REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Avenija Dubrovnik 6, Zagreb

Poslovni broj: UsI-4076/2025-11

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sutkinji toga suda Jeleni Maltar Benjak, uz sudjelovanje Anite Ćavar, zapisničarke, u upravnom sporu tužiteljice IZ iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupane po opunomoćenici Anđelki Kasum, odvjetnici u Zagrebu, Sarajevska cesta 68, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, 16. srpnja 2026.

p r e s u d i o  j e

I. Poništava se rješenje tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/22- 01/577, URBROJ: 513-04-25-2 od 18. kolovoza 2025.

II Poništava se rješenje Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave Novi Zagreb, KLASA: UP/I-410-23/22-32/11, URBROJ: 513-07-01- 06-22-3 od 29. srpnja 2022.

III. Nalaže se tuženiku, OIB: 18683136487 da nadoknadi tužiteljici, OIB: [osobni identifikacijski broj] trošak upravnog spora u iznosu od 2.500,00 eura (slovima: dvijetisuće petsto eura) u roku od 30 dana od dana dostave pravomoćne presude.

IV. Odbija se zahtjev tužiteljice za naknadu troškova upravnog spora u preostalom iznosu.

Obrazloženje

1. Tužiteljica je podnijela tužbu protiv rješenja tuženika, KLASA: UP/II-410-18/22- 01/577, URBROJ: 513-04-25-2 od 18. kolovoza 2025. kojim je odbijena njezina žalba protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave Novi Zagreb, KLASA: UP/I-410-23/22-32/11, URBROJ: 513-07-01-06-22-3 od 29. srpnja 2022.

2. Rješenjem Porezne uprave od 29. srpnja 2022. utvrđuje se da je tužiteljica za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020. korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona ostvarila primitke koji imaju obilježja nesamostalnog rada u iznosu od 120.950,00 kuna, a na koje su obračunati porez i prirez na dohodak te pripadajući doprinosi te mu je naloženo njihovo plaćanje sa zateznim kamatama u situaciji zakašnjenja.

3. Tužiteljica u cijelosti osporava zakonitost rješenja tuženika zbog pogrešne primjene materijalnog prava, nepotpuno i pogrešno utvrđenog činjeničnog stanja i povrede pravila upravnog i poreznog postupka. U obrazloženju pobijanih rješenja izostaje konkretna i logična ocjena odlučnih činjenica i dokaza koje je tijekom postupka dostavila, a koji jasno dovode u sumnju zaključak da je riječ o nesamostalnom radu . Smatra da su postupanja poreznog tijela u suprotnosti sa stajalištima Vrhovnog suda Republike Hrvatske i Ustavnog suda Republike Hrvatske u situacijama kada pojedinci tvrde da su bili prikriveno zaposleni i traže priznavanje radnog odnosa pred sudom te se upućuje na odluke za koje smatra da su relevantne u ovoj upravnoj stvari. Navodi da Porezna uprava svoj zaključak o „prikrivenom radnom odnosu” temelji isključivo na sadržaju ugovora o poslovnoj suradnji s Pravom Formulom d.o.o. iako je taj ugovor po svom tekstu, strukturi i uvjetima identičan ugovorima koje je tužiteljica u isto vrijeme sklopila s drugim klijentima, uključujući i one koji su konkurenti Prave Formule d.o.o.

