REPUBLIKA HRVATSKA

VRHOVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Broj: Rev-880/2023-4

R E P U B L I K A  H R V A T S K A

R J E Š E N J E

Vrhovni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca Đura Sesse predsjednika vijeća, dr. sc. Ante Perkušića člana vijeća i suca izvjestitelja, Mirjane Magud članice vijeća, mr. sc. Neri Radas članice vijeća i Josipa Turkalja člana vijeća, u pravnoj stvari tužitelja ŽD iz [adresa], OIB [osobni identifikacijski broj], kojeg zastupa punomoćnik Mladen Dragičević, odvjetnik u Odvjetničkom društvu Dragičević i partneri d.o.o. u Zagrebu, protiv tuženice Republike Hrvatske, Ministarstvo financija, Porezna uprava, OIB 18683136487, koju zastupa Županijsko državno odvjetništvo u Karlovcu, radi isplate, odlučujući o tužiteljevoj reviziji protiv presude Visokog trgovačkog suda Republike Hrvatske poslovni broj Pž-2735/2022-2 od 16. kolovoza 2022., kojom je potvrđena presuda Trgovačkog suda u Zagrebu poslovni broj P-453/21 od 8. travnja 2022., na sjednici održanoj 27. svibnja 2026.,

r i j e š i o  j e:

I. Ukidaju se presuda Visokog trgovačkog suda Republike Hrvatske poslovni broj Pž-2735/2022-2 od 16. kolovoza 2022. i presuda Trgovačkog suda u Zagrebu broj P-453/21 od 8. travnja 2022. te se predmet vraća prvostupanjskom sudu na ponovno suđenje.

II. Odluka o naknadi troškova revizijskog postupka ostavlja se za konačnu odluku.

Obrazloženje

1. Presudom Trgovačkog suda u Zagrebu poslovni broj P-453/21 od 8. travnja 2022. suđeno je:

„I. Odbija se u cijelosti tužbeni zahtjev koji glasi:

"Utvrđuje se da je osnovano osporavanje Tužitelja ŽD, [adresa] (ranije [adresa]) OIB: [osobni identifikacijski broj] tražbina drugog višeg isplatnog reda u iznosu od 1.088.998,73 kn Tuženika Republika Hrvatska, Ministarstvo financija, Porezna uprava, OIB 18683136487 prema stečajnom dužniku Novabela grupa d.o.o. u stečaju Zagreb, Augusta Šenoe 3 OIB: 83565636972 na koje je upućen točkama u točkama III.6. i X. Rješenja o utvrđenim i osporenim tražbinama Trgovačkog suda u Zagrebu posl br St-1506/2020-139 od 8. ožujka 2021. godine".

II. Nalaže se tužitelju naknaditi tuženiku parnični trošak u iznosu od 32.670,00 kn, u roku od 8 dana.“.

2. Presudom Visokog trgovačkog suda Republike Hrvatske poslovni broj Pž- 2735/2022-2 od 16. kolovoza 2022. suđeno je:

„Odbija se kao neosnovana tužiteljeva žalba i potvrđuje presuda Trgovačkog suda u Zagrebu poslovni broj P-453/21 od 8. travnja 2022.“.

3. Rješenjem Vrhovnog suda Republike Hrvatske poslovni broj Revd-4606/2022-2 od 6. prosinca 2022. tužitelju je dopušteno podnošenje revizije protiv drugostupanjske presude, u odnosu na pravno pitanje:

„Od kada teče rok za apsolutnu zastaru porezne obveze, odnosno teče li od trenutka kad je zastara počela prvi puta teći ili od kraja godine od potvrde ovršnosti na poreznom rješenju?“.

4. Na temelju dopuštenja revizijskog suda tužitelj je u zakonskom roku podnio reviziju zbog navedenog pravnog pitanja i predložio ukinuti drugostupanjsku i prvostupanjsku presudu i predmet vratiti na ponovno suđenje, sve uz nadoknadu troškova postupka.

