja 2014. Tužitelj ističe da porezna tijela nisu razmatrana činjeničnu i pravnu argumentaciju koju je iznosio tijekom postupka nadzora niti su svoju pažnju usmjerili na sva pitanja koja su bili dužni razmotriti, sukladno odredbi čl. 6. s.t 2. Općeg poreznog zakona (NN br. 115/16, 106/18, 12/19, 32/20, 42/20; dalje: OPZ). Nastavno na prethodno ističe da se čitav porezni postupak temelji na utvrđenjima vezano za njegov poslovni odnos s trgovačkim društvima S. d. d.o.o., S.c.j.d.o.o., Z. t. j.d.o.o., V. p.j.d.o.o., C. p.j.d.o.o., C.c. j.d.o.o., C.s. j.d.o.o., J. G. K. j.d.o.o. te da porezno tijelo uopće nije upuštalo u ispitivanje njegov poslovanja s drugim društvima od kojih je kupovao zaštitnu opremu (…. d.o.o., C. d.o.o., …. d.o.o.). Navodi da se porezna obveza temelji na utvrđenju da je kupovao preveliku količinu radne opreme te da nije mogao dokazati da je roba koja je zaračunata na spornim računima zaista i isporučena. Ističe da porezno tijelo nema nikakvih znanja o prirodi posla kojim se bavi (brodogradnja) te posljedično niti o količini zaštite opreme koja je potreba pri svakodnevnom obavljanju djelatnosti. Sukladno tome, drži da utvrđenja o količini (previše) nabavljene opreme porezno tijelo nije moglo temeljiti samo na podacima iz knjigovodstvene dokumentacije već da je trebalo provesti i dokaz vještačenjem. Ukazuje da je tijekom postupka – uz dopunu žalbe od 21. listopada 2022. – dostavio Nalaz i mišljenje stalnog sudskog vještaka za cestovni promet, zaštitu na radu i zaštitu od požara u kojem vještak zaključuje da količina nabavljene osobne zaštite oprema nije prevelika već optimalna. Ističe kako tuženik nije uzeo u razmatranje dokaz dostavljen uz dopunu žalbe uz obrazloženje da je ista podnesena nepravovremeno a što smatra neutemeljenim budući da niti OPZ, niti Zakon o općem upravnom postupku (NN br. 47/09, 110/21; dalje: ZUP) ne poznaju termin nepravovremenosti osobito ne u dijelu koji se tiče utvrđivanja potpunog činjeničnog stanja. Nadalje, navodi kako je pogrešno stajalište tuženika da je na njemu bio teret dokaza da je imao potrebu za svom radnom opremom u tehnološkom procesu, već je upravo suprotno na poreznom tijelu bio teret dokaza činjenice na kojima temelji poreznu obvezu.

U odnosu na pogrešnu primjenu materijalnog prava tužitelj ističe da u smislu odredbe čl. 127. Zakona samo postojanje sumnje da je porezni obveznik znao ili mogao znati da će PDV ostati nenaplaćen nije dovoljna razina utvrđenosti već se isto mora dokazati sa višim stupnjem utvrđenosti od same sumnje, a što da je u ovom postupku izostalo. Napominje da je tako shvaćanje zauzeo i Upravni sud u Osijeku u svoj presudi posl. br. Us I-844/2020 od 14. srpnja 2021. Nastavno na prethodno, tužitelj ističe kako činjenica je li porezni obveznik znao ili morao znati predstavlja subjektivni element, te iste činjenice kod dva porezna obveznika ne moraju nužno dovoditi do utvrđenja da je porezni obveznik znao ili morao znati da će PDV ostati neplaćen. Slijedom navedenog, smatra kako se zaključak o tome da li je znao ili morao znati da sudjeluje u prijevarnim aktivnostima mogao formirati tek ukoliko bi uvidom u poslovnu dokumentaciju koju je imao sa drugim poslovnim partnerima utvrdio drugačiji način poslovanja od onog koje je imao s "nestajućim trgovcima". Zaključno, navodi da porezna tijela u potpunosti zanemaruju odredbu čl. 127. st. 3. Zakona kojom zakonodavac uspostavlja mehanizam kojim se otklanja mogućnost bilo kakvog prigovora u primjeni odredbe članka 127. ZPDV-a (u pogledu toga da je znao/morao znati da sudjeluje u prijevarnim transakcijama), a prema kojem porezno tijelo obavještava poreznog obveznika o sumnjivim transakcijama i mogućnosti da će PDV ostati nenaplaćen i od kojeg trenutka porezni obveznik se više ne može osnovano pozivati na to da nije mogao znati za to hoće li treća osoba platiti PDV ili neće, te hoće li treća osoba ispuniti svoje druge obveze po pitanju PDV-a. Ističe da je takvo upozorenje u konkretnom slučaju izostalo te se poziva na presudu Visokog upravnog suda Republike Hrvatske posl. br. Usž-56/2022 od 17. ožujka 2022.

