Poslovni broj: 8 UsI-665/23-11

REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U SPLITU

Split, Put Supavla 1

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Splitu, po sucu ovog suda Studenku Vuleti, kao sucu pojedincu, uz sudjelovanje sudske zapisničarke Ljiljane Lijić, u upravnom sporu tužitelja B. Š. iz S., V. ., OIB:……………, zastupan po opunomoćeniku-

odvjetnicima Odvjetničkog društva M. i J. d.o.o. u O., I. J…, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančičeva 5, radi korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi Zakona, nakon neposredne i javne rasprave zaključene 05. svibnja 2023. godine, u prisutnosti tužitelja sa opunomoćenikom i odsutnosti tuženika, 15. svibnja 2023. godine,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev kojim se traži poništenje rješenja Ministarstva financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410- 18/22-01/207, URBROJ: 513-04-23-4 od 02.veljače 2023.godine i poreznog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područni ured S., Ispostava S., KLASA:UP/I-410-23/22-32/14, URBROJ:513-07-17-01/22-04 od 25. travnja 2022. godine i da se obustavi postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona prema tužitelju.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadom troškova upravnog spora kao neosnovan.

Obrazloženje

1.U tužbi podnijetoj protiv rješenje tuženika, KLASA: UP/II-410-18/22-01/207, URBROJ: 513-04-23-4 od 02.veljače 2023.godine tužitelj je u bitnom naveo: da se tuženik u osporenom rješenju nije očitovao na žalbene navode tužitelja čime je povrijedio odredbu članka 120. st. 3. Zakona o općem upravnom postupku („Narodne novine“, broj: 47/2009. i 110/21, dalje: ZUP-a, a dano obrazloženje da se ne može cijeniti valjanim; da se nije očitovao na žalbene navode koji se tiču procesnih povreda, te se tako nije očitovao na: – povredu članka 58., 98. st.5., 47. st. 1., 51. st. 2. ZUP, te povredu članka 6.st.2.,77., OPZ-a, iz razloga navedenih u tužbi; da je uslijed navedenih procesnih povreda koje su počinjene u prvostupanjskom postupku, činjenično stanje pred prvostupanjskim tijelom nepotpuno i netočno utvrđeno; da je tuženik sukladno članku 115. st. 3. ZUP-a sam morao utvrditi sve relevantne činjenice za ocjenu postojanja obilježja nesamostalnog rada; da na održavanju platforme Nj. T. d.o.o (ranije T. d.o.o.), za koju radi i tužitelj, radi više od 30 programera te preko 100 drugih radnika iz različitih djelatnosti; - da je riječ o vrlo