5. Odgovor na reviziju nije podnesen.

6. Postupajući u skladu s odredbom čl. 391. st. 3. Zakona o parničnom postupku („Narodne novine“, broj 53/91, 91/92, 112/99, 88/01, 117/03, 88/05, 84/08, 123/08, 57/11-pročišćeni tekst, 148/11, 25/13, 28/13 i 89/14 - odluka Ustavnog suda Republike Hrvatske i 70/19, 80/22 - dalje: ZPP) revizijski je sud ispitao pobijanu presudu samo u onom dijelu u kojem je revizija dopuštena i samo zbog pitanja zbog kojeg je dopuštena.

7. Revizija je osnovana.

8.1. Predmet spora je zahtjev tužitelja za utvrđenjem osnovanim osporavanja tražbine tuženice prijavljene u stečajnom postupku koji se vodi nad tvrtkom Novabela grupa d.o.o. u stečaju, Zagreb, Augusta Šenoe 3, u iznosu od 1.088.998,73 kn kao tražbine drugog višeg isplatnog reda.

8.2. Tužitelj osporava dio prijavljene tražbine i to iznos od 1.044.959,97 kn (PDV) po rješenju Ministarstva financija, Porezna uprava, Područni ured Krapina, Klasa: UP/1 471-02/12-01/70, Urbroj: 513-07-02-12-2 od 1. kolovoza 2012. te iznos od 44.038,76 kn (porez na dobit) zbog nastupa apsolutne zastare tražbine, obzirom da je riječ o tražbinama koje se tiču 2008. i 2009. navodeći da je čl. 96. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“, broj 147/08 - dalje: OPZ) određeno da apsolutni rok zastare prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe te prava poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe, nastupa za šest godina.

9. Nižestupanjski sudovi su odbili tužbeni zahtjev pošavši od utvrđenja da je tuženica poreznu obvezu utvrdila rješenjem od 1. kolovoza 2012., a koje rješenje je postalo ovršno 25. ožujka 2015. (potvrda ovršnosti na tom rješenju). Prema stavu nižestupanjskih sudova šestogodišnji rok u kojem zastarijeva pravo poreznog tijela na naplatu poreza započeo 1. siječnja 2016., u skladu s čl. 94. st. 4. i čl. 96. st. 1. OPZ. Kako je tuženica u stečajnom postupku nad stečajnim dužnikom osporenu tražbinu prijavila 5. siječnja 2021., pozivom na tu ovršnu ispravu, to nije nastupila zastara.

10. Uvažavajući sadržaj pitanja zbog kojeg je revizija dopuštena, spornim se u ovoj fazi postupka ukazuje pitanje računa li se početak roka apsolutne zastare porezne obveze od trenutka kad je zastara počela prvi puta teći ili od kraja godine od potvrde ovršnosti na poreznom rješenju.

11. Shvaćanje nižestupanjskih sudova da se kao početak roka apsolutne zastare porezne obveze računa od potvrde ovršnosti na poreznom rješenju nepodudarno je sa shvaćanjem ovog suda izraženog, primjerice, u odlukama poslovni broj U-zpz- 106/2021-6 od 27. veljače 2024. i dr., a koje glasi:

„16. Prema odredbama čl. 6. sv. 1. i 2. OPZ/08 porezno je tijelo dužno zakonito utvrđivati sva prava i obveze iz porezno-pravnog odnosa te je dužno utvrditi sve činjenice koje su bitne za donošenje zakonite i pravilne odluke, pri čemu je s jednakom pažnjom dužno utvrditi i one činjenice koje idu u prilog poreznog obveznika.

16.5. Odredbom čl. 170. sv. 1. OPZ/08 propisano je da je nadležno drugostupanjsko porezno tijelo dužno ispitati zakonitost pobijanog poreznog akta u cijelosti, a posebno u dijelovima na koje se odnosi žalba. Prema toj odredbi porezno tijelo je dužno po službenoj dužnosti voditi računa i zakonitosti vlastitog postupanja u trenutku poduzimanja određene radnje, pa tako i u eventualnom nastupu zastare, kako relativne tako i apsolutne, u vrijeme dok se spis nalazi na rješavanju po žalbi poreznog obveznika.