3.1. U bitnom ističe da su upravna tijela postupila protivno članku 6. stavku 2. Općeg poreznog zakona, prema kojem su dužna s jednakom pažnjom utvrditi i činjenice koje idu u prilog poreznog obveznika te člancima 98. i 120. stavku 3. Zakona o općem upravnom postupku, koji zahtijeva izlaganje i ispitivanje dokaza i navoda stranke, odnosno žalbenih navoda jer su zauzela pretjerano formalističko, jednostrano i selektivno stajalište, pri čemu su zanemarila niz odlučnih okolnosti koje jasno isključuju postojanje nesamostalnog rada. Zaključak Porezne uprave o korištenju poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona proizlazi iz činjenice da je nakon što joj je 2019. prestao radni odnos u društvu Prava Formula d.o.o., u sljedećoj kalendarskoj godini ostvarila (pretežni) dio prihoda od tog društva, sada na temelju ugovora o poslovnoj suradnji zaključenog između njezina obrta i tog društva bez da su cjelovito ocijene činjenice iz spisa, ugovori, knjiga prometa, dinamika isplate, drugi klijenti i sadržaj suradnje. Ističe da takve okolnosti ne mogu same po sebi predstavljati obilježja nesamostalnog rada, posebice zato što su uobičajene i tržišno opravdane u poslovanju samostalnih poduzetnika. Smatra da prilikom donošenja takvog zaključka Porezna uprava nije razmotrila niti se očitovala o ključnim okolnostima koje dovode u pitanje zaključak o postojanju nesamostalnog rada, i to: razdoblje potpunog prekida suradnje od gotovo šest mjeseci nakon prestanka radnog odnosa, koje isključuje postojanje bilo kakvog kontinuiteta rada ili prikrivene ovisnosti, činjenicu da je istodobno poslovala s više različitih klijenata, sklapajući ugovore istovjetnog sadržaja s više međusobno konkurentnih subjekata, što potvrđuje njezinu tržišnu samostalnost i profesionalnu neovisnost, velike razlike u iznosima i učestalosti isplata, koje su višestruko varirale iz mjeseca u mjesec, čime se isključuje postojanje bilo kakve “redovite mjesečne naknade” karakteristične za radni odnos, dokaze o samostalnom organiziranju rada, ulaganjima u vlastitu opremu, edukaciju i poslovanje, koji jasno pokazuju da je tužiteljica poslovala kao samostalni poduzetnik, snoseći rizik uspjeha i tržišnih promjena, dostavljene ugovori s Hrvatskim zavodom za zapošljavanje o dodjeli potpore za očuvanje radnih mjesta, koji potvrđuju da je bila izložena tržišnom riziku i padovima prihoda te da je, za razliku od zaposlenika, samostalno snosila posljedice poslovne krize, nedostatak bilo kakvog dokaza o nadzoru, uputama ili određivanju vremena i načina rada od isplatitelja, čime se isključuje ispunjenost kriterija kontrole ponašanja, nepostojanje ugovorenih naknada za troškove rada, opremu ili putne troškove, što dodatno potvrđuje da troškove poslovanja nije snosio isplatitelj, već ona. Dalje navodi da nije uzet u obzir širi vremenski i gospodarski kontekst poslovanja u 2020. godini, godine obilježene pandemijom COVID-19 i potpunim poremećajem tržišta pa tako i na području edukacija i konzultantskih usluga. Smatra da takve izvanredne okolnosti ne mogu biti pokazatelj trajne poslovne ovisnosti, nego upravo suprotno, odražavaju privremenu tržišnu prilagodbu i preživljavanje u kriznim uvjetima, što je tipično obilježje samostalne poduzetničke aktivnosti.

3.2. U odnosu na kriterij financijske kontrole osporava zaključak poreznik tijela da je ista uspostavljena redovitom mjesečnom isplatom. Ističe da ni jedan element kriterija financijske kontrole nije ispunjen te da u potpunosti samostalno upravljala troškovima, ulaganjima i tržišnim nastupom, bez ikakve financijske ili poslovne kontrole od isplatitelja. Smatra da mjesečno fakturiranje predstavlja uobičajenu poslovnu praksu obračuna prema realiziranim uslugama. Navodi da iz podataka knjige računa proizlazi da nema nikakve pravilnosti ni približno jednakih iznosa u isplati za pruženu uslugu. Raspon varira od svega 4.900,00 kn do 29.700,00 kn, što znači šesterostruku razliku između najmanje i najveće isplate. Takve oscilacije nedvojbeno pokazuju nestalan obujam posla i izostanak bilo kakve redovite, mjesečne isplate kakva je tipična za radni odnos.

3.3. U odnosu na kriterij kontrole ponašanja osporava zaključak poreznog tijela da bi okolnost što su isplatitelj i ona ugovorili da se posao obavlja prema potrebama isplatitelja te što se na kraju mjeseca utvrđuje obujam izvršenog posla i izdaje račun za odrađene aktivnosti upućivala na zaključak o kontroli ponašanja. Porezna uprava nije navela nijedan dokaz koji bi upućivao na postojanje nadzora, uputa ili kontrole rada od isplatitelja, nego je pogrešno poistovjetila obračun naknade s nadzorom izvršenja posla.

3.4. U odnosu na kriterij odnosa stranaka osporava stajalište Porezne uprave da njezino ranije zaposlenje u društvu Prava Formula d.o.o. automatski znači kontinuitet radnog odnosa i prikriveni nesamostalni rad jer je porezno tijelo pogrešno utvrdilo da postoji kontinuitet zaposlenja s obzirom na to da je između prestanka radnog odnosa i sklapanja ugovora o poslovnoj suradnji proteklo je gotovo šest mjeseci. Ističe da je u društvu Prava Formula d.o.o. bila zaposlena od 1. listopada 2012. do 13. rujna 2019. te da je otvorila obrt 1. studenoga 2019. i odmah započela suradnju s novim klijentima, eGOi d.o.o. i Naklada Slap d.o.o. Ugovor s Pravom Formulom, iako formalno zaključen po otvaranju obrta krajem 2019., nije se realizirao sve do 2020. godine i to tek nakon izbijanja pandemije COVID-19, kada je tržište edukacija gotovo stalo, a dotada uspješna suradnja s drugim suradnicima se gotovo zaustavila. U tim okolnostima došlo je do povremene i projektne suradnje s bivšim poslodavcem jer je tužiteljica bila među rijetkima koji su mogli pružati online edukacije. Suradnja je bila izvanredna i tržišno uvjetovana, a ne rezultat bilo kakve ovisnosti. Tijekom 2020. imala je šest različitih klijenata, a na samom početku njezine samostalnosti oni su generirali veliku većinu prihoda, prije pandemije, što nedvojbeno potvrđuje da suradnja s bivšim poslodavcem nije bila ciljana. Ističe da su klijenti međusobni konkurenti na tržištu edukacija i savjetovanja te smatra da poslodavac ne bi dopustio da njegov zaposlenik pruža iste usluge konkurentima jer bi isto bilo u suprotnosti s temeljnim načelima lojalnosti i povjerljivosti iz radnog prava. Unatoč tome, Porezna uprava je sve ove činjenice potpuno zanemarila.

