REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U RIJECI

Erazma Barčića 5

Poslovni broj: Us I-269/2025-7

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Rijeci, po sucu Vedranu Juričiću, uz sudjelovanje zapisničarke Monike Puharić, u upravnom sporu tužitelja IZ (OIB: [osobni identifikacijski broj] ) iz [adresa], zastupanog po opunomoćenici Petri Legović, odvjetnici u Odvjetničkom društvu Vuksanović i partneri d.o.o., Rijeka, Šime Ljubića 10, protiv tuženika Ministarstva financija (OIB:18683136487), Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, radi poreza na dohodak, 3. srpnja 2026.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev radi poništenja rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/22- 01/171, URBROJ: 513-04-25-2 od 27. siječnja 2025. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Crikvenica, KLASA: UP/I-410- 23/22-32/2, URBROJ: 513-07-08-04-22-5 od 14. travnja 2022.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova ovog upravnog spora.

Obrazloženje

1. Osporavanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Crikvenica, KLASA: UP/I-410-23/22-32/2, URBROJ: 513-07-08-04-22-5 od 14. travnja 2022.. kojim je tužitelju utvrđena obveza plaćanja poreza na dohodak, prireza poreza na dohodak te doprinosa za mirovinsko i zdravstveno osiguranje za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja do 31. prosinca 2020.

2. Doneseno prvostupanjsko rješenje temelji se na rezultatima postupka utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, o čemu su sastavljeni Zapisnici, KLASA: UP/I-410-23/22-32/2, URBROJ: 513-07-08-04/22-1 od 25. veljače 2022 i URBROJ: 513-07-08-04-22-4 od 30. ožujka 2022., u kojem je na temelju analize pribavljenih podataka s propisanim elementima kriterija obilježja nesamostalnog rada iz odredbi čl. 32.d do 32.i Pravilnika o porezu na dohodak (NN br. 10/17, 28/17, 106/18, 1/19, 80/19, 1/20, 74/20; dalje: Pravilnik) utvrđeno da je je žalitelj koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona iz čl. 12.a Općeg poreznog zakona (NN br. 115/16, 109/18, 121/19, 32/20,42/20; dalje: OPZ) na način da je za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada od isplatitelja primitka stranog trgovačkog društva Easy Aerial Inc primio isplate iskazane putem obrta koji dohodak utvrđuje u paušalnom iznosu s namjerom korištenja nižih propisanih poreznih stopa.