17. Osim toga, tuženik (drugostupanjsko porezno tijelo) dužan je po službenoj dužnosti paziti na nastup zastare u tijeku i prvostupanjskog i drugostupanjskog postupka ne ograničavajući se samo na žalbene razloge sukladno odredbi čl. 170. sv. 1. OPZ/08. (tako i u odluci Ustavnog suda Republike Hrvatske poslovni broj U-III- 4541/16 od 9. srpnja 2019.). Iz navedenog proizlazi i zaključak kako nema razlike u odnosu na obvezu utvrđivanja nastupanja porezne zastare u situaciji kada je riječ o postupku oporezivanja pokrenutom po službenoj dužnosti u kome je porezni obveznik istaknuo prigovor nastupanja zastare odnosno situacije kada takav prigovor u postupku nije istaknut, ali je zastara nastupila.

18. Kako je odredbom čl. 94. st. 1. i 2. OPZ/08, propisano da pravo poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata zastarijeva za tri godine računajući od dana kada je zastara počela teći, a da zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je trebalo utvrditi porezne obveze i kamate, to je zastara prava na utvrđivanje poreznih obveza i kamata, prema toj odredbi počela teći nakon isteka 2008., odnosno 1. siječnja 2009.“.

12. U ovoj pravnoj stvari mjerodavne su odredbe čl. 94. st. 1. i st. 4. OPZ kojima je propisano da pravo poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, pravo na pokretanje postupka naplate poreza, kamata i troškova ovrhe te pravo poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe zastarijeva za tri godine računajući od dana kada je zastara počela teći te da zastara prava na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe počinje teći nakon isteka godine u kojoj je porezni obveznik sam utvrdio poreznu obvezu ili nakon isteka godine u kojoj je porezno tijelo utvrdilo poreznu obvezu, kamate i troškove ovrhe. Prema odredbi čl. 96. OPZ apsolutni rok zastare prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata, naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe te prava poreznog obveznika na povrat poreza, kamata i troškova ovrhe nastupa za šest godina računajući od dana kada je zastara počela prvi put teći, a prema odredbama čl. 94. st. 3., st. 4. i st. 5. OPZ.

13. Valja ukazati i na odluku Ustavnog suda Republike Hrvatske poslovni broj U-III- 4541/2016 od 9. srpnja 2019. u kojoj je navedeno:

„8.11. Pravno stajalište o učinku konačnog rješenja na prava i obveze stranaka Vrhovni sud izrazio je u presudi broj: Uzz 31/11-5 od 18. studenoga 2014., u kojoj je utvrdio da "učinak na prava i obveze stranaka ima konačno rješenje doneseno u upravnom postupku" te je u obrazloženju naveo da se u situaciji kada je protiv prvostupanjskog rješenja dopuštena žalba ne može smatrati da je o pravu i obvezi stranke odlučeno već prvostupanjskim rješenjem jer se tek propuštanjem podnošenja žalbe ili donošenjem rješenja drugostupanjskog tijela u povodu žalbe dovršava postupak donošenja upravnog akta (v. točku 5. obrazloženja ove odluke).

Iz navedenog proizlazi da se pravo utvrđivanja porezne obveze ne odnosi samo na prvostupanjsko već i na drugostupanjsko tijelo pa je samim time i ono vezano institutom zastare, odnosno svoju odluku mora donijeti unutar zakonom propisanog roka, kako predviđenog za relativnu tako i onog za apsolutnu zastaru. U suprotnom, smisao pravnog instituta zastare izgubio bi se na način da drugostupanjsko tijelo ne bi bilo ni na koji način vezano rokom donošenja svoje odluke što bi bilo u suprotnosti s legitimnim očekivanjima pojedinca da se o njegovim pravima i obvezama odluči unutar zakonom utvrđenim rokom u smislu članka 96. OPZ-a.

