Pristupanje sadržaju
- 1 - Poslovni broj: Usž-2423/23-2
U I M E R E P U B L I K E H R V A T S K E
P R E S U D A
Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga Suda Ante Galića, predsjednika vijeća, Sanje Štefan i Ljiljane Karlovčan-Đurović, članova vijeća, te više sudske savjetnice Martine Barić, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja S. A. iz N., koga zastupa opunomoćenice Z. K. i S. B.-K., odvjetnice u Z., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z., radi poreznog nadzora, odlučujući o žalbi tužitelja protiv presude Upravnog suda u Rijeci, poslovni broj: 5 UsI-39/2023-6 od 14. travnja 2023., na sjednici vijeća održanoj dana 10. siječnja 2024.
p r e s u d i o j e
Odbija se žalba tužitelja i potvrđuje presuda Upravnog suda u Rijeci, poslovni broj: 5 UsI-39/2023-6 od 14. travnja 2023.
Obrazloženje
1. Uvodno naznačenom presudom prvostupanjskog suda odbijen je tužbeni zahtjev za poništavanje rješenja tuženika, klasa: UP/II-471-02/22-01/172, urbroj: 513-04-22-2 od 28. studenog 2022. i rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda G., klasa: UP/I-471-02/22-01/1, urbroj: 513-07-09/22-10 od 4. ožujka 2022. (točka I. izreke). U točki II. izreke te presude se odbija zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora.
2. Rješenjem tuženika od 28. studenog 2022. odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja od 4. ožujka 2022. kojim je tužitelju utvrđena obveza plaćanja poreza na dohodak za 2016., 2017., 2018. i 2019. na temelju članka 63. Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“ 177/04., 73/08., 80/10., 114/11., 22/12., 144/12., 43/13., 120/13., 125/13., 148/13., 83/14., 143/14. i 136/15. – dalje: ZPD/04) te na temelju članka 88. Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“ 115/16. i 106/18. – dalje: ZPD/16).
3. Protiv navedene presude tužitelj je podnio žalbu zbog svih razloga propisanih u članku 66. stavku 1. Zakona o upravnim sporovima ("Narodne novine", broj: 20/10., 143/12., 152/14., 94/16., 29/17. i 110/21. – dalje: ZUS).
Nastavno u žalbi tužitelj ističe niz razloga zbog kojih smatra da je došlo do bitne povrede pravila sudskog postupka, a upire i na pogrešno utvrđeno činjenično stanje u vezi utvrđivanja izvora imovine za nadzirano razdoblje, kao i za razdoblje koje je prethodilo 2016., odnosno smatra da je pogrešno utvrđeno početno stanje imovine na dan 1. siječnja 2016. Smatra da su navedeni propusti doveli i do pogrešne primjene mjerodavnog materijalnog prava. Tužitelj ističe da nije pravilno utvrđeno stanje njegovih novčanih sredstava na dan 1. siječnja 2015., a koja činjenica bitno utječe na pravilnost utvrđenja i za naredne godine. Tužitelj smatra da su proturječna utvrđenja poreznih tijela u vezi pozitivnih razlika utvrđenih za 2010., 2011., 2012., 2013. i 2014., jer je u tom razdoblju imao ukupnu pozitivnu razliku u iznosu 338.164,14 kn, a iako navedeni iznos prihvaća i prvostupanjski sud, dalje obrazlaže da je u svaku sljedeću godinu u iznos stanja sredstava već uračunat iznos iz prethodne godine i da je takvom matematičkom metodom utvrđeno da je tužitelj 1. siječnja 2015. mogao raspolagati iznosom od 83.854,90 kn. Prvostupanjski sud u obrazloženju pobijane presude pojašnjava da je navedeni iznos rezultat analize primitaka i izdataka poreznog obveznika u prethodnom razdoblju (2010. – 2014.), ali tužitelj napominje da niti navedeni iznos koji se navodi u pobijanoj presudi nije priznat kao početno stanje na dan 1. siječnja 2015.
