Poslovni broj: Usž-3361/2025-3

REPUBLIKA HRVATSKA

VISOKI UPRAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Frankopanska 16

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga suda Sanje Štefan, predsjednice vijeća, Ljiljane Karlovčan-Đurović i Silvija Čovića, članova vijeća te sudske savjetnice Katarine Skrbinac, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja ZR iz [adresa], vlasnika obrta [obrt], OIB: [osobni identifikacijski broj], kojeg zastupa opunomoćenik Vlado Vladika, odvjetnik u Rijeci, Verdieva 9, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi utvrđivanja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, odlučujući o žalbi tužitelja protiv presude Upravnog suda u Rijeci, poslovni broj: Us l-379/2025-6 od 9. lipnja 2025., na sjednici vijeća održanoj 29. travnja 2026.

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se žalba tužitelja i potvrđuje se presuda Upravnog suda u Rijeci, poslovni broj: Us l-379/2025-6 od 9. lipnja 2025.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova žalbenog postupka.

Obrazloženje

1. Uvodno naznačenom presudom odbijen je tužbeni zahtjev tužitelja radi poništenja rješenja tuženika KLASA: UP/II-410-18/22-01/187, URBROJ: 513-04-25-2 od 31. siječnja 2025. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Rijeka, KLASA: UP/I-410-23/22-32/3, URBROJ: 513-07-08- 01/22-1 od 4. travnja 2022. (točka I. izreke presude) te je odbijen zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora (točka II. izreke presude).

2. Osporenim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv poreznog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Rijeka, Ispostave Rijeka, KLASA: UP/I-410-23/22-32/3, URBROJ: 513-07-08-01/22-1 od 4. travnja 2022. Navedenim poreznim rješenjem utvrđeno je da je tužitelj, za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja 2020. – 31. prosinca 2020., korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, ostvario primitke koji imaju obilježje nesamostalnog rada u iznosu od 294.062,83 kuna, koji se smatraju dohotkom od nesamostalnog rada, utvrđena je ukupna obveza poreza i prireza u iznosu od 42.485,13 kuna, obveza doprinosa za zdravstveno osiguranje u iznosu od 41.648,40 kuna, obveza doprinosa za mirovinsko osiguranje temeljem generacijske solidarnosti u iznosu od 37.862,18 kuna, obveza doprinosa za mirovinsko osiguranje temeljem individualizirane kapitalizirane štednje u iznosu od 5.541,54 kuna te je naloženo tužitelju plaćanje navedenih iznosa poreza na dohodak i prireza porezu na dohodak od nesamostalnog rada te doprinosa.