4. Tuženik u odgovoru na tužbu ostaje kod navoda iz osporavanog rješenja te predlaže da Sud odbije tužbeni zahtjev.

5. U sporu je održana rasprava te je strankama, u skladu s odredbom čl. 6. Zakona o upravnim sporovima (NN br. 20/10, 143/12, 152/14; 94/16, 29/17, 110/21; dalje: ZUS), dana mogućnost da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora.

6. U cilju ocjene zakonitosti osporavanog rješenja tuženika Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu upravnog postupka u kojem je doneseno osporavano drugostupanjsko rješenje tuženika i prvostupanjsko rješenje te uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu ovog upravnog spora.

7. Sud je odbio dokazne prijedloge tužitelja ocijenivši iste suvišnim za rješavanje ovoga spora kraj ostalih činjenica koje su u sporu utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnoga postupka i ovoga upravnog spora.

8. Na temelju provedenog dokaznog postupka te razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan.

9. Odredbom čl. 57. st. 2. Zakona propisano je da porezni obveznik može odbiti pretporez u skladu s odredbama čl. 58., 59., 60., 61. i 62. toga Zakona.

10. Sukladno odredbi čl. 58. st. 1. Zakona porezni obveznik ima pravo od PDV-a, koji je obvezan platiti, odbiti iznos PDV-a (pretporez) koji je obvezan platiti ili ga je platio u tuzemstvu za isporuke dobara ili usluge koje su mu drugi porezni obveznici obavili za potrebe njegovih oporezivih transakcija.

11. Sukladno odredbi čl. 127. Zakona porezni obveznik koji obavlja u tuzemstvu isporuke dobara i usluga s pravom na odbitak pretporeza smatrat će se odgovornim ako iz objektivnih okolnosti proizlazi da je znao ili morao znati da će zbog prijevarnih aktivnosti dio ili cijeli iznos PDV-a vezan za isporuku koja mu je obavljena, ili bilo koju prethodnu ili sljedeću isporuku istih dobara ili usluga, ostati neplaćen (st. 1.). Ako se sukladno st. 1. utvrdi odgovornost poreznog obveznika, istome će se osporiti pravo na pretporez (st. 2.).

12. Među strankama ovog upravnog spora nesporno je da je tužitelj bio u poslovnom odnosu s trgovačkim društvima S. d. d.o.o., S. c. j.d.o.o., Z. t. j.d.o.o., V. p.j.d.o.o., C. p. j.d.o.o., C. c. j.d.o.o., C. s. j.d.o.o., J. G. K. j.d.o.o. na način da je od istih tijekom 2020. i 2021. nabavljao robe i usluge u ukupnoj vrijednosti 7.558.502,31 kn (u 2020. – 3.294.502,31 kn; u 2021. – 4.264.000,00 kn; da je po računima navedenih dobavljača tužitelj iskoristi pravo na odbitak pretporeza u ukupnom iznosu 1.511.700,46 kn (u 2020. – 658.900,46 kn; u 2021. – 852.800,00 kn).

13. Iz Zapisnika proizlazi: da tužitelj nema zaključan ugovor o poslovnoj suradnji s prethodno spomenutim trgovačkim društvima već da se poslovni odnos s istima temeljio na usmenim dogovorima postignutim s J. C. (koji je bio odgovorna osoba u pet od osam društava); da osim računa tužitelj ne raspolaže nikakvog drugom popratnom dokumentacijom; da tužitelj nije vodio skladišnu evidenciju niti evidenciju izdavanja robe (zaštitne opreme) radnicima; da je pregledom spornih računa utvrđeno da se uvijek radi o isporukama istovrsnih dobara (maske, zaštitna odijela, rukavice itd.) odnosno pružanju istovrsnih usluga (najam alata, prijevoz, čišćenje, provizija itd.) neovisno o tome o kojem je dobavljaču riječ; da se dobavljači izmjenjuju protekom razdoblja od 4-5 mjeseci; da je u provedenoj poreznoj kontroli dobavljača utvrđeno da se radi o društvima koja često mijenjaju osnivače i odgovorne osobe, nisu dostupna na adresi sjedišta, ne podnose prijave PDV-a i ne vode knjigovodstvo sukladno propisima.