Dalje u žalbi tužitelj navodi da mjerodavni propisi koji su bili na snazi u relevantnom razdoblju ne propisuju primjenu "matematičke metode" koja se navodi u pobijanoj presudi, a niti tuženik u osporenom rješenju spominje primjenu takve metode. Tužitelj dodaje i da nisu osnovani razlozi zbog kojih tužitelju nije priznata ušteđevina u iznosu od 25.000 eura, a niti su logični razlozi poreznih tijela i prvostupanjskog suda zbog kojih se navedeni iznos nije priznao u početno stanje za 2015. Dodaje i da nije logičan razlog da se navedeni iznos ne priznaje jer se njime nije raspolagalo u Republici Hrvatskoj. Smatra da je prvostupanjski sud bio dužan dati relevantne razloge o svim razlozima iznesenim u poreznom rješenju, a i ocjenu postupanja poreznog tijela u kontekstu "pravilnog i logičnog postupanja". Tužitelj navodi da se prvostupanjski sud u pobijanoj presudi u bitnom poziva na razloge navedene u osporenom rješenju, što znači da kod ocjene zakonitosti tog rješenja ne daje vlastite zaključke i utemeljene razloge. Time je smatra tužitelj izostalo valjano obrazloženje pobijane presude, a bitne činjenice neutvrđene, što je utjecalo na primjenu materijalnog prava i donošenje nezakonite odluke. Dodaje i da ne postoji zakonska osnova za podjelu dokaza, odnosno da mjerodavni propisi ne poznaju pojam "pomoćno dokazno sredstvo", pri čemu se poziva i na stajališta iznesena u upravnosudskoj praksi. S time u vezi dodaje i da se za utvrđivanje određenih činjenica, ako ne postoje drugi dokazi, može kao dokazno sredstvo uzeti i izjava stranke u smislu članka 70. Zakona o općem upravnom postupku, a da je u takvom slučaju izjava stranke "glavno dokazno sredstvo".
Tužitelj nadalje u žalbi navodi da se u predmetnom slučaju radi o primjeni dijametralno suprotnih pravila dokazivanja u ocjeni vjerodostojnosti izjava u vezi izdataka i u odnosu na primitke, odnosno činjenice koje umanjuju poreznu obvezu, a što primjenom mjerodavnih odredbi propisa dalje utječe i na zakonitosti utvrđene porezne obveze tužitelju za navedeno porezno razdoblje.
Zaključno, tužitelj smatra da je u pobijanoj presudi u cijelosti izostalo logično i pravno obrazloženje za zauzeta pravna stajališta u vezi povrede pravila dokazivanja, a što osim povrede mjerodavnog prava, dovodi i do povrede ustavnog i konvencijskog prava, konkretno prava na pravično suđenje iz članka 29. stavka 1. Ustava Republike Hrvatske u vezi članka 6. stavka 1. Konvencije za zaštitu ljudskih prava i temeljnih sloboda, a da prema stajalištima iznesenim u ustavnosudskoj praski interpretacija činjenica, okolnosti i događaja od strane suda mora biti takva da ne ostavlja nikakve dvojbe je li sud svoju pažnju usmjerio na pitanja koja je bio dužan razmotriti. Smatra da pobijana presuda ne udovoljava propisanim kriterijima u vezi sadržaja obrazloženja presude.
Tužitelj predlaže da ovaj Sud poništi prvostupanjsku presudu od 14. travnja 2023.
4. Tuženik nije dostavio odgovor na žalbu.
5. Žalba nije osnovana.
6. Ispitujući zakonitost prvostupanjske presude u dijelu u kojem je tužitelj osporava žalbom i u granicama razloga navedenih u žalbi, pazeći na ništavost po službenoj dužnosti sukladno odredbi članka 73. stavka 1. ZUS-a, ovaj Sud je utvrdio da ne postoje žalbeni razlozi zbog kojih se presuda pobija, odnosno da oni ne utječu na zakonitost pobijane presude.