3.5. Zaključuje da u poslovnom odnosu s trgovačkim društvom Prava Formula d.o.o. nisu ispunjeni elementi nesamostalnog rada propisani člancima 32.d–32.i Pravilnika o porezu na dohodak te da sadržaj ugovora, način suradnje, raspored i dinamika poslova, kao i ekonomski pokazatelji, nedvojbeno upućuju na samostalnu, tržišno utemeljenu i profesionalno neovisnu djelatnost, bez obilježja radnog odnosa. Porezna tijela za svoja utvrđenja nisu ponudila dokaze pa se takvo postupanje ne može se smatrati zakonitim.

3.6. Predlaže poništiti osporeno rješenje tuženika i prvostupanjsko rješenje uz naknadu troškova upravnog spora.

4. Tuženik u odgovoru na tužbu u cijelosti ostaje kod navoda iznesenih u obrazloženju osporenog rješenja, predlaže da Sud riješi predmetni spor bez rasprave i tužbu odbije kao neosnovanu.

5. Tužiteljica se podneskom od 12. prosinca 2025. očitovala na navodu tuženika iz odgovora na tužbu na način da ponavlja navode iz tužbe o propustu upravnih tijela da uzmu u obzir relevantne činjenice. Također je podnescima od 20. veljače 2026. i 8. srpnja 2026. uputila na stajališta iz recentnih odluka upravnih sudova i Visokog upravnog suda Republike Hrvatske za koja smatra da su primjenjiva i u ovom sporu.

6. Strankama je dana mogućnost izjasniti se o svim zahtjevima i navodima drugih stranka, odnosno o činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora u skladu s člankom 6. stavkom 1. Zakona o upravnim sporovima (Narodne novine, 36/24 – dalje: ZUS) te je sud održao usmenu i javnu raspravu 8. srpnja 2026. Na temelju ovlaštenja iz članka 91. stavka 3. ZUS-a rasprava je provedena u odsutnosti tuženika, koji iako uredno pozvan, raspravi nije pristupio, niti je svoj izostanak opravdao.

7. Opunomoćenica tužiteljice ostala je kod tužbe i postavljenog tužbenog zahtjeva kao i dokaznih prijedloga. Predložila je usvojiti tužbeni zahtjev i poništiti rješenja upravnih tijela.

8. Ocjenjujući zakonitost osporenog rješenja sud je izveo dokaze uvidom u sudski spis te isprave priložene spisu tuženika.

9. Sud nije prihvatio dokazni prijedlog tužiteljice za njezinim saslušanjem jer je provođenje istog nesvrsishodno u ovom upravnom sporu. Sud je utvrdio da je činjenično stanje u dostatnoj mjeri utvrđeno tijekom upravnog postupka i ovog upravnog spora te da se na temelju provedenih dokaza može donijeti meritorna odluka.

10. Tužbeni zahtjev je osnovan.

11. Upravni postupak koji je prethodio ovom upravnom sporu pokrenut je po službenoj dužnosti na temelju ovlaštenja iz članka 12.a Općeg poreznog zakona („Narodne novine“, 115/16., 106/18., 121/19., 32/20., 42/20.; dalje: OPZ), odnosno na temelju članka 27.a Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, 115/16., 106/18., 121/19., 32/20.; dalje: ZPD), o čemu je sastavljen Zapisnik, KLASA: UP/l-410-23/22-

32/11, URBROJ: 513-07-01-06-22-2 od 6.svibnja 2022.