14. Analizirajući ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koja prileži spisu te podvodeći iste pod kontekst gore citiranih zakonskih normi Sud nalazi da su osporavana rješenja poreznih tijela utemeljena na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju i pravilnoj primjeni materijalnog prava, a što prigovorima iznijetim u tužbi tužitelj nije doveo u sumnju.

15. Sukladno ustaljenoj praksi Suda Europske Unije (primjerice spojeni predmeti C- 439/04 i C-440/04) poreznom obvezniku može se osporiti pravo na odbitak pretporeza ako se temeljem objektivnih okolnosti utvrdi da je znao ili morao znati da sa svojom kupovinom sudjeluje u transakciji koja je povezana sa prijevarnim izbjegavanjem plaćanja PDV-a. Činjenicu da je porezni obveznik znao ili morao znati moguće je dokazati time da li je porezni obveznik koji traži odbitak pretporeza izvršio dobru provjeru poslovnog partnera postupajući pažnjom dobrog gospodarstvenika da bi izbjegao svoju odgovornost radi sudjelovanja u PDV prijevari.

Dakle, prema shvaćanju Suda Europske Unije, obveznika koji je znao ili mogao znati da je svojom kupnjom sudjelovao u prijevarnoj transakciji utaje PDV-a, smatra se sudionikom prijevare.

Stoga, kako je postupku utvrđeno da je tužitelj poslovao s trgovačkim društvom koje djeluje, odnosno pojavljuje se na tržištu, kao nestajući trgovac (missing trader) te da, prije stupanja u poslovni odnos, nije na odgovarajući način izvršio provjeru dobavljača, to pravilno zaključuju porezna tijela da tužitelj u konkretnim poslovnim događajima nije postupao s dužnom pažnjom, odnosno nije poduzeo sve radnje koje bi od njega bilo razumno zahtijevati da spriječi svoje sudjelovanje u poreznoj prijevari. Posljedično tome, pravilno je tužitelju osporen pretporez temeljem odredbe čl. 127. st. 2. Zakona.

16. Nije osnovan navod tužitelja da se predmetni postupak vodi iz razloga što je utvrđeno da je kupovao preveliku količinu oprema, a koje utvrđenje tužitelj osporava navodeći da se radilo optimalnoj količini opreme za obavljanje radnih procesa u okviru djelatnosti brodogradnje a koje navode potkrjepljuje Nalazom i mišljenjem vještaka M. K., budući da je porezna obveza temelji na utvrđenju da je tužitelj sudjelovao u transakcijama koje imaju obilježje porezne prijevare a ne na utvrđenju da je kupovao previše robe.

Međutim, valja istaknuti i to da je provedenim nadzorom utvrđeno kako tužitelj osim računa predmetnih dobavljača ne raspolaže nikakvom drugom materijalnom dokumentacijom koja uobičajeno prati ovakvu vrstu poslovnih događaja te glede toga naglasiti kako odbitak pretporeza nije pogodnost koja se poreznim obveznicima priznaje automatizmom već se radi o danoj mogućnosti uz uvjet da su ispunjene sve pretpostavke propisane u odredbama Zakona te Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (NN br. 79/13, 85/13, 160/13, 35/14, 157/14, 130/15, 115/16, 1/17, 41/17, 128/17, 106/18, 1/19, 1/20, 1/21, 73/21; dalje: Pravilnik). Obzirom da se radi o poreznoj povlastici to teret dokazivanja činjenica o kojim ovisi priznavanja ovog prava leži na poreznom obvezniku (čl. 88. tč. 2. OPZ-a), pa je stoga nužno da porezni obveznik u svojoj poslovnoj dokumentaciji raspolaže ispravama kojima može dokazati ispunjenje propisanih uvjeta. Dokumentiranje podataka u poslovnim knjigama mora temeljiti na vjerodostojnim i urednim knjigovodstvenim ispravama pa je, posljedično tome, priznavanje prava na odbitak pretporeza zavisno o vjerodostojnosti isprava na temelju koje se ti podaci evidentiraju. U tom smislu, račun kao i sva druga „popratna“ dokumentacija moraju biti sastavljeni tako da omogućuju pregled svih relevantnih podataka o nekom poslovnom događaju. Samo tako sastavljene isprave mogu se ocijeniti vjerodostojnima prilikom dokazivanja da je usluga/isporuka koje je na ispostavljenim računima zaračunata doista i obavljena. Vjerodostojnost dokumenta – isprave – postoji ako je poslovni događaj koji se dokumentira doista stvarno i nastao, i to po vrsti, obujmu, količini, kvaliteti i vrijednosti. Drugim riječima, bez odgovarajuće poslovne dokumentacije koja obično prati određeni pravni posao, kojom tužitelj ne raspolaže, a koja dokumentacija mora biti takvog sadržaja da je iz nje moguće nedvojbeno utvrditi da je određeni poslovni odnos realiziran na način kako je isti i evidentiran u poslovnim knjigama, račun sam po sebi ne može biti dokaz o nastalom poslovnom događaju.

