Poslovni broj: Usž-3093/2025-3

REPUBLIKA HRVATSKA

VISOKI UPRAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Frankopanska 16

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga suda Sanje Štefan, predsjednice vijeća, Ljiljane Karlovčan-Đurović i Silvija Čovića, članova vijeća te sudske savjetnice Katarine Skrbinac, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja UH iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], kojeg zastupa opunomoćenik Stipica Kovačević, odvjetnik u Splitu, Smiljanićeva 2, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi poreznog nadzora, odlučujući o žalbi tužitelja protiv presude Upravnog suda u Splitu, poslovni broj: Us l-2951/2024-7 od 9. travnja 2025., na sjednici vijeća održanoj 19. ožujka 2026.

p r e s u d i o  j e

Odbija se žalba tužitelja i potvrđuje se presuda Upravnog suda u Splitu, poslovni broj: Us l-2951/2024-7 od 9. travnja 2025.

Obrazloženje

1. Uvodno naznačenom presudom odbijen je tužbeni zahtjev tužitelja kojim se traži poništenje rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/24-01/157, URBROJ: 513- 04-24-5 od 28. listopada 2024. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Split, Službe za nadzor, Odjel za suzbijanje poreznih prijevara KLASA: UP/I-471-02/21-01/601, URBROJ: 513-07-17-24-33 od 5. travnja 2024. (točka I. izreke) te je odbijen zahtjev tužitelja za naknadom troškova upravnog spora (točka II. izreke).