12. U upravnom postupku izvršen uvid u podatke iz informacijskog sustava Porezne uprave (ISPU), provjereni su javno dostupni podaci i informacije sa interneta, pribavljen je Upitnik NR, Ugovor o uslugama savjetovanja i poduke sa najznačajnijim isplatiteljem primitka društvom Prava formula d.o.o., sklopljen 2. studenog 2019. (dalje: Ugovor), izvršen je uvid u poslovnu dokumentaciju, izdane račune i izvode sa žiro računa tužiteljice. Na temelju dokumentacije utvrđeno je da je tužiteljica kao porezni obveznik u 2020. godini imala šest poslovnih partnera te da je od Prava formula d.o.o. u razdoblju oporezivanja 3. siječnja do 31. prosinca 2020. ostvarila više od 50% ukupnih primitaka, odnosno 78%.

12.1. Iz podataka ISPU-a te prikupljenih informacija sa interneta utvrđeno je da tužiteljica obavlja djelatnost Savjetovanje u vezi s poslovanjem i ostalim upravljanjem od 1. studenog 2019. te da je od tada obveznik poreza na dohodak od djelatnosti u paušalnom obrtu.

12.2. Iz upitnika NR proizlazi da se tužiteljica bavi izradom i provedbom edukacija u području razvoja tzv. „mekih vještina” voditeljskih vještina te edukacija iz područja psihologije, konzultantskim radom u području organizacijske psihologije te coachingom. Navodi da ju angažiraju direktno klijenti, korisnici usluga ili druge edukacijske i trenerske organizacije/ustanove koje se bave razvojem ljudskih potencijala. Isplatitelj primitka isplaćuje naknadu na temelju računa koje izdaje mjesečno na kraju mjeseca u kojem je izvršena usluga.

12.3. Uz upitnik NR tužiteljica je dostavila Ugovor kojim je u članku 6. propisano da će na kraju svakog mjeseca, ovisno o broju radnih sati na pojedinoj aktivnosti Izvršitelj, tužiteljica, dostaviti račun za ukupan iznos svih aktivnosti održanih u tom mjesecu, a Naručitelj, isplatitelj primitaka, dužan je platiti u roku od 60 dana od dostave računa.

12.4. Iz podataka Informacijskog sustava Porezne uprave utvrđeno je da je glavna djelatnost od najznačajnijeg isplatitelja primitka društva Prava formula d.o.o., savjetovanje u vezi s poslovanjem i ostalim upravljanjem, a koja je ujedno i glavna djelatnost tužiteljice. Također je utvrđeno da je tužiteljica u razdoblju od 1. listopada 2012. do 13. rujna 2019. bila zaposlena u društvu Prava formula d.o.o. te da je 1. studenog 2019. otvorila paušalni obrt, a 2. studenog 2019. skopila Ugovor s bivšim poslodavcem za iste usluge, odnosno poslove koje je već obavljala kod njega do prekida radnog odnosa.

13. Stav je poreznih tijela da je, imajući u vidu cjelovit odnos tužiteljice i isplatitelja, činjenice bitne za oporezivanje i elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada, utvrđeno postojanje obilježja nesamostalnog rada i to presudnim utjecajem kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka.

14. Tužiteljica nije osporila ni metodologiju obračuna ni visinu porezne osnovice poreza na dohodak i obveznih doprinosa, dok se spornim pokazalo jesu li u činjeničnom stanju kako ga je utvrdilo porezno tijelo bili ispunjeni uvjeti da se tužiteljici obračuna manje obračunati porez i prirez na dohodak uz obvezne doprinose s osnova primitaka koji su ocijenjeni primitcima s osnova nesamostalnog rada s trgovačkim društvom Prava formula d.o.o. kao pretežitim isplatiteljem primitaka.

15. Prema članku 7. stavku 1. Zakona o radu („Narodne novine“ 93/14., 127/17., 98/19.; dalje: Zakon o radu) poslodavac je obvezan u radnom odnosu radniku dati posao te mu za obavljeni rad isplatiti plaću, a radnik je obvezan prema uputama koje poslodavac daje u skladu s naravi i vrstom rada, osobno obavljati preuzeti posao. Stavkom 2. istog članka propisano je da poslodavac ima pravo pobliže odrediti mjesto i način obavljanja rada, poštujući pri tome prava i dostojanstvo radnika. Stavkom 3. istog članka propisano je da je poslodavac dužan osigurati radniku uvjete za rad na siguran način i na način koji ne ugrožava zdravlje radnika, u skladu s posebnim zakonom i drugim propisima.

16. Člankom 2. stavkom 1. Zakona o obrtu („Narodne novine“, 143/13., 127/19., 41/20.; dalje: Zakon o obrtu) obrt u smislu tog Zakona je samostalno i trajno obavljanje dopuštenih gospodarskih djelatnosti u skladu sa člankom 8. toga Zakona od strane fizičkih osoba sa svrhom postizanja dohotka ili dobiti koja se ostvaruje proizvodnjom, prometom ili pružanjem usluga na tržištu. Stavkom 3. istog članka propisano je da je dopuštena svaka gospodarska djelatnost koja nije zakonom zabran jena.