17. Nije osnovan navod tužitelja da prvostupanjsko tijelo nije ispitalo njegov način poslovanja s drugim dobavljačima, a što smatra bitnim jer bez utvrđenja da je u tim situacijama poslovao na drugačiji način od onog s nestajućim trgovcima ne može se izvesti zaključak da je znao ili morao znati da sudjeluje u prijevarnim aktivnostima. Iz obrazloženja prvostupanjskog rješenje (na str. 11 i 12) i Zapisnika (na str. 13 i 14) vidljivo je da porezno tijelo izvršilo uvid u račune trgovačkih društava R…. d.o.o. i I…. d.o.o. pri čemu je utvrđeno da je tužitelj od spomenutih dobavljača naručivao znatno manje količine zaštitne opreme i to po višim (pojedinačnim) cijenama te da su ti računi puno detaljniji u pogledu opisa artikla koji se kupuje. Računi ovih dobavljača nalaze se u Privitku 1 Zapisnika te je po istima tužitelju priznat odbitak pretporeza (str. 8. Zapisnika) iz čega slijedi da porezno tijelo nije našlo ništa spornim u tim isporukama. Međutim, čak i ako je u tim poslovnim odnosima tužitelj postupao na istovjetan način kao i s dobavljačima po čijim računima mu je pretporez osporen, dakle bez narudžbenica, dostavnica, otpremnica, skladišnica, prijevoznih listova i sl., tada rizik takvog načina poslovanja pada na tužitelja budući da se takvo postupanje ne može uzeti kao model (uobičajenog) poslovanja, odnosno poslovanja u kojem je sadržan odgovarajući stupanj pažnje (dobrog gospodarstvenika).

18. U odnosu na prigovor tužitelja da tuženik nije razmotrio dokaz (Nalaz i mišljenje vještaka) dostavljen uz dopunu žalbe, ukazuje se da je odredbom čl. 180. OPZ-a propisan rok za podnošenje žalbe od trideset dana od dana primitka poreznog akta, pa Suda nalazi da je tuženik pravilno postupio kada prilikom odlučivanja o tužiteljevoj žalbi nije uzeo u razmatranje navedenu dopunu žalbe (i dokaze uz istu) koju je tužitelj poreznom tijelu dostavio nakon proteka žalbenog roka. Ovakvo shvaćanje u skladu je i s dosadašnjom praksom i shvaćanjem Visokog upravnog suda Republike Hrvatske (presuda poslovni broj Us-9733/2000-4 od 10. travnja 2003. i dr.).

19. Također, Sud nije našao osnovanim niti prigovor tužitelja vezano za povredu čl. 98. st. 5. OPZ-a budući da je uvidom u osporavano drugostupanjsko rješenje utvrđeno da je tuženik u obrazloženju istog odgovorio na tužiteljeve prigovore iz podnesene žalbe a kroz koje odgovore je dao utemeljene razloge zbog kojih je žalbu ocijenio neosnovanom.

20. Slijedom ovako izloženog stanja stvari, utvrđuje se da osporavanim upravnim aktima nije povrijeđen zakon na štetu tužitelja te je stoga, temeljem odredbe čl. 57. st. 1. ZUS-a, odlučeno kao u tč. I. izreke.

21. Odluka o troškovima spora (tč. II. izreke) temelji se na odredbi čl. 79. st. 4. ZUS-a.

U Rijeci 8. rujna 2023.

Sudac

Vedran  Juričić,  dipl.  iur., v.r.

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokome upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog Suda u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (čl. 66. st. 5. ZUS-a).