3. Tužitelj osporava zakonitost gore spomenutih akta zbog pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja te pogrešne primjene materijalnog prava. U tužbi i tijekom spora (podnesak od 10. ožujka 2026., održana rasprava), u bitnom, izlaže kao i u žalbi te navodi kako slijedi. Smatra da je porezna obveza utemeljena na pogrešnom tumačenju naravi njegovog poslovnog odnosa s društvom Easy Aerial Inc. tijekom 2020. godine, koji je pogrešno okarakteriziran kao nesamostalni rad umjesto kao samostalna djelatnost (konzalting). Nastavno na prethodno navodi da su se porezna tijela fokusirala isključivo na isplate koje je primio od strane društva Easy Aerial Inc. u promatranom razdoblju, što ukazuje na formalizam i arbitrarnost u postupanju. Ne čini spornim da je u tom razdoblju surađivao s navedenim trgovačkim društvom no ističe da je njegova pozicija bila isključivo ona vanjskog konzultanta za komunikacijske tehnologije, što potkrepljuje svojom visokom stručnošću, doktorskom disertacijom i dugogodišnjim iskustvom u području autonomne robotike. Navedeno znači da nije bio zaposlenik, već je pružao specijalizirane usluge koje ne spadaju u redovno poslovanje klijenta, koristeći pritom isključivo vlastitu opremu i sredstva za rad. Da se radi o samostalnoj djelatnosti, a ne o prikrivenom zapošljavanju, vidljivo je iz analize kriterija kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka. Tužitelj nadalje navodi da je samostalno određivao mjesto, vrijeme i način obavljanja posla, primarno radeći na daljinu iz Hrvatske, dok klijent nije vodio evidenciju njegovog radnog vremena niti mu je davao izravne upute o izvršenju zadataka. Naglašava kako izvještaji koje je podnosio predstavljaju uobičajenu poslovnu praksu transparentnosti u konzaltingu, a ne nadzor nadređenog. Također, ističe da nije ostvarivao prava tipična za radni odnos, poput plaćenog godišnjeg odmora, bolovanja ili naknade putnih troškova. Činjenicu da je u 2020. godini imao samo jednog isplatitelja, tužitelj opravdava specifičnim tržišnim okolnostima uzrokovanim pandemijom koronavirusa te osobnim razlozima, konkretno rođenjem kćeri, zbog čega je donio poslovnu odluku da u tom razdoblju ne širi opseg poslovanja na druge klijente. Pozivajući se na odluke Ustavnog suda RH broj: U- III/3630/2017 od 15. veljače 2018. i broj: U-III/3352/2018 od 4. ožujka 2021, tužitelj navodi da obilježja samostalne djelatnosti karakterizira da se djelatnost obavlja za vlastiti račun i na vlastitu odgovornost uz ulaganje vlastita kapitala, da za izvođača postoji poduzetnički rizik, on sam odlučuje o vremenu i mjestu obavljanja djelatnosti, vrsti djelatnosti, radi za više naručitelja tj. ugovorima ne ograničava svoj rad isključivo na jednog naručitelja te nema pravo na naknadu od naručitelja u vrijeme kada ne obavlja djelatnost. U slučaju kada istovremeno postoje obilježja nesamostalnog rada i samostalne djelatnosti, o karakteru rada ili djelatnosti odlučuje se prema obilježjima koja prevladavaju. Nadalje, tužitelj ukazuje i na mišljenje Porezne uprave od 6. travnja 2023. koje se odnosi rad fizičkih osoba obrtnika koji dohodak utvrđuju u paušalnog iznosu putem digitalnih radnih platformi, a u kojem, između ostalog stoji da kriterij najznačajnijeg isplatitelja samo može ukazivati na postojanje elemenata nesamostalnog rada, ukoliko su ispunjeni daljnji uvjeti, odnosno da taj element nije poslovanja nije dovoljan niti presudan u dokazivanju korištenja poreznih pogodnosti budući da se prilikom ocjenjivanja sagledava cjelovitost poslovanja poreznog obveznika, odnosno ispunjava li taj obveznik elemente kriterija nesamostalnog rada propisane Pravilnikom. Slično pravno shvaćanje zauzeo je i Visoki Upravni sud Republike Hrvatske u presudi posl. br. Usž-2668/2024 od 2. srpnja 2025.

4. Tuženik je u odgovoru na tužbu naveo kako ostaje kod svih navoda iz obrazloženja osporavanog rješenja i predlaže da se odbije tužbeni zahtjev ka neosnovan.

5. U sporu je održana rasprava te je strankama, u skladu s odredbom čl. 6. Zakona o upravnim sporovima (NN br. 36/24, 39/26; dalje: ZUS), dana mogućnost da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora.

6. U cilju ocjene zakonitosti osporavanog rješenja tuženika Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu predmeta upravnog postupka u kojem je doneseno osporavano rješenje tuženika te uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu predmeta ovog upravnog spora.

7. Sud je odbio prijedlog tužitelja da se u ovom sporu provede dokaz njegovim saslušanjem ocijenivši navedene dokazni prijedlog suvišnim za rješavanje ovoga spora kraj ostalih činjenica koje su u sporu utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnoga postupka i ovoga upravnog spora.

8. Na temelju razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan.

9. Među strankama ovog spora nesporno je da je tužitelj u promatranom razdoblju obavljao poslove isključivo za trgovačko društvo Easy Aerial Inc. te da je od toga ostvario primitke u ukupnom iznosu od 288.038,58 kn.

10. Sporno je da li posao kojeg je tužitelj obavljao za navedenog trgovačko društvo ima obilježja nesamostalnog rada te posljedično tome da li je tužitelj u promatranom razdoblju koristio porezne pogodnosti (plaćanje poreza na dohodak u paušalnom iznosu) protivno svrsi Zakona.

11. Prema podacima spisa vidljivo je da je tužitelj sudjelovao u provedenom postupku te je po pozivu poreznog tijela popunio i dostavio obrazac Upitnik "Utvrđivanje obilježja kriterija nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona za 2000." sa prilozima (1) Knjiga prometa za 2020 (2) računi ispostavljeni društvu Easy Aerial Inc. (ukupno 7).