7. Iz podataka spisa, kao i obrazloženja pobijane presude proizlazi da je kod tužitelja proveden porezni nadzor poreza na dohodak za razdoblje od 1. siječnja 2016. do 31. prosinca 2019., a sukladno odredbi članka 88. i 89. ZPD/16 proveden je postupak prikupljanja i usporedbe podataka bitnih za oporezivanje i utvrđivanje obveze poreza na dohodak. Prvostupanjsko tijelo je o provedenom nadzoru sastavilo zapisnik klasa: 471-02/22-01/1, urbroj: 513-07-09/22-8 od 28. siječnja 2022. Iz navedenog zapisnika proizlazi da je tijekom provedenog postupka nadzora izvršena usporedba imovine i izdataka za njeno stjecanje s primitcima tužitelja i nakon usporedbe je utvrđen nesrazmjer, odnosno da postoji razlika između primitaka i izdataka koju tužitelj nije mogao opravdati vjerodostojnim dokazima i to: u 2016. u iznosu 259.194,27 kn, u 2017. u iznosu 555.813,72 kn, u 2018. u iznosu 557.523,93 kn i u 2019. u iznosu od 598.441,33 kn.
8. Nakon izvršene analize svih podataka spisa predmeta i dokumentacije koja spisu prileži i prema ocjeni ovog Suda je u provedenom postupku porezno tijelo pravilno utvrdilo da kod tužitelja postoji razlika između vrijednosti stečene imovine i visine dokaznih sredstava za njezino stjecanje u pobliže naznačenom iznosu (iznos od 1.028.038,36 kn, a na koju osnovicu je kao oporezivi drugi dohodak tužitelju utvrđena porezna obveza).
9. U obrazloženju prvostupanjskog rješenja, kao i u navedenom zapisniku je iscrpno naveden i opisan način utvrđivanja primitaka te je i tablično prikazan, a iz toga slijedi da su tužitelju u izvore imovine uračunati svi iznosi primitaka koje je tužitelj potkrijepio odgovarajućim materijalnim dokazima. Pri tome se porezno tijelo, kod utvrđivanja visine novčanih sredstava kojima je tužitelj raspolagao nije ograničilo samo na razloge koje je bilo predmet nadzora, već je izvršena i iscrpna analiza tužiteljevih primitaka te primitaka njegove supruge i sinova kao članova kućanstva, kao i izdataka u prethodnom razdoblju od 1. siječnja 2010. do 31. prosinca 2014., iz čega slijedi da je tužitelj na dan 1. siječnja 2016. mogao raspolagati iznosom od 180.845,86 kn.
10. Pravilno prvostupanjski sud u obrazloženju pobijane presude, navodi da je u smislu članka 88. točke 2. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“ 115/16., 106/18., 121/19. i 32/20. – dalje: OPZ) teret dokazivanja onih činjenica koje umanjuju poreznu obvezu na tužitelju. Uz to se dodaje i da je izjave stranke ili drugih poreznih obveznika potrebno potkrijepiti odgovarajućim materijalnim dokazima (npr. bankovnim izvodima o prijenosu novčanih sredstava iz kojih je vidljivo da je stvarno došlo do raspolaganja sredstvima, kao i drugom odgovarajućom dokumentacijom), a da izjave same za sebe ne predstavljaju vjerodostojan dokaz o izvorima stjecanja imovine, ukoliko nisu potkrijepljene i materijalnim dokazima.
11. U osvrtu na žalbene navode valja reći da presuda Općinskog suda u Tetovu sama za sebe ne dokazuje primitak novčanih sredstava, jer se u toj odluci niti ne utvrđuje je li raspolaganje sredstvima i izvršeno, već je ta presuda donesena na temelju priznanja u povodu tužbe tužitelja koju je podnio tek nakon što je porezni nadzor u predmetnom slučaju pokrenut. Stoga pravilno prvostupanjski sud ocjenjuje da navedena presuda ne predstavlja vjerodostojnu dokumentaciju kojom bi se dokazale bitne činjenice.