2. Protiv navedene presude tužitelj je podnio žalbu iz svih žalbenih razloga propisanih odredbama Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, 36/24. – dalje: ZUS). Tužitelj u žalbi navodi da nije osnovano pravno shvaćanje prvostupanjskog suda da su uplate izvršene na račun tužitelja u 2018. godini za obavljene usluge organiziranja, čišćenja parcela, posredovanja u nalasku izvođača radova, pronalaženje zemljišta i dr., poslovne aktivnosti tužitelja i da se trebaju smatrati poslovnim primicima koji podliježu oporezivanju porezom na dodanu vrijednost (dalje – PDV). Pojašnjava da je tužitelj sklopljenim pravnim poslovima kupoprodaje sudjelovao u svojstvu prodavatelja odnosno punomoćnika raznih prodavatelja te da su pojedini kupci na račun tužitelja uplatili određene novčane iznose uz opis plaćanja „za izgradnju, a da su se ti iznosi odnosili na plaćanje troškova građevinskog materijala i obavljanje drugih radova s ciljem izgradnje građevine koje bi za njih obavio tužitelj. Smatra pogrešnim pravno shvaćanje prvostupanjskog suda da se tužitelj ima smatrati poduzetnikom u smislu članka 44. stavak 1. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“, 115/16. – dalje: OPZ), odnosno da se primici koje je primio na račun, a prethodno su uplaćeni od drugih osoba, imaju smatrati poslovnim primicima. Navodi da je sud zanemario da tužitelj, kao fizička osoba, nije u sustavu PDV -a, niti su to njegovi investitori/kupci - da bi se fizička osoba smatrala obveznikom PDV-a, ona treba biti najprije poduzetnik, što tužitelj nije. Nadalje, da je zanemario da je između tužitelja i stvarnih investitora-kupaca nekretnina postojao dogovor iz kojeg je jasno razvidno da je tužitelj za iste pronalazio izvođača građevinskih radova koje je tužitelj u ime i za račun investitora plaćao, da je od njih primao uplate od kojih je plaćao izvođače radova i kupljeni materijal, organizirao kupnju zemljišta i kuća na području [adresa], organizirao čišćenje zemljišta, za što je dobio određenu novčanu naknadu. Ističe da je prema odredbama Zakona o PDV-u („Narodne novine“, 73/13., 73/13., 99/13., 153/13., 148/13., 143/14., 115/16. – dalje: Zakon o PDV-u), poduzetnik svaka pravna i fizička osoba koja samostalno i trajno obavlja djelatnost i s namjerom ostvarivanja prihoda te da sva tri obilježja moraju postojati istodobno, a da se u konkretnom slučaju ne radi niti o jednom obilježju, a naročito ne o sva t ri istodobno. Ukazuje da je odredbom članka 10. st. 3. Pravilnika o PDV-u („Narodne novine“, 79/13., 85/13., 160/13., 35/14., 157/14., 130/15., 1/17., 41/17., 128/17.) propisano da porezni obveznik koji nastupa u tuđe ime i za tuđi račun – posrednik i zastupnik, obračunava i plaća PDV na pripadajuću mu proviziju, s čim u vezi da je pogrešno pravno shvaćanje prvostupanjskog suda o djelovanju tužitelja u vlastito ime, slijedom čega da je pogrešno primijenjeno materijalno pravo. Ističe da je tijekom prvostupanjskog postupka predložio provođenje dokaza saslušanjem svih osoba koje su tužitelju kroz predmetno razdoblje uplatili novčane iznose na ime izgradnje te saslušanje odgovorne osobe izvođača radova Adamas d.o.o. kojem su vršene uplate u gotovini. Smatra da je radi pravilnog utvrđenja činjeničnog stanja i donošenja zakonite odluke od odlučnog značenja bilo za provesti predložene dokaze, što je prvostupanjski sud propustio učiniti, stoga da je počinjena bitna povreda odredaba upravnog spora, a činjenično stanje da je ostalo nepotpuno utvrđeno. Ponavlja da tužitelj nije izvodio građevinske radove na predmetnim građevinama, niti su izvođači građevinskih radova obavljali radove po njegovom neposrednom nalogu i za njegovu korist, on da je samo vršio uslugu pronalaska izvođača radova ili nabavke građevinskog materijala za što je od investitora dobio određenu naknadu koju je specificirao tijekom postupka. Smatra da su prvostupanjski sud i tuženik propustili pravilno i nedvojbeno utvrditi iznos stvarne naknade na koju bi se obračunao PDV; tužitelj da je jasno istaknuo koji iznos naknade je dobio od investitora, a taj iznos je znatno manji od iznosa koji se potražuje u pobijanim rješenjima tuženika. U odnosu na zaduženja po osnovi poreza na dohodak, smatra da prvostupanjski sud izvodi pogrešan zaključak kada sve uplate na račun tužitelja tumači kao primitke na koje obračunava poreznu obvezu. Također ističe da sud propušta pobliže navesti podatke o usporednom poreznom obvezniku koji su utjecali na utvrđenje iznosa dohotka pozivom na odredbu čl. 92. OPZ-a. Mišljenja je da je prvostupanjski sud, jednako kao i tuženik, propustio pravilno ocijeniti svaku transakciju zasebno te osobito utvrditi, da li u tom pojedinačnom slučaju postoje elementi poreznog zaduženja. Naposlijetku, navodi da prvostupanjski sud u obrazloženju pobijane presude upotrebljava izračune u kunama umjesto u valuti EUR koja je službena valuta u Republici Hrvatskoj pa da presuda ima nedostataka zbog kojih nije razumljiva i ne može se ispitati, odnosno da prvostupanjski sud nije pravilno primijenio odredbu materijalnog prava. Predlaže da drugostupanjski sud usvoji žalbu te poništi pobijanu presudu i usvoji tužbeni zahtjev, podredno da ukine pobijanu presudu te da predmet vrati prvostupanjskom sudu na ponovno odlučivanje.

3. Iako uredno pozvan, tuženik nije dostavio odgovor na žalbu.

4. Žalba nije osnovana.

5. Ispitujući prvostupanjsku presudu u granicama razloga navedenih u žalbi, pazeći na ništavost po službenoj dužnosti, sukladno odredbi članka 134. stavka 1. ZUS-a, ovaj Sud je utvrdio da ne postoje žalbeni razlozi radi kojih se presuda pobija.