- 2-

velikom i kompleksnom sustavu za čiju je izradu/nadogradnju/održavanje potreban veliki broj programera s specifičnim znanjima; - da tvrtka T. d.o.o. nema dovoljan broj vlastitih programera, koji su osposobljeni za rad na takovom sustavu koji bi se mogli angažirati na radu na tako velikom projektu, zbog čega sklapa ugovore s s vanjskim izvršiteljima posla; da platforma Nj. se sustavno razvija kroz 15 godina i da ga pokreće sustav Legacy sustav, iz ranijeg vremena kojeg je potrebno kontinuirano nadograđivati; - da je tužitelj stručnjak u računalnom programiranju tzv. „Legacy“; - da je u pitanju izrada programskih kodova, pravnom terminologijom kvalificiranih kao autorsko djelo; - kada je gotov projekt (autorsko djelo) za koji se sklapa Ugovor, dolazi do prestanka poslovne suradnje, što je posebno vidljivo iz okolnosti trajanja Ugovora o poslovnoj suradnji za 2020. godinu na određeno vrijeme od 2 ili 3 mjeseca; - da je tužitelj tijekom 2020. godine poslovao s još 6 klijenata, što je on iznio u svom očitovanju od 13. travnja 2022. godine; da je tuženik propustio utvrditi postojanje bilo kojeg elementa iz tri kriterija utvrđena člankom 32. f 32. h Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“, broj: 10/17, 128/17, 106/18,1/19,80/19, 1/20,74/20, 138/20, 1/21, 102/22,121/22, 156/22, 1/23, 3/23, dalje: Pravilnik), o čemu se je tužitelj očitovao u žalbi, a čije ispunjenje je nužno da bi se moglo smatrati da se radi o nesamostalnom radu, a radi se o slijedećim uvjetima: - da isplatitelj primitka određuje tužitelju mjesto obavljanja posla; - da isplatitelj primitka daje tužitelju upute kako obaviti posao – da isplatitelj primitka određuje tužitelju vrijeme, mjesto ili način obavljanja posla; - da isplatitelj primitka vodi tužitelju evidenciju radnog vremena; - da isplatitelj primitka nadzire tužitelju dinamiku izvršenja posla ili zahtjev izvještaje o izvršenju posla; - da tužitelj koristi opremu i sredstva za rad isplatitelja primitka; - da isplatitelj primitka obučava tužitelja o načinu izvršenja; - da isplatitelj primitka određuje usmjerava i/ili ugovara, odnosno nadoknađuje poslovne i putne troškove tužitelja; - da isplatitelj primitka ulaže u opremu, alate i materijala tužitelja; - da isplatitelj primitka određuje proizvode i usluge koje tužitelj koristi u izvršenju posla; - da isplatitelj primitka kontrolira način i opseg pružanja usluga tužitelja na tržištu; - da isplatitelj obavlja tužitelju u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) i/ili u približno sličnim iznosima; - da isplatitelj primitka i tužitelj sklapaju ugovor koji po svojim bitnim obilježjima ima obilježja ugovora o radu; - da isplatitelj primitka, pruža tužitelju naknade troškova koja su tipična obilježja nesamostalnog rada (godišnji odmor, naknade za bolovanje); - da posao koji obavlja tužitelj je istovjetan, odnosno predstavlja redovno poslovanje isplatitelja primitka; da tužitelj ne može raskinuti poslovanje s isplatiteljem bez materijalnih i financijskih posljedica; - da bi bilo neuobičajeno za poslovanje isplatitelja primitka da određene poslove traži na tržištu. Navodi da se na navedene okolnosti koje je tužitelj iznio u žalbi tuženik nije očitovao u osporenom rješenju. Ističe da tvrtka Nj. T. d.o.o. i tužitelj ne obavljaju istu djelatnost (što pojašnjava u tužbi); da obrazloženjem osporenog rješenja nije dat odgovor na slijedeća pitanja: - koje je pogodnosti (iz kojeg materijalno-pravnog propisa) koristio tužitelj, - kojim propisom mu je bilo dopušteno, a kojim zapriječeno korištenje tij i/ili takvih pogodnosti,

- protivno kojem zakonu su korištene pogodnosti, - koja je svrha zakona koji daje mogućnost korištenja pogodnosti. Ističe da ako je prvostupanjsko tijelo smatralo da tužitelj koristi neke pogodnosti protivno svrsi zakona da je bilo dužno obrazložiti koje su to pogodnosti iz kojeg zakona; da u obrazloženju poreznog rješenja se ne navodi ni jedan zakon iz kojeg tužitelj koristi neke pogodnosti, niti koje su to pogodnosti, niti je razjašnjeno koja je svrha tog zakona da bi tužitelj ubuduće mogao znati da se s tim pogodnostima ne smije koristiti. Navodi da je porezno tijelo bilo dužno u rješenju navesti za koga tužitelj obavlja nesamostalan rad, odnosno kod koga je zaposlen, ako smatra da tužiteljev rad ima obilježje nesamostalnog rada. Navodi da predmetni

- 3-

Ugovor o poslovnoj suradnji između isplatitelja primitka i tužitelja sadrži samo utanačenja koja se odnose na bitne sastojke ugovora o djelu. U tužbi pojašnjava razliku između ugovora o djelu i ugovora o radu. Navodi da kod utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada u većem dijelu moraju biti ispunjeni elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada, što u konkretnom slučaju nije ispunjeno. Tužbenim zahtjevom je predložio da se poništi rješenje tuženika i porezno rješenje te da se obustavi predmetni postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti.

2.Tuženik je odgovorio na tužbu, ističući da tužba nije osnovana, iz razloga navedenih u obrazloženju rješenja, te da sud tužbu odbije kao neosnovanu.