3. Tužitelj žalbom osporava presudu i upravna rješenje iz svih zakonom propisanih razloga pozivajući se na odredbe ranije važećeg Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, 20/10., 143/12., 152/14., 94/16., 29/17., 110/21.). Posebno ističe kako obrazloženje pobijane presude ne sadrži zakonom predviđene razloge te da je sud propustio očitovati se na tužbene navode tužitelja kojima je detaljno obrazložio zašto pobijana rješenja upravnih tijela smatra nezakonitima. Smatra da se sud nije mogao samo pozvati na razloge navedene u obrazloženju drugostupanjskog rješenja. Navodi i da sud nije naveo koje su točno činjenice u ovom postupku nesporne te da je odbio njegove dokazne prijedloge, bez navođenja o kojim se to dokazima radi. Smatra da je time povrijeđeno njegovo pravo na obrazloženu sudsku odluku, s čim u vezi posebno ukazuje na točku 21. obrazloženja pobijane presude. Nastavno u žalbi iznosi svoj stav o selektivnoj interpretaciji činjenica koje idu na teret tužitelja kao poreznog obveznika, odnosno zanemarivanju činjenica koje mu idu u prilog te daje svoje tumačenje mjerodavnih odredbi Pravilnika o porezu na dohodak („Narodne novine“, 10/17., 128/17., 106/18., 1/19., 80/19. i 1/20. – dalje: Pravilnik) i članka 27.a Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, 115/16., 106/18., 121/19. i 32/20. – dalje: Zakon o porezu na dohodak). Nadalje ponavlja tužbene prigovore za koje smatra da ih sud nije razmotrio. U odnosu na elemente kriterija kontrole, smatra da tuženik pogrešno tumači odredbe konzultantskog ugovora sklopljenog između tužitelja i trgovačkog društva Webiny Ltd. u rujnu 2019. (dalje – konzultantski ugovor) pod točkama 2.-6., 9. i 10., a da nije uzeo u obzir odredbe članaka 4.3. i 4.4. U odnosu na elemente financijske kontrole ističe da nisu utvrđene čin jenice, već da je riječ o pogrešnom tumačenju konzultantskog ugovora. Navodi da nije točno da su uplate vršene u istim intervalima i u približno jednakim iznosima. Ističe i da se naplata usluga obavljala po ispostavljenim računima, što kod radnog odnosa nije slučaj. Vezano za privremenu obustavu pružanja usluga ukazuje da je to samo mogućnost, a ne i obveza te da tužitelj nema pravo na naknadu za vrijeme odsustva, iako takva mogućnost nije isključena, stoga da je pogrešno tumačenje da se radi o pravu na godišnji odmor. Vezano za kriterij odnosa, ističe da se odnos tužitelja i isplatitelja primitka prema konzultantskom ugovoru temelji na Zakonu o obveznim odnosima prema kojem je poslovnim partnerima dozvoljeno ugovoriti sve što zakonom nije zabranjeno. Navodi da tužitelj nije ni na koji način ograničen ugovoriti pružanje svojih usluga i za druge pravne osobe vodeći računa da na taj način ne krši predmetni ugovor. Ponavlja da je konzultantski ugovor sklopljen na neodređeno vrijeme, stupio na snagu 1. rujna 2019. te smatra da se odredba članka 12. a Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", 115/16., 106/18., 121/19.) koja je u primjeni od 1. siječnja 2020., ne može primijeniti u konkretnom slučaju budući da nije predviđena retroaktivna primjena navedene odredbe. Ukazuje i da bi od utvrđene porezne obveze trebalo oduzeti već plaćen paušalni iznos poreza na dohodak jer bi se u protivnom radilo o dvostrukoj naplati, a isto navodi i za obvezne doprinose. Predlaže da Visoki upravni sud Republike Hrvatske poništi pobijanu presudu i predmet vrati prvostupanjskom sudu na ponovni postupak.

4. Tuženik, iako uredno pozvan, nije dostavio odgovor na žalbu.

5. Žalba nije osnovana.

6. Ispitujući zakonitost prvostupanjske presude, kao i postupka koji joj je prethodio, pazeći pritom na razloge ništavosti po službenoj dužnosti, sukladno članku 134. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, 36/24. – dalje: ZUS), ovaj Sud ocjenjuje da nisu osnovani žalbeni razlozi zbog kojih se presuda pobija, odnosno nisu odlučni za ocjenu njezine zakonitosti.

7. Iz podataka spisa proizlazi da su u provedenom postupku utvrđivanja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, na temelju mjerodavnih propisa – odredbi članka 12.a Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", 115/16., 106/18., 121/19., 32/20. i 42/20. - dalje: OPZ), članka 27.a Zakona o porezu na dohodak i odredbama članaka 32.a – 32.k Pravilnika, upravna tijela utvrdila da je tužitelj u razdoblju od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020. u odnosu na isplatitelja primitaka WEBINY Ltd. iz Londona, koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona.

8. Naime, upravna tijela su u konkretnom slučaju pravilno utvrdila da su ispunjeni elementi kriterija financijske kontrole iz članka 32.g Pravilnika. Navedeno na temelju činjenica da je tužitelj u promatranom razdoblju imao suradnju isključivo s jednim isplatiteljem primitaka - trgovačkim društvom WEBINY Ltd iz Velike Britanije, da primitke tužitelja u promatranom razdoblju čine isključivo uplate navedenog isplatitelja primitaka, da je konzultantskim ugovorom ugovorena mjesečna naknada u iznosu od 2.666,00 britanskih funti za rad od minimalno 40 sati tjedno, da se, prema knjizi prometa, isplate obavljaju u određenim vremenskim razdobljima (mjesečno ili dvomjesečno) i to u približno jednakim iznosima, da tužitelj ima pravo na kompenzaciju troškova softverskih licenci koje su potrebne za izvedbu naručenog posla te drugih naknada čije je troškove odobrio ili su mu nužno nastali, kao i na diskrecijski bonus, da isplatitelj primitaka kontrolira pružanje usluga tužitelja na tržištu kada prethodno daje pisanu suglasnost i pri čemu isto ne smije utjecati na izvršenje ugovorenih usluga.