12. Nadalje iz zapisnika koji prileži spisu predmeta te obrazloženja prvostupanjskog rješenja proizlazi da je porezno tijelo iscrpno obrazložilo i navelo način utvrđivanja porezne osnovice, odnosno navelo je razloge zbog kojih je osporilo određene primitke tužitelja. Prethodno, o tome je porezno tijelo ispitalo sve raspoložive podatke i ocijenilo vjerodostojnost dokumentacije koju je dostavio tužitelj.
13. Dalje, u obrazloženju pobijane presude prvostupanjski sud iscrpno navodi i obrazlaže razloge zbog kojih je tužitelju za početno stanje imovine na dan 1. siječnja 2016. uzet u obzir iznos od 4.000 eura. U odnosu na iznos od 25.000 eura koji porezno tijelo nije uračunalo u početno stanje za 2015. porezno tijelo je navelo da se radi o sredstvima kojima tužitelj ne može raspolagati u Republici Hrvatskoj, jer su se novčana sredstava nalazila u tužiteljevoj kući u Makedoniji, prema izjavi tužitelja, a porezno tijelo je zaključilo i da iznos od 83.854,90 kn čini dio iznosa ušteđevine od 25.000 eura, zbog čega je pravilno postupilo ne uračunavši navedene iznose u početno stanje gotovine s kojom je tužitelj mogao raspolagati. Prvostupanjski sud je u obrazloženju pobijane presude dao valjane, dostatne i relevantne razloge na kojima je utemeljio iznesena stajališta, odnosno zbog kojih je zaključke poreznih tijela prihvatio pravilnima, a time je postupio u skladu s pravilima propisanim u članku 60. stavku 4. ZUS-a. Također valja reći da prema ocjeni ovog Suda prvostupanjski sud nije tijekom provedenog upravnog spora počinio bilo kakve propuste koji bi u smislu članka 66. stavka 2. ZUS-a utjecali na donošenje pravilne i zakonite odluke.
14. U osvrtu na žalbene navode u svijetlu povrede ustavnih i konvencijskih prava (prava na pravično suđenje), valja reći da je prvostupanjski sud postupak proveo u razumnom roku u kojem je tužitelj imao mogućnost ostvariti sva svoja procesna prava, a odluku je obrazložio valjanim razlozima, odnosno dao je dostatne i relevantne razloge na kojima je utemeljio presudu, a koje ovaj Sud prihvaća u cijelosti. Ovaj Sud nalazi i da opseg obrazloženja odgovara "mjerilu dostatnosti", a njezin sadržaj s obzirom na relevantnost iznesenih razloga isključuje bilo kakvu dvojbu o donošenju arbitrarne odluke. S time u vezi valja reći da se sud može pozvati na zaključke i stajališta javnopravnih tijela, odnosno da nije dužan ponavljati sve razloge navedene u osporenim rješenjima, ukoliko ta rješenja sadrže bitne razloge o odlučnim činjenicama, odnosno ako su iznesena stajališta potkrijepljena i obrazložena valjanim i relevantnim razlozima. U predmetnom slučaju su porezna tijela iscrpno obrazložila način na koji su utvrdila bitne činjenice, odnosno način na koji su utvrdila poreznu osnovicu, zbog čega sud, prihvaćajući zaključke i stajališta poreznih tijela, nije povrijedio tužiteljeva zakonska prava, a ni ustavno i konvencijsko pravo na pošteno suđenje.
15. Stoga je ovaj Sud, utvrdivši da tužitelj nije s uspjehom osporio pravilnost i zakonitost pobijane presude, pozivom na članak 74. stavak 1. ZUS-a odlučio kao u izreci.
U Zagrebu 10. siječnja 2024.
Predsjednik vijeća
Ante Galić, v.r.