3.Osporenim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv poreznog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područni ured S.,

Ispostava S., KLASA:UP/I-410-23/22-32/14, URBROJ:513-07-17-01/22-04 od 25. travnja 2022. godine

Navedenim poreznim rješenjem pod točkom I. izreke utvrđeno je da je tužitelj u 2020. godini korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona ostvario primitke koji imaju obilježja nesamostalnog rada, u iznosu od 200.812,50 kn. Točkom II. na utvrđeni iznos primitaka (koji se za potrebe oporezivanja smatraju primitkom po osnovi radnog odnosa) obračunati su porezi i obvezni doprinosi i to: doprinos za zdravstveno osiguranje u iznosu od 28.441,26 kn, doprinos za mirovinsko osiguranje temeljem generacijske solidarnosti u iznosu od 25.855,69 kn, doprinos za mirovinsko osiguranje temeljem individualne kapitalizirane štednje u iznosu od 8.618,56 kn, porez i prirez u ukupnom iznosu od 24.811,57 kn, umanjenje poreza fizičkim osobama od 26 do 30 godina života u iznosu od 12.405,79 kn i obveza poreza i prireza nakon umanjenja za mlade u iznosu od 12.405,78 kn. Točkom III. utvrđeno je da primici navedeni pod točkom II.1. nakon priznavanja izdataka doprinosa na osnovicu plaće i doprinosa iz osnovice plaće, se smatraju dohotkom od nesamostalnog rada. Točkom IV. naloženo je tužitelju plaćanje utvrđenih obveza, a u točci V. je utvrđeno da se na nepravodobno uplaćeni iznos poreza, prireza i doprinosa obračunava i plaća zatezna kamata.

4.Na raspravi od 05. svibnja 2023. godine stranke nije pristupio tuženik iako je uredno pozvan a izostanak nije opravdao pa kako nije bilo razloga za odgodu rasprava je održana bez tuženika. Opunomoćenik tužitelja je iskazao da u cijelosti ostaje kod sadržaja tužbe i tužbenog zahtjeva te je ustrajao u prijedlogu za saslušanje tužitelja.

Popisao je trošak sastava tužbe i zastupanja na raspravi, za svaku radnju od po 500,00

eura uvećano za PDV-a.

Sud je kao nepotreban odbio prijedlog da se sasluša tužitelja, pritom cijeneći da se s obzirom na stanje spisa i raspoložive dokaze u spisa a i sadržaj tužbe (žalbe), može donijeti pravilna i zakonita odluka bez saslušanja.

U dokaznom postupku čitani su: tužba, osporeno rješenje tuženika od 02. veljače 2023. godine, odgovor na tužbu, te se pregledao sudski spis, kao i spis upravnog tijela dostavljen uz odgovor na tužbu. Stranke nisu imale drugih dokaznih prijedloga.

5.Ocjenom svih dokaza zajedno i svakog dokaza posebno, uzimajući u obzir navode stranaka, tužbeni zahtjev nije osnovan.

6.Predmet ovog upravnog spora je ocjena zakonitosti osporenog rješenja tuženika, odnosno da li je poreznim rješenjem tužitelju pravilno i zakonito za 2020.

- 4-

godinu utvrđeno korištenje poreznih pogodnosti protivno zakonu, te slijedom toga utvrđene obveze po osnovi obveznih doprinosa, poreza i prireza.

7.Sporno je među strankama da li se rad kojeg je tužitelj obavljao za T. d.o.o. (Nj. T. d.o.o.) ima obilježja nesamostalnog rada.

8.Prema stanju spisa proizlazi da je Ministarstvo financija, Porezna uprava, Područni ured S., Ispostava S. kod tužitelja provela postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, o čemu je sastavljen Zapisnik od dana 05. travnja 2022. godine, kojim su utvrđene nezakonitosti. Tužitelj je na Zapisnik podnio prigovor kojeg porezno tijelo nije prihvatilo.

9.Što se smatra korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona utvrđeno je člankom 12.a stavak 1. točka 1. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“, broj: 115/16, 106/18,121/19, 30/20. i 42/20, dalje: OPZ-a)

Člankom 12.a stavak 1. točka 1. OPZ-a propisano je da porezni obveznik koji ostvaruje porezne olakšice korištenjem poreznog sustava kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama, a koji nisu bili namijenjeni za određenu skupinu poreznih obveznika, smatrat će se da koriste porezne olakšice protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama.

10.Prema podacima spisa predmeta proizlazi da je postupak utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona proveden sukladno članku 27.a Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, broj: 115/16, 106/18,121/19. i 32/20, dalje: Zakon) i članka 32. a do 32.k Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“, broj: 10/17, 128/17, 106/18,1/19,80/19, 1/20,74/20,dalje: Pravilnik).

11.Obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona određuje se sukladno članku 27.a stavak 2. Zakona temeljem ispunjavanja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka, a elementi za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada propisani su člancima 32.d do

32.i Pravilnika.