17. Člankom 12. a. stavkom 1. točkom 1. OPZ-a propisano je da porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama, a koji nisu bili namijenjeni za određenu skupinu poreznih obveznika, smatrat će se da koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada: 1. isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama.

18. Prema članku 27. a. stavku 1. ZPD-a za potrebe oporezivanja primicima po osnovi radnog odnosa smatraju se i primici proizašli iz korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona propisanih propisom kojim je uređen opći porezni postupak kod kojih postoje obilježja nesamostalnog rada. Stavkom 2. istog članka propisano je da se obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona iz stavka 1. ovoga članka određuju temeljem ispunjenja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka.

19. Sukladno članku 32. a. stavku 3. Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“, 10/17., 128/17., 106/18., 1/19., 80/19., 1/20.; dalje: Pravilnik) za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, uzimajući u obzir sve činjenice bitne za oporezivanje i sve elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada propisane člancima 32.d do 32.i ovoga Pravilnika. Stavkom 4. istog članka propisano je da u utvrđenju obilježja nesamostalnog rada prema stavku 3. ovoga članka, svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni. Stavkom 5. istog članka propisano je da se postojanje obilježja nesamostalnog rada utvrđuje presudnim utjecajem kontrole ponašanja i/ili financijske kontrole isplatitelja primitka nad poreznim obveznikom izvršiteljem posla i/ili ako odnos stranaka upućuje na presudnu povezanost u ostvarenju posla. Stavkom 7. istog članka propisano je da se za potrebe preispitivanja elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada prema člancima od 32.d do 32.i ovoga Pravilnika isplatitelj primitka smatra poslodavcem, a porezni obveznik izvršitelj posla posloprimcem.

20. Člankom 32. d. Pravilnika propisano je da se činjenicama bitnim za oporezivanje pojedinog poreznog obveznika posloprimca smatraju podaci: o svim primicima koji se ostvaruju po pojedinom izvoru dohotka u određenom vremenskom razdoblju, polazeći od prethodne alineje, ostvaruju li se primici od nesamostalnog rada u istom vremenskom razdoblju s drugim izvorima dohotka, koja djelatnost se obavlja i koliko dugo, postoji li utvrđen plan poslovanja, na koji način se djeluje na tržištu, koji je uobičajeni način pronalaska poslovnih partnera te sklapanja poslovnih odnosa, broj poslovnih partnera, te ovisno o pojedinom slučaju ostale činjenice bitne za oporezivanje.

21. Člankom 32. i. propisano je da u skladu s člankom 27.a Zakona obilježja nesamostalnog rada određuju se temeljem ispunjenja elemenata tri kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka. Stavkom 2. istog članka propisano je da će se ispunjenje elemenata kriterija obilježja nesamostalnog rada utvrđivati u odnosu na određenog isplatitelja primitka.

22. Člankom 32. f. Pravilnika propisano je polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij kontrola ponašanja obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao (kroz upute, obuku ili druga sredstva): 1. određuje li poslodavac posloprimcu mjesto obavljanja posla neovisno o tome što se isti može obavljati i na drugom mjestu, 2. daje li poslodavac posloprimcu upute kako obaviti posao, 3. određuje li poslodavac posloprimcu vrijeme, mjesto ili način obavljanja posla, 4. vodi li poslodavac evidenciju radnog vremena za posloprimca, 5. nadzire li poslodavac dinamiku izvršenja posla ili zahtjeva izvještaje o izvršenju posla, 6. koristi li posloprimac opremu i sredstava za rad poslodavca, 7. obučava li poslodavac posloprimca o načinu izvršavanja posla.

23. Člankom 32. g. propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij financijske kontrole obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada: 1. usmjerava li i/ili ugovara, odnosno nadoknađuje li poslodavac poslovne i putne troškove posloprimca, 2. ulaže li poslodavac u opremu, alate i materijale posloprimca, 3. određuje li poslodavac proizvode i usluge koje posloprimac koristi u izvršenju posla, 4. kontrolira li poslodavac način i opseg pružanja usluga posloprimca na tržištu, 5. obavlja li poslodavac posloprimcu isplate u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) i/ili u približno sličnim iznosima.

24. Člankom 32. h. Pravilnika propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij odnosa stranaka obuhvaća elemente koji pokazuju vrstu tih odnosa: 1. sklapaju li poslodavac i posloprimac ugovor koji po svojim bitnim obilježjima ima obilježja ugovora o radu, 2. pruža li poslodavac posloprimcu naknade troškova koja su tipična obilježja nesamostalnog rada (godišnji odmor, naknade za bolovanje ili druga prava vezana uz nesamostalni rad), 3. koje je razdoblje trajanja posla te je li to trajanje posla vezano za provedbu određenog projekta ili više projekta u nizu, 4. u kojoj mjeri posao koji obavlja posloprimac predstavlja redovno poslovanje poslodavca, 5. može li posloprimac raskinuti poslovanje s poslodavcem bez materijalnih i financijskih posljedica, 6. je li uobičajeno za poslovanje u djelatnosti isplatitelja primitka da određene poslove na taj način traži na tržištu.