6. Prvostupanjski sud održao je raspravu čime je strankama u smislu članka 6. ZUS-a omogućio da se očituju o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora. Osim toga, pregledani su spis upravnog tijela i sudski spis.

7. Rješenjem Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/24-01/157, URBROJ: 513- 04-24-5 od 28. listopada 2024. (dalje – drugostupanjsko rješenje) u točki I. izreke utvrđen je nastup zastare prava na utvrđivanje i naplatu PDV-a i kamata za 2017. g. utvrđenu u točki I. izreke rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Split, Službe za nadzor, Odjel za suzbijanje poreznih prijevara KLASA: UP/I - 471-02/21-01/601, URBROJ: 513-07-17-24-33 od 5. travnja 2024. (dalje – prvostupanjsko rješenje) te je postupak utvrđivanja obustavljen po službenoj dužnosti. Točkom II. izreke drugostupanjskog rješenja odbijena je žalba tužitelja i potvrđeno je prvostupanjsko rješenje u preostalom dijelu.

8. Dakle, nakon što je predmetnim drugostupanjskim rješenjem utvrđena zastara u odnosu na manje obračunati PDV za 2017. godinu (točka I. prvostupanjskog rješenja), osporenim prvostupanjskim rješenjem utvrđen je, u konačnici, manje obračunati PDV za razdoblje od 1. siječnja 2018. do 31. prosinca 2018. (točka II.) i od 1. siječnja 2019. do 31. prosinca 2019. (točka IX.), zatim manje obračunati porez na dohodak i prirez porezu na dohodak od samostalne djelatnosti za razdoblje od 1. siječnja 2018. do 31. prosinca 2018. (točka III.) i od 1. siječnja 2019. do 31. prosinca 2019. (točka X.) te su utvrđeni manje obračunati doprinosi za 2018. (točke IV., V., VI., VII. i VIII.) i 2019. godinu (točke XI., XII. i XIII.), u iznosima kako je pobliže naznačeno tim rješenjem.

9. Iz podataka spisa proizlazi da je prvostupanjsko porezno tijelo kod tužitelja provelo postupak poreznog nadzora o čemu je 9. siječnja 2024. sastavljen zapisnik na koji je tužitelj izjavio prigovor koji nije usvojen, već je zbog računalnih grešaka sastavljen dopunski zapisnik od 7. ožujka 2024. temeljem kojeg je u konačnici donijeto osporeno porezno rješenje.

9.1. Iz zapisnika i dopunskog zapisnika o obavljenom poreznom nadzoru i obrazloženja prvostupanjskog rješenja proizlazi da je porezno tijelo utvrdilo da tužitelj obavlja samostalnu gospodarsku djelatnost u smislu članka 6. Zakona o PDV-u i samostalnu djelatnost u svrhu stjecanja dohotka iz članka 18. stavak 1. Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, broj: 177/04., 73/08., 80/10., 114/11., 22/12., 144/12., Odluka USRH – 120/13., 125/13.), na način da je kupovao poljoprivredna zemljišta na [adresa] veće površine, da je prodavao vlastita zemljišta na [adresa], da se osim prodajom vlastitih nekretnina, bavio i posredovanjem u prodaji nekretnina, da je oglašavao prodaju vlastitih nekretnina i nekretnina trećih osoba na stranim on line platformama za prodaju nekretnina, da je u ime i za račun stranaca koji nisu mogli steći poljoprivredno zemljište na svoje ime, posredovao u osnivanju trgovačkih društava u njihovom vlasništvu kako bi ga stekli posredno, da je nekretnine kupovao u svrhu prodaje, da se bavio i organizacijom građevinskih radova na prodanim zemljištima, da je ostvario primitke na svoj bankovni račun od stranaca za građevinske radove, za prodaju vlastitih nekretnina, za prodaju nekretnina kao opunomoćenik, kao i primitke za koje nije dostavio obrazloženje, sve u iznosima kako je određeno dopunskim zapisnikom te pobliže opisano i obrazloženo zapisnikom. Prema obrazloženju poreznog tijela, opisane radnje kupnje i prodaje nekretnina, posredovanje i organizacija građevinskih radova čine ukupnost gospodarske djelatnosti tužitelja.