12.Sukladno članku 32.a stavak 1. Pravilnika, Porezna uprava, u skladu sa člankom 12.a stavak 1. točka 1. OPZ-a i člankom 27.a Zakona, za potrebe pravilnog obračuna poreza na dohodak te pripadajućih doprinosa utvrđuje ima li pojedini posao, sklopljen između isplatitelja primitka i poreznog obveznika – izvršitelja posla, obilježja nesamostalnog rada.

13.Prema stanju spisa proizlazi da je tužitelj bio zaposlenik kod isplatitelja primitka – T. d.o.o. u razdoblju od 16. listopada 2017. do 10. listopada 2018.

godine, nakon čega je otvorio obrt (sa paušalnim iskazivanjem dohotka), te nastavio suradnju sa navedenim isplatiteljem.

Naime, iz podataka Informacijskog sustava Porezne uprave proizlazi da je tužitelj upisan u Registar poreznih obveznika dana 03. prosinca 2018. godine za djelatnost Računalno programiranje (NKD 62.01) te ostale djelatnosti Savjetovanje u

- 5-

vezi s računalima (NKD 62.02) i Internetski portal (NKD 63.12) tj. da ima registriran obrt za obavljanje poslova navedene djelatnosti.

14.Prema podacima spisa vidljivo je da je tužitelj sudjelovao u provedenom postupku te po pozivu poreznog tijela popunio upitnik NK i dostavio ugovore o poslovnoj suradnji sklopljene dana 23. prosinca 2019., 27. veljače 2020., 31. kolovoza 2020., i 24. studenog 2020. godine sa tvrtkom T. d.o.o. sada Nj. t. d.o.o. iz Z..

15.Iz Upitnika NR kojeg je tužitelj dostavio poreznom tijelu među ostalim proizlazi: da porezni obveznik (tužitelj) isplatitelji podnosi izvješća o dinamici izvršenja posla (točka III.5. Upitnika, da slobodno ugovoreni posao sa isplatiteljem ne može prenijeti na treću osobu (točka III.7. Upitnika). Nadalje proizlazi da isplatitelj primitka obavlja isplate u određenim vremenskim razmacima i u približno sličnim iznosima i to mjesečno te da iznosi ovise o broju odrađenih sati za određeni mjesec (točka IV.3.Upitnika). navedeno potvrđuju i spisu priloženi Poslovni odnos ne uključuje zabranu rada za treće osobe, ali u Ugovoru o poslovnoj suradnji je dogovoreno da,

ukoliko porezni obveznik želi prihvatiti posao kod poslovnog partnera koji je direktan tržišni konkurent isplatitelju primitka, mora obavijestiti isplatitelja primitka o toj namjeri te ukoliko isplatitelju primitka to ne odgovara, slobodni su prekinuti poslovnu suradnju bez posljedica (točka IV.6. Upitnika). Razdoblje trajanja posla je dugotrajno i vezano je za projekt – Njuškalo platforma, a ugovori o poslovnoj suradnji se sklapaju na određeni rok uz mogućnost produženja (točka V.1. Upitnika).

16.Ugovorom o poslovnoj suradnji utvrđene su pojedinosti poslovnog odnosa isplatitelja - društva T. d.o.o. i tužitelja. Prema članku 2. Ugovora tužitelj za isplatitelja primitka obavlja usluge iz predmeta svoje poslovne djelatnosti a prema nalozima isplatitelja primitka i dužan ih je izvršavati u vremenskom razdoblju i roku koje odredi isplatitelj primitka. Učestalost i opseg naloga ovisi isključivo o potrebama i volji isplatitelja primitka te je isti slobodan naloge koji su predmet Ugovora davati i drugim izvršiteljima. U članku 5. Ugovora određeno je da isplatitelj primitka ima pravo nadzora nad izvršavanjem usluga te je ima pravo tužitelju dati obvezujuće upute i naloge u vezi s izvršavanjem poslova koji su mu povjereni. Člankom 3. Ugovora određeno je da isplatitelj primitka tužitelju plaća naknadu za pružene usluge prema stvarno utrošenim satima, pri čemu sat utrošenog rada iznosi 120,00 kn neto i to na temelju valjano ispostavljenog računa tužitelja. Prema članku 10. Ugovora, ako izvršeno djelo ima takve nedostatke koji ga čine neuporabljivim ili ima druge materijalne nedostatke ili je djelo izvršeno u suprotnosti sa nalozima i uputama isplatitelja primitaka, isplatitelj primitka može sam otkloniti nedostatke na trošak tužitelja ili zahtijevati otklanjanje nedostataka u naloženom roku.