25. Prilikom donošenja odluke u ovom predmetu, sud je uzimajući u obzir citirane odredbe ZR-a, ZO-a, ZPD-a, OPZ-a i Pravilnika te je sagledao cjelokupni odnos isplatitelja i tužiteljice u skladu s člankom 32. a. stavkom 3. Pravilnika.

26. Porezna tijela su utvrdila postojanje obilježja nesamostalnog rada i to presudnim utjecajem kontrole ponašanja, financijske kontrole i kriterij odnosa stranaka. Kontrola ponašanje proizlazi iz okolnosti što se Ugovorom tužiteljica obvezala na kraju svakog mjeseca, ovisno o broju radnih sati na pojedinoj aktivnosti dostaviti račun za ukupan iznos svih aktivnosti održanih u tom mjesecu. Financijska kontrola uspostavljena je redovnim mjesečnim uplatama u kontinuitetu u razdoblju od veljače do prosinca 2020. u ukupnom iznosu od 120.950,00 kuna, a što je činilo 78 % ukupnih primitaka u promatranim razdoblju iz čega proizlazi da je tužiteljica u potpunosti financijski ovisila o najznačajnijem isplatitelju. Kriterij odnosa stranaka proizlazi iz okolnosti što je tužiteljica bila zaposlena u društvu Prava formula d.o.o . do 13. rujna 2019., obrt je otvorila 1. studenog 2019., a Ugovor je sklopljen 2. studenog 2019., iz čega proizlazi kontinuitet u obavljanu poslova s pretežitim isplatiteljem. Ujedno poslovna suradnja nije ugovorena u odnosu na određeni projekt, već se posao obavljao prema potrebi isplatitelja te posao koji obavlja isplatitelj predstavlja redovno poslovanje tužiteljice. Zaključuje da nije uobičajeno za poslovanje u djelatnosti isplatitelja primitka da određene poslove na taj način traži na tržištu.

27. Uvažavajući činjenicu da prilikom utvrđivanja obilježja nesamostalnog rada svi kriteriji, odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni (članak 32.a stavak 4. Pravilnika), sud, nakon što je sagledao cjelokupni odnos isplatitelja i tužiteljice, zaključuje da iz utvrđenih elemenata ne proizlazi da je postojao presudni utjecaj kontrole ponašanja, financijske kontrole isplatitelja nad tužiteljicom ili kriterij odnosa stranaka te da bi njihov odnos ima obilježja nesamostalnog rada (članak 32.a stavak 5. Pravilnika).

28. Prvenstveno u odnosu na utvrđene elemente kontrole ponašanja i financijske kontrole (redovne mjesečne isplate prema računima koji se izdaju na kraju svakog mjeseca ovisno o broju radnih sati na pojedinoj aktivnosti) sud ističe da isti jesu obilježja radnog odnosa, no također su obilježja i ugovora o djelu. Ujedno, porezna tijela utvrđene elemente nisu dovela u svezu s ostalim obilježjima ugovornog odnosa tužiteljice i isplatitelja.

29. U odnosu na kriterij financijske kontrole sud nalazi da Isplatitelj nema pravo usmjeravati ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte tužiteljičinog posla, odnosno ne nadoknađuje tužiteljici poslovne i putne troškove, ne ulaže u opremu, alate i materijale tužiteljice, ne određuje proizvode i usluge koje je tužiteljica obvezna koristiti u izvršenju posla, a niti kontrolira tužiteljicu u načinu i opsegu pružanja usluga na tržištu. U odnosu na činjenicu da isplatitelj tužiteljici obavlja isplate u određenim vremenskim razdobljima, Sud nalazi da je u 2020. godini isplatitelj bio većinski isplatitelj tužiteljičinog obrta i da joj je uplaćivao mjesečne uplate u nejednakim iznosima, ali da je tužiteljica 22% svojih prihoda ostvarila iz drugih izvora, surađujući sa drugim klijentima, što nije zanemariv iznos. Također iz knjige prometa proizlazi da su postojale velike razlike u visini i učestalosti isplata što upućuje na zaključak da je isplata ovisila o stvarno obavljenim poslovima te da se ne radi o redovnim mjesečnim uplatama koje bi se imale smatrati plaćom iz radnog odnosa.