8.1. Nadalje, upravna tijela su pravilno utvrdila i da su ispunjeni elementi kriterija kontrole ponašanja iz članka 32.f Pravilnika na način da isplatitelj primitaka ima pravo usmjeriti i kontrolirati što tužitelj radi i kako obavlja posao, to na temelju odredbi točaka 2.-6. i 9. i 10. konzultantskog ugovora kojima se određuje vrijeme (točka dogovoreno radno vrijeme, odsutnost), mjesto (mjesto angažmana i putovanja) i način obavljanja poslova (usluge, jamstva, pravila o autorskim pravima i intelektualnom vlasništvu). Ovaj sud dodatno ukazuje, primjerice, na odredbu točke 4.1.5. konzultantskog ugovora kojom je određeno da tijekom angažmana, konzultant u svakom trenutku, bez odlaganja i u potpunosti, obavještava Upravu (u pisanom obliku ako se tako zahtijeva) o svom radu glede usluga koje pruža Društvu ili bilo kojem članu Grupe Društva te vezano s tim pruža objašnjenja koja Uprava zahtijeva.

8.2. Također, upravna tijela su pravilno utvrdila i da su ispunjeni elementi kriterija odnosa stranaka iz članka 32.h Pravilnika, budući da je suradnja s isplatiteljem primitaka ugovorena na neodređeno vrijeme, za projekte koji mogu trajati više mjeseci pa i više godina, da tužitelj nema drugog klijenta te ne može raskinuti ugovor bez posljedica, da je obvezan prenijeti znanje i završiti započete poslove i nakon raskida ugovora, kao i da sklopljeni konzultantski ugovor i po drugim obilježjima ima elemente ugovora o radu (točka 11. – obavještavanje o bolesti i naknade, točka 12. – obveza pridržavanja politike poslodavca o zdravlju i sigurnost na radu, točke 13. i 14. – obveze i ograničenja kod postupanja s podatcima i informacijama, točka 15 – presretanje komunikacije, točke 16. i 17. – autorska prava i intelektualno vlasništvo).

9. Slijedom navedenog, upravna tijela su pravilno zaključila da se u konkretnom slučaju radi o nesamostalnom radu, a ne o samostalnoj djelatnosti. Pri tome su upravna tijela, cijeneći primjedbe tužitelja (prigovor na zapisnik od 25. ožujka 2022. kao i žalbene navode tužitelja), uzimajući u obzir cjelovitost odnosa isplatitelja primitaka i tužitelja, dostatno obrazložila kako u konkretnom slučaju postoje temeljna obilježja nesamostalnog rada, odnosno da je tužitelj za posao koji ima obilježje nesamostalnog rada, od isplatitelja primitaka WEBINY Ltd., 3 Gower Street, London WC1E 6HA, ID No GB233520345, primao isplate iskazane putem obrta, koji dohodak utvrđuje u paušalnom iznosu, s namjerom korištenja nižih propisanih poreznih stopa.

10. Nastavno na žalbeni prigovor o selektivnom uzimanju u obzir odredbi konzultantskog ugovora koje govore u prilog da se radi o korištenju poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, odnosno o neuzimanju u obzir onih odredbi koje, prema stavu tužitelja, ukazuju suprotno, ovaj Sud ukazuje da za donošenje odluke o utvrđivanju obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti ispunjeni svi kriteriji odnosno svi elementi obilježja nesamostalnog rada (članak 32.a stavka 4. Pravilnika), a kako je to naveo i tuženik u obrazloženju osporenog drugostupanjskog rješenja.