17.Iz Ugovora o poslovnoj suradnji proizlazi: - da je tužitelj isplatitelju primitka podnosio izvješća o dinamici izvršenja posla, - da ugovoreni posao nije smio prenijeti na treću osobu, - da je tužitelj poslove obavljao prema nalogu isplatitelja, - da je tužitelj bio dužan izvršavati usluge u vremenskom razdoblju i roku koji je odredio isplatitelj, - da je isplatitelj imao pravo nadzora nad izvršavanjem usluga, - da je isplatitelj tužitelju davao obvezujuće upute i naloge u vezi sa izvršavanjem poslova, - da je isplatitelj kontrolirao s kojim klijentima tužitelj surađuje. Stoga, osnovano je zaključeno da su navedenim ispunjeni elementi kriterija-kontrole ponašanja iz članka 32. f Pravilnika.

- 6-

18.Iz Ugovora o poslovnoj suradnji i Upitnika NR proizlazi: - da je isplatitelj tužitelju plaćao naknadu za pružene usluge prema stvarno utrošenim satima a da je sat utrošenog rada bio određen Ugovorom, - da je tužitelj bio dužan odazvati se i postupiti po nalogu isplatitelja primitka ako je potreban povećani angažman, - da ako je djelo imalo nedostatke isplatitelj ih je mogao otkloniti na trošak tužitelja, - da su se isplate vršile svaki mjesec u približno istim iznosima, - da ako isplatitelju nije odgovarao rad tužitelja sa drugim tržišnim konkurentom je isplatitelj mogao prekinuti ugovor. Stoga osnovano je zaključeno da su navedenim ispunjeni elementi kriterija-financijska kontrola iz članka 32.g Pravilnika.

19.Kako je tužitelj bio zaposlenik kod isplatitelja –T. d.o.o. u razdoblju od

16. listopada 2017. do 10. listopada 2018. godine nakon čega je otvorio obrt sa paušalnim iskazivanjem prihoda), a kroz obrt nastavio obavljati istu djelatnost za isplatitelja, ispunjen je i element kriterija - odnos stranaka iz članka 32. h Pravilnika.

20.Slijedom naprijed navedenog Sud ocjenjuje da je osnovano utvrđeno da u konkretnom slučaju postoje obilježja nesamostalnog rada te slijedom toga da je tužitelj u 2020. godini koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona iz članka 12. a OPZ- a, a koje pogodnosti se očituju u korištenju nižih propisanih poreznih stopa. Za obavljeni posao koji je imao obilježja nesamostalnog rada kod isplatitelja primitka – T. d.o.o. tužitelj je primao uplate iskazane putem obrta koji dohodak je utvrđivao u paušalnom iznosu s namjerom korištenja nižih propisanih poreznih stopa.

Sukladno članku 32.a stavak 4. Pravilnika za donošenje odluke o karakteru rada (obavljanja posla) nisu morali biti ispunjeni svi elementi obilježja nesamostalnog rada.

21.Sud ocjenjuje da je porezno tijelo točno utvrdilo činjenice bitne za oporezivanje, izvelo pravilne zaključke i ocijene te pravilno primijenilo porezne propise, i tužitelju zakonito utvrdilo poreznu obvezu, pa je osporeno rješenje tuženika zakonito. 22.Stoga, valjalo je, na temelju odredbe članka 57. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, broj 20/10, 143/12, 152/14 i 29/17; dalje: ZUS-a), odbiti tužbeni zahtjev, odnosno odlučiti kao u izreci presude.

23.Odluka o trošku temelji se na odredbi članka 79. st. 4. ZUS-a, kojim je propisano da stranka koja izgubi spor u cijelosti snosi svoje troškove, ako zakonom nije drukčije propisano, radi čega je zahtjev za naknadom troška, valjalo odbiti iz razloga jer je tužiteljev zahtjev odbijen, pa je slijedom navedenog riješeno kao u izreci pod točkom II. izreke.

U Splitu 15. svibnja 2023. godine

S U D A C

Studenko Vuleta

- 7-

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba, u roku 15 dana od dana primitka pisanog otpravka iste, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, putem ovog suda pisano, za Visoki upravni sud Republike Hrvatske (čl. 66. st. 1. ZUS-a). Žalba odgađa izvršenje presude (čl.66.st.5 ZUS-a).

DNA:

- opun. tužitelja, Odvjetničko društvo M. i J. d.o.o. O., I. J.

./.,

- tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak Zagreb, Katančićeva 5,

- u spis.