30. Tužiteljica je u upravnom postupku dostavila dokaze da je odmah po otvaranju obrta ostvarila poslovnu suradnju s trgovačkim društvom Naklada Slap d.o.o. i trgovačkim društvom eGoi d.o.o. iz kojih proizlazi da se tužiteljica izlagala tržištu. Također iz ugovora o poslovnoj suradnji sa istima proizlazi da je ugovoreno mjesečno fakturiranje naknade za pružene usluge iz čega proizlazi da ugovaranje mjesečne naknade predstavlja uobičajenu poslovnu praksu te se sama za sebe ne može smatrati dokazom o nadzoru ili radnoj ovisnosti. Ujedno iz istih proizlazi da je tužiteljica na bitno sličan način regulirala ugovorne odnose, da se tužiteljica izlagala tržištu i da nije bila ekonomski ovisna o isplatitelju.

30.1. Sud također smatra da prilikom donošenja zaključka o postojanju kriterija financijske kontrole nije uzeta u obzir djelatnost tužiteljice, izrada i provedba edukacija u području razvoja tzv. „mekih vještina” voditeljskih vještina te edukacija iz područja psihologije, čije obavljanje prvenstveno zahtijeva rad sa drugim ljudima. Imajući u vidu prirodu djelatnosti tužiteljice te općepoznatu činjenicu da su predmetnom razdoblju uvedene epidemiološke mjere radi suzbijanja širenja pandemije koronavirusa, koje su prvenstveno uključivale ograničenje i zabranu socijalnih kontakata, poslovanje tužiteljice je zasigurno bilo otežano. Zbog navedenog, sud prihvaća stajalište tužiteljice da je udio pretežitog isplatitelja u ukupnim prihodima tijekom 2020. rezultat izvanrednog kriznog razdoblja pandemije koronavirusa, a ne posljedica kontrolirale isplatitelja nad financijskim i poslovnim aspektima tužiteljičinog rada.

31. U odnosu na kontrolu ponašanja sud ističe da je člankom 593. Zakona o obveznim odnosima („Narodne novine“, 35/05., 41/08., 125/11., 78/15., 29/18., 126/21., 114/22., 156/22., 155/23.) u djelu koji se odnosi na ugovore o djelu određeno je da naručitelj ima pravo nadzora nad obavljanjem posla i davati upute kad to odgovara naravi posla, a izvođač mu je to dužan omogućiti. Dakle, izvođač ugovora o djelu obavezan je raditi prema uputama i uz nadzor naručitelja te stoga sama činjenica da se u konkretnom slučaju tužiteljica obvezala na kraju svakog mjeseca, ovisno o broju radnih sati na pojedinoj aktivnosti dostaviti račun za ukupan iznos svih aktivnosti održanih u tom mjesecu, sama za sebe, ne može predstavljati činjenicu na temelju koje je porezno tijelo utvrdilo ispunjenje kriterija kontrole ponašanja jer je isto, sukladno citiranoj zakonskoj odredbi, uobičajeno za ugovore o djelu.

31.1. Nadalje, iz sadržaja Ugovora proizlazi da isplatitelj tužiteljici ne određuje mjesto, vrijeme i način obavljanja posla, tužiteljica ne vodi evidenciju radnog vremena za isplatitelja, ne koristi u radu opremu i sredstva za rad isplatitelja, isplatitelj joj ne pruža mogućnost edukacije ili tečaja, ne obučava ju o načinu izvršavanja posla, a niti ju je slao na službeni put za potrebe obavljanja posla. Stoga, prema stavu ovog suda u konkretnom slučaju nije riječ o obavljanju poslova prema uputama poslodavca kao u radnom odnosu, a niti navedeno dokazuje da je isplatitelj imao pravnu mogućnost usmjeriti i kontrolirati što tužiteljičin obrt radi i kako obavlja posao.

32. U odnosu na kriterij odnosa stranaka sud smatra da iz utvrđenih okolnosti ne proizlazi da je isti kriterij ostvaren.

32.1. Stav je upravnih tijela da postoji kontinuitet u obavljanju djelatnosti jer je tužiteljica bila zaposlena u društvu Prava formula d.o.o, do 13. rujna 2019, otvorila je obrt 1. studenog 2019. te je Ugovor s pretežitim isplatiteljem sklopljen 2. studenog 2019. Prilikom donošenja takvog zaključka nije uzeto u obzir da je tužiteljica otvorila obrt dva mjeseca nakon što je prestao radni odnos s pretežitim isplatiteljem te da je 2. studenog 2019., dan nakon otvaranja obrta, osim s pretežitim isplatiteljem, sklopi la ugovore o poslovnoj suradnji s trgovačkim društvima Naklada Slap d.o.o. i trgovačkim društvom eGoi d.o.o. Stajalište je suda da iz navedenog proizlazi da otvaranje nije imalo za cilj nastavak radnog odnosa s pretežitim isplatiteljem.