12. U obrascu Upitnik tužitelj je, u bitnom naveo da mu je osnovna djelatnost računalno programiranje te da poslovne partnere nalazi putem društvenih mreža (Google, StackOverflow, Linkedln itd), da je trgovačko društvo Easy Aerial Inc. isplatitelj primitaka čije isplate čine 50% ili >50% ukupnih primitaka u 2020.; da s isplatiteljem primitaka Easy Aerial Inc. ima usmeni dogovor o uslugama savjetovanja i uslugama programiranja te da trajanje posla vezano za uspješnu provedbu više projekata u nizu, sve dok je to od interesa za isplatitelja; da fakture šalje na mjesečnoj bazi, a rizik poslovanja snosi osobno, budući se suradnja može prekinuti od strane isplatitelja u svakom trenutku; da mu isplatitelj ne određuje mjesto, vrijeme ili način obavljanja posla, ne daje upute kako obaviti posao te da u radu ne koristi opremu i sredstva isplatitelja; da isplatitelju podnosi izvješća o dinamici izvršenja posla; da mu isplatitelj pruža mogućnost edukacije ili tečaja, da ugovoreni posao s isplatiteljem ne može prenijeti na treću osobu; da isplatitelj ima voditelje projekata u čiji je razvoj uključen te da s voditeljima diskutira o očekivanim rezultatima rada i da njima periodično ispostavlja izvješće o napretku rada i eventualnom završetku rada na projektu.

Porezno tijelo je, e-mailom od 2. prosinca 2021. zatražilo dodatna pojašnjenja vezano za činjenice bitne za oporezivanje, konkretno traženo je pojašnjenje (1) navoda da isplatitelju podnosi izvješća o dinamici izvođenja posla i mu isti pruža mogućnost edukacije ili tečaja te (2) vezano za objavu na društvenoj mreži LinkedIn u kojoj stoji da je od 20. travnja 2020. direktor komunikacijskih usluga u društvu Easy Aerial Inc. Na upit poreznog tijela tužitelj je odgovorio u mailu od 20. prosinca 2021. te je tom prilikom naveo kako slijedi. U odnosu na upit (1) da Easy Aerial projekt menadžeri s vremena na vrijeme zahtijevaju da im se priloži plan rada za određeni zadatak na kojem je angažiran. Uz to traže izvješće o dinamici rada na zadatku kako bi se što bolje pratio napredak ili eventualne blokade u radu, i to najčešće ako rad na projektu traje više od mjesec dana. U slučaju da u okviru firme nemaju potrebne kompetencije za rad na nekom od zadataka, a da ih u tom momentu nema ni porezni obveznik, voljni su kupiti odgovarajući tečaj na portalima za učenje Udemy ili Coursera, na koje daju pristup poreznom obvezniku tako da ih i on onda može pregledati. Na taj način oni rješavaju svoj problem, a on dobiva edukaciju koja mu može poslužiti u budućnosti za druge projekte i druge klijente. U odnosu na upit (2) tužitelj je odgovorio da nikada nije bio zaposlen u društvu Easy Aerial Inc. kao direktor, ali da im kao vanjski konzultant daje savjete o komunikacijskim tehnologijama i njihovoj implementaciji, što bi uistinu mogao biti opis direktorskog posla. Na taj način, njegov profil izgleda puno "privlačnije" potencijalnim klijentima, a što se tiče društva Easy Aerial Inc., njima da je to u redu jer pridonosi njihovoj u vidljivosti na internetu kao i tome da kao mala tvrtka u očima svojih klijenata izgledaju ozbiljnije i profesionalnije, tako se vidi da imaju ozbiljnu internu organizaciju s odjelima, direktorima za odjele i slično.