11. Žalbeni prigovor vezano uz opseg i sadržaj obrazloženja pobijane presude ovaj Sud ocjenjuje neosnovanim. Naime, u situaciji kada su javnopravna tijela već iscrpno i argumentirano iznijela razloge na kojima temelje svoje zaključke o bitnim činjenicama i primjeni mjerodavnog prava, sud je osnovano, prihvaćajući zaključke i stajališta iznesena u osporenim rješenjima, dao samo osvrt na ključne tužbene razloge. Stoga obrazloženje pobijane presude u cijelosti odgovara "mjerilu dostatnosti", odnosno sadrži valjano i dostatno obrazloženje koje otklanja bilo kakvu sumnju u arbitrarnost sudske odluke, pri čemu nije od utjecaja na drugačije rješenje stvari niti okolnost da je sud u točki 21. obrazloženja očito pogrešno parafrazirao dio obrazloženja odluke ovog Suda.

12. Nadalje, iz Zapisnika o održanom ročištu 2. lipnja 2025., kao i iz obrazloženja pobijane presude proizlazi da je prvostupanjski sud, kao suvišne, odbio dokazne prijedloge tužitelja da se sasluša tužitelj i da sud naloži prijevod Konzultantskog ugovora, budući da je činjenično stanje mogao utvrditi uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu upravnog postupka i upravnog spora, uz napomenu da prijevod konzultantskog ugovora prileži spisu upravnog postupka. U vezi s navedenim, ovaj Sud upućuje na odredbu članka 49. stavak 4. ZUS-a prema kojoj sud nije vezan prijedlozima stranaka ni u pogledu činjenica koje je trebalo utvrditi ni dokaza kojima se one mogu utvrditi. Naime, zahtjevi načela pravičnog postupka ne postavljaju pravila o tome koje bi dokazne prijedloge sud trebao u konkretnom slučaju prihvatiti ili na koji način bi trebao ocjenjivati dokaze, slijedom čega je odluka o tome koje će od predloženih dokaza izvesti isključivo na sudu te ne ovisi o volji stranaka. Imajući na umu dokaznu dokumentaciju spisa predmeta iz koje nedvojbeno proizlazi osnovanost tvrdnji tuženika i prvostupanjskog tijela, koje tužitelj žalbenim prigovorima nije s uspjehom osporio, to je prvostupanjski sud zakonito odbio dokazne prijedloge tužitelja.

13. Suprotno žalbenim navodima tužitelja, drugostupanjsko tijelo je detaljno razmotrilo i odgovorilo na njegove navode vezano za odredbe točaka 4.3. i 4.4. konzultantskog ugovora, ocijenivši iste neosnovanima, a s kojim obrazloženjem je i ovaj Sud u cijelosti suglasan.

14. Nije osnovan prigovor tužitelja da se odredba članka 12. a OPZ-a ne može primijeniti u konkretnom slučaju s obzirom da je konzultantski ugovor sklopljen prije stupanja na snagu te odredbe. Naime, odredbom članka 5. OPZ-a propisano je da se u postupku oporezivanja primjenjuju propisi koji su bili na snazi u vrijeme nastanka činjenica na kojima se temelji oporezivanje, što je u konkretnom slučaju razdoblje od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020.

15. Nije osnovan niti žalbeni prigovor dvostrukog oporezivanja, odnosno dvostruke naplate doprinosa, budući da, sukladno odredbi članka 32.k. stavak 4. Pravilnika, postojeće eventualne uplate određenih paušalnih poreza ili doprinosa koje proizlaze iz statusa poreznog obveznika ne umanjuju utvrđene obveze prema članku 32.k Pravilnika.

16. Budući da prvostupanjski sud tijekom upravnog spora nije počinio nikakve postupovne povrede koje bi u smislu članka 126. stavak 2. ZUS-a utjecale na donošenje pravilne i zakonite odluke te da je na potpuno i pravilno utvrđeno činjenično stanje, pravilno primijenjeno materijalno pravo, a tužitelj niti ostalim žalbenim prigovorima nije doveo u pitanje pravilnost i zakonitost osporene prvostupanjske presude, trebalo je temeljem odredbe članka 135. stavak 1. ZUS-a, odlučiti kao u izreci.

17. Kako tužitelj nije uspio u upravnom sporu, temeljem odredbe članka 147. stavak 1. ZUS-a, nije osnovan niti njegov zahtjev za naknadu troškova sastava žalbe.

U Zagrebu 29. travnja 2026.

Predsjednica vijeća

Sanja Štefan