32.2. Također upravna tijela nisu razmotrila i sadržaj iz ugovora o poslovnoj suradnji s trgovačkim društvom Naklada Slap d.o.o. i trgovačkim društvom eGoi d.o.o. Iz istih proizlazi da su isti sklopljeni između poslovnih subjekata koji obavljaju istu djelatnost bez da je ugovoren točno određeni projekat. Imajući u vidu navedeno, sud zaključuje da je ugovoreni način obavljanja usluga s pretežitim isplatiteljem uobičajen na tržištu i djelatnosti isplatitelja, kao i da use radi o uobičajenom načinu traženja poslova na tržištu.

32.3. Nadalje, Sud nalazi da isplatitelj nije tužiteljici pružao naknade troškova koji su tipična obilježja nesamostalnog rada (godišnji odmor, naknade za bolovanje ili prigodne naknade poput božićnice, regresa i drugih prava vezanih uz nesamostalni rad.).

33. Dovodeći u vezu bitne razlike između ugovora o radu i ugovornog odnosa tužiteljice i isplatitelja primitka te sagledavajući cjelokupan poslovni odnos ugovornih strana, sud smatra da je rizik postizanja rezultata na tužiteljici, a ne na isplatitelju, za razliku od ugovora o radu gdje je taj rizik na poslodavcu. Također, u konkretnom slučaju nije riječ o podređenosti (subordinaciji) koja je bitno obilježje radnog odnosa, u granicama koje poslodavac ili od njega na to ovlaštena osoba određuje radniku gdje, kada, što i kako će raditi i gdje je radnik obvezan rad obavljati osobno. Također, smisao predmetnog ugovornog odnosa je izvršenje određenog posla, a ne stavljanje na raspolaganje poslodavcu, odnosno isplatitelju, određeno vrijeme. Isto tako, iz spisa predmeta da je tužiteljica i sa drugim klijentima na bitno sličan način regulirala ugovorni odnos te ostvarila primitke od drugih klijenata u nadziranoj godini.

34. Slijedom svega navedenog, sud zaključuje da poslovni odnos tužiteljičinog obrta i isplatitelja ne ukazuje da je postojao presudni utjecaj kontrole ponašanja i financijske kontrole te ne nalazi postojanje obilježja nesamostalnog rada. Činjenice da je isplatitelj po predmetnom Ugovoru tužiteljičinom obrtu vršio isplate u mjesečnim iznosima te da su tužiteljica i isplatitelj registrirani za istu djelatnost te da je tužiteljica prethodno bila zaposlena kod isplatitelja, same po sebi nisu dovoljne za zaključak da navedeni poslovni odnos ima obilježja nesamostalnog rada kako je to zaključio tuženik, s obzirom na to da istovremeno nije utvrđeno postojanje niza drugih elemenata propisanih kriterija. Ovakav stav izražen je i u presudi Visokog upravnog suda Republike Hrvatske Usž-2668/2025-5 od 2. srpnja 2025. Slijedom navedenog, osporenim rješenjima povrijeđen je zakon na štetu tužiteljice.

35. Stoga je, na temelju članka 117. stavka 1. ZUS-a, odlučeno kao pod točkama I. i II. izreke presude.

36. Budući da je tuženik izgubio spor dužan je tužiteljici nadoknaditi opravdane izdatke učinjene u tijeku spora, a koji obuhvaćaju i nagradu za rad odvjetnika. Tužiteljici je kao opravdan izdatak u smislu odredbe članka 144. ZUS-a priznat trošak za sastav tužbe u iznosu od 1.000,00 eura i trošak pristupa na ročište 8. srpnja 2026. u iznosu od 1.000,00 eura uvećano za pripadajući PDV, u sveukupnom iznosu od 2.500,00 eura uz primjenu Tbr. 27., 46. i 54. Tarife o nagradama i naknadi troškova za rad odvjetnika („Narodne novine“,138/23.).

37. Sud tužiteljici nije priznao trošak podnesaka od 12. prosinca 2025.,20. veljače 2026. i 8. srpnja 2026., svaki u iznosu od 1.000,00 eura budući da u istima ponavlja navode iz tužbe, a glede dostavljenih sudskih odluka, ističe se da sud poznaje pravo te da navedene radnje ne predstavljaju opravdani trošak u skladu s člankom 144. ZUS- a.

38. Stoga je odlučeno kao u točkama III. i IV. izreke presude.

U Zagrebu 16. srpnja 2026.

Sutkinja:

Jelena Maltar Benjak

Uputa o pravnom lijeku:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog suda u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave presude.

Dna:

1. Tužiteljici po opunomoćenici Anđelki Kasum, [adresa] Zagreb, Sarajevska cesta 68

2. Ministarstvo financija Republike Hrvatske, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Katančićeva 5, [adresa] Zagreb

3. U spis