Iz priloga dostavljenih uz Upitnik (Knjiga prometa, računi) proizlazi da je tužitelj u 2020. ostvarivao primitke samo od društva Easy Aerial Inc; da su ti primici isplaćeni temeljem ispostavljenih računa, ukupno 7, u razdoblju od 20 travnja – 29. rujna 2020. i to: (1) dana 20. travnja 2020. primljena uplata u iznosu od 6.792,92 $, (2) dana 24. travnja 2020. primljena uplata u iznosu od 6.926,56 $, (3) dana 28.svibnja 2020. primljena uplata u iznosu od 5.823,33 $, (4) dana 6. srpnja 2020. primljena uplata u iznosu od 5.823,33 $, (5) dana 27. srpnja 2020. primljena uplata u iznosu od 5.823,33 $, (6) dana 26. kolovoza 2020. primljena uplata u iznosu od 5.823,33 $, (7) dana 29. rujna 2020. primljena uplata u iznosu od 5.823,33 $; da su na računima po kojima su izvršene uplate 20. i 24. travnja 2020 zaračunate usluge po broju obavljenih radnih sati dok je na preostalim računima zaračunat trošak mjesečnih konzultantskih usluga. Iz stanja spisa dalje slijedi da je tužitelj otvorio obrt za consulting usluge " [obrt] dana 6. travnja 2020., dok je prvi račun društvu Easy Aerial Inc. izdan dana 16. travnja 2020. Prema služenim evidencijama Obrtnog registra tužitelj je odjavio obrt s danom 31. prosinca 2021.

13. Što se smatra korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona određeno je čl. 12.a st. 1. tč 1. OPZ-a.

Tom odredbom propisano je da porezni obveznik koji ostvaruje porezne olakšice korištenjem poreznog sustava kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama, a koji nisu bili namijenjeni za određenu skupinu poreznih obveznika, smatrat će se da koristi porezne olakšice protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama.

14. Obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona utvrđuju se sukladno čl. 27.a st. 2. Zakona temeljem ispunjavanja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka, a elementi za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada propisani su čl. 32.d do 32.i Pravilnika 15. Sukladno članku 32.a st. 1. Pravilnika, Porezna uprava, u skladu sa čl. 12.a st. 1. tč 1. OPZ-a i člankom 27.a Zakona, za potrebe pravilnog obračuna poreza na dohodak te pripadajućih doprinosa utvrđuje ima li pojedini posao, sklopljen između isplatitelja primitka i poreznog obveznika – izvršitelja posla, obilježja nesamostalnog rada. U st. 2. istog čl Pravilnika stoji da ako Porezna uprava u predmetnom postupku utvrdi da posao iz st. 1. ima obilježja nesamostalnog rada, provest će postupak obračuna poreza i doprinosa propisan za radni odnos, prema poreznom obvezniku koji se u navedenom poslu smatra izvršiteljem posla, neovisno od slijedećih činjenica: 1. načina kao je ugovoren posao, 2. je li izvršitelj posla osoba koja je registrirana za obavljanje samostalne djelatnosti obrta te je kao takva ugovorila posao, 3. bez obzira na rezidentnost isplatitelja primitaka. Prema st. 3. istog čl. Pravilnika za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, uzimajući u obzir sve činjenice bitne za oporezivanje i sve elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada propisane čl. 32.d do 32.i Pravilnika. Nadalje, sukladno st. 4. ovog čl. Pravilnika u utvrđenju obilježja nesamostalnog rada prema st. 3., svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni. Sukladno st. 5. istog čl. Pravilna postojanje obilježja nesamostalnog rada utvrđuje se presudnim utjecajem kontrole ponašanja i/ili financijske kontrole isplatitelja primitka nad poreznim obveznikom izvršiteljem posla i/ili ako odnos stranaka upućuje na presudnu povezanost u ostvarenju posla. St 6. istog čl. Pravilnika propisano je da u slučaju da Porezna uprava u provedenom postupku utvrdi da posao između isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla ima obilježja nesamostalnog rada provest će se postupak obračuna poreza i doprinosa propisan za radni odnos prema poreznom obvezniku koji se u navedenom poslu smatra izvršiteljem posla, a u skladu s čl. 12.a st. 3. OPZ-a, plaćeni doprinosi uvećavaju prava u sustavu obveznog mirovinskog osiguranja, ne utječući na osnovu osiguranja poreznog obveznika izvršitelja posla temeljem koje je upisan u matičnu evidenciju obveznih osiguranika.

16. Primjenom ranije citiranih zakonskih i podzakonskih propisa na ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koje prileži spisu upravnog postupka te imajući pritom u vidu pritom u vidu načelo gospodarskog pristupa (čl. 11. OPZ-a) prema kojem se porezno relevantne činjenice sagledavaju prema njihovoj ukupnosti i prosuđuju prema njihovoj gospodarskoj biti, ocjena je ovoga Suda da rezultat postupka koji je nad tužiteljem proveden, na razini koja isključuje svaku razumnu sumnju, upućuje na osnovanost zaključka poreznih tijela glede činjenica na kojima se temelji oporezivanje.