8.12. U pravnim stvarima u kojima država nastupa de iure imperii, legitimna je svrha instituta zastare potraživanja samoograničavanje i "samosankcioniranje" države, na način da vlastitim tijelima nalaže određenu dinamiku i učinkovitost u postupanju s time što im nameće jasno određen i svima poznat vremenski okvir unutar kojeg su ovlaštena postupati u predmetima u kojima se odlučuje o pravnom položaju građana, napose ako je riječ o nametanju obveza ili o izricanju sankcija. Ovlaštenje državnih tijela prestaje izvan vremenskog okvira određenog propisanim rokom nastupa apsolutne zastare te nakon toga građani više ne mogu biti izloženi "pritisku" mogućih odluka državnih tijela i "tereta" koje bi im država tim svojim odlukama mogla nametnuti. Prema tome, država ima neosporno pravo donositi zakonite odluke kojima građanima nameće određene terete, ali i građani imaju neosporno pravo ne biti neograničeno dugo izloženi takvim, makar i zakonitim odlukama (naime, načelo vladavine prava i pravne sigurnosti objektivnog pravnog poretka i od države zahtijeva agilnost i učinkovitost), pa institut zastare potraživanja uspostavlja pravičnu ravnotežu između države i građana u smislu članka 14. stavka 2. Ustava koji propisuje da su svi pred zakonom jednaki.

8.13. Kada bi se prihvatilo stajalište Visokog upravnog suda o učincima proteka zastare građani bi bili izloženi mogućnosti da drugostupanjsko tijelo odlučuje o njihovoj žalbi izvan vremenskih ograničenja s obzirom na to da protek zastare prije donošenja drugostupanjskog konačnog rješenja ne utječe na ovlast poreznih tijela da građane nadalje izlažu svom postupanju. Žalba bi time izgubila svoj osnovni smisao čime bi građanima bila onemogućena učinkovita pravna zaštita u okviru upravnog postupka kako to zahtijevaju jamstva propisana člankom 18. stavkom 1. i člankom 19. u vezi s člankom 29. Ustava.

8.14. Kako je razvidno, pravno shvaćanje sjednice Financijskog i radnopravnog odjela Visokog upravnog suda od 4. ožujka 2016. ("Drugostupanjsko rješenje kojim je odbijena žalba protiv prvostupanjskog rješenja o utvrđivanju porezne obveze nije nezakonito zato što je doneseno nakon nastupa apsolutnog roka zastare.") u neskladu je s legitimnom svrhom instituta zastare potraživanja i čini sam institut - ne samo apsolutne zastare već i koncept zastare kao takve - bespredmetnim i bez pravnog učinka.“.

14. I prema stavu ovog suda rok za računanje nastupa apsolutne zastare teče za vrijeme trajanja postupka po pravnim lijekovima nakon što je porezno tijelo utvrdilo poreznu obvezu, kamate i troškove ovrhe jer bi u suprotnom institut apsolutne zastare postao potpuno bespredmetan i bez pravnog učinka te se stoga ne može prihvatiti stajalište nižestupanjskih sudova da je za računanje početka tijeka roka apsolutne zastare relevantan datum izvršnosti rješenja kojim je utvrđena porezna obveza, u konkretnom slučaju 25. ožujka 2015. za rješenje doneseno 1. kolovoza 2012.

15. Zbog sveg navedenog, reafirmirajući ustaljeno pravno shvaćanje ovog suda u navedenim odlukama u okolnostima ovog konkretnog slučaja, odgovor na revizijsko pitanje u ovoj pravnoj stvari glasi:

„Početak roka apsolutne zastare porezne obveze računa se od trenutka kad je zastara počela prvi puta teći primjenom odredbi čl. 94. st. 1. i 4. te čl. 96. OPZ, a ne od kraja godine računajući od potvrde ovršnosti na poreznom rješenju.“.

16. Obzirom da nižestupanjski sudovi, zbog pogrešnog pravnog pristupa, nisu utvrdili sve relevantne činjenice, nema uvjeta za preinaku pobijane presuda pa je valjalo presude sudova nižeg stupnja ukinuti, primjenom odredbe čl. 391. st. 7. ZPP. U nastavku postupka potrebno je utvrditi kada je zastara počela prvi teći, te nakon toga donijeti novu, na zakonu osnovanu odluku.

17. Odluka o troškovima postupka u povodu revizije ostavljena je za konačnu odluku (čl. 166. st. 3. ZPP) pa je odlučeno kao u točki II. izreke ovoga rješenja.

Zagreb, 27. svibnja 2026.

Predsjednik vijeća:

Đuro Sessa