17. Pravilno je u provedenom postupku utvrđeno da u poslovnom odnosu tužitelja i društva Easy Aerial Inc. postoje obilježja nesamostalnog rada, u smislu ispunjenja kriterija iz čl. 27. st. 2. Zakona u vezi čl. čl. 32.d do 32.i Pravilnika, te slijedom toga da je tužitelj u 2020. godini koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona iz članka 12. a OPZ-a, a koje pogodnosti se očituju u korištenju nižih propisanih poreznih stopa.

18. Posljedično prethodnom utvrđenju, pravilno je i zakonito tužitelju na primitke koje je ostvario u promatranom razdoblju od isplatitelja Easy Aerial Inc. obračunat porez na dohodak (od nesamostalnog rada) te pripadajući doprinosi za mirovinsko i zdravstveno osiguranje.

19. Da je riječ o nesamostalnom radu prvenstvo ukazuje činjenica da tužitelj obrt u promatranom razdoblju u potpunosti ovisio o društvu Easy Aerial Inc, obzirom da mu je to društvo bilo jedini isplatitelj primitaka te da je od sedam isplata pet bilo u istovjetnom iznosu 5.823,33 $. Osim toga, u prilog tome da je riječ o nesamostalnom radu govori i način fakturiranja usluga (opisan u tč. obrazloženja presude), te činjenice da suradnja tužitelja i isplatitelje nije ograničena na samo jedan projekt već je trajanje posla vezano za uspješnu provedbu više projekata u nizu kao i da je tužitelj redovno podnosio izvješća podnosio izvješća o svom radu isplatitelju. Valja napomenuti i to da je suradnja tužitelj i društva Easy Aerial Inc. započela par dana nakon što je tužitelj otvorio svoj obrt.. Također, u prilog tome da je tužitelj obavljao nesamostalan rad za Easy Aerial Inc. govori i to da se tužitelj na društvenim mrežama predstavljao kao direktor komunikacijskih usluga u društvu. Provjerom na internetu može se pronaći podatak da je tužitelj, osim na društvenoj mreži LinkedIn, i na drugim mjestima predstavljao kao direktor društva Easy Aerial Inc. (https://itzajednicarijeka.com/6- unconference-it-zajednica-rijeka-powered-by-46elks/).

20. Ocjena je ovog Suda da prigovorima iznijetim u tijeku ovog spora tužitelj nije doveo u sumnju zakonitost pobijanih poreznih akata, pri čemu valja istaknuti da se radi o istim prigovorima koje su isticani i tijekom upravnog postupka i na koje su se porezna tijela opširno očitovala u obrazloženjima pobijanih odluka iznoseći pritom jasne, precizne te činjenično i pravno utemeljene razloge zbog kojih se isti ne prihvaćaju, a koje razloge u cijelosti prihvaća i ovaj Sud.

21. Dodatno, vezano na navode iz tužbe u kojima se tužitelj poziva na Mišljenje Porezne uprave 6. travnja 2023. i presudu Visokog upravnog suda Republike Hrvatske posl. br. Usž-2668/2024 od 2. srpnja 2025., valja navesti da pravna shvaćana iznijeta u tim aktima nisu primjenjiva na tužiteljev slučaj. Potonje iz razloga što se ista odnose na situacije u kojim porezni obveznik ostvaruje primitke od najmanje dva isplatitelja pri čemu isplate od jednog prelaze 50 % ukupnih primitaka, dok je kod tužitelj riječ o ostvarenim primitcima od samo jednog isplatitelja

22. Slijedom ovako izloženog stanja stvari Sud utvrđuje da pobijanim aktima tuženika i prvostupanjskog tijela nije povrijeđen zakon na štetu tužitelja te je stoga, na temelju odredbe čl. 116. st. 1. ZUS-a, odlučeno kao u tč. I. izreke.

23. Odluka o troškovima spora (tč. II. izreke) temelji se na odredbi čl. 147. st. 1. ZUS-a

U Rijeci 3. srpnja 2026.

Sudac

Vedran Juričić

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokome upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog Suda u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (čl. 126. st. 6. ZUS-a).

DNA:

- opunomoćenici tužitelja Petri Legović, odvjetnici u Odvjetničkom društvu Vuksanović i partneri d.o.o., Rijeka, Šime Ljubića 10

- tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5