9.2. Iz predmetnog zapisnika razvidno je da je u konkretnom slučaju obavljen nadzor PDV-a za razdoblje od 1. siječnja 2016. do 31. prosinca 2019. (posebno za svaku godinu), zatim nadzor dohotka od samostalne djelatnosti za razdoblje od 1. siječnja 2017. do 31. prosinca 2019. (posebno za svaku godinu) te nadzor doprinosa za obvezno osobno osiguranje za razdoblje od 1. siječnja 2017. do 31. prosinca 2019. (posebno za svaku godinu).

9.3. U postupku poreznog nadzora utvrđeno je da su za gore navedene aktivnosti strani državljani vršili uplate na osobni račun tužitelja, a koje uplate u naravi predstavljaju predujmove za obavljenu posredničku uslugu.

9.4. Detaljnom analizom uplaćenih iznosa, dostupne dokumentacije i očitovanja tužitelja, i to posebno za svaki od nadziranih poslovnih odnosa, nadalje je utvrđeno da je tužitelj u poslovnim odnosima sa stranim osobama djelovao u vlastito ime, ali za račun tih osoba.

9.5. Također je tijekom poreznog nadzora utvrđeno da tužitelj u vezi svoje poslovne aktivnosti nije nadležnom tijelu prijavio početak obavljanja djelatnosti, nije podnio porezne prijave, nije vodio poslovne knjige - knjigovodstvene i druge propisane evidencije, niti je izdavao račune za primljene predujmove, što je sve bio dužan sukladno mjerodavnim propisima.

9.6. S obzirom na visinu primitaka u 2014. godini, porezno tijelo je utvrdilo da je tužitelj prešao prag propisan za ulazak u sustav PDV-a (230.000,00 kn), slijedom čega je postao obveznik PDV-a od 1. siječnja 2015.

10. Polazeći od odredbe članka 44. stavak 1. OPZ-a kojom je propisano da je poduzetnik svaka fizička osoba bez pravne osobnosti koja gospodarsku djelatnost obavlja samostalno, trajno i radi ostvarivanja prihoda, dohotka, dobiti i drugih gospodarski procijenjenih koristi, a imajući u vidu da je tijekom poreznog nadzora izvršena sveobuhvatna i detaljna analiza svih poslovnih odnosa i transakcija tužitelja, proizlazi pravilnim zaključak prvostupanjskog suda i poreznih tijela da je tužitelj u poslovnim odnosima sa stranim osobama dje lovao u vlastito ime, ali za račun tih osoba. Suprotno žalbenim navodima, poslovni odnosi tužitelja i osoba od kojih je tužitelj primao uplate detaljno su, svaki zasebno, uključujući svaku pojedinu uplatu, analizirani u okviru provedenog poreznog nadzora, što je razvidno iz zapisnika odnosno dopune zapisnika.

11. Nadalje, imajući u vidu odredbu članka 8. stavak 4. Zakona o PDV-u kojom je propisano da se, ako porezni obveznik djelujući u vlastito ime, ali za račun druge osobe sudjeluje u obavljanju usluga, smatra da je sam primio i obavio te usluge, prema ocjeni ovog Suda, porezno tijelo je pravilno zaključilo da se uplate izvršene na račun tužitelja za obavljene usluge organiziranja čišćenja parcela, posredovanje u nalasku izvođača radova, pronalaženje zemljišta i dr. odnose na poslovne aktivnosti tužitelja i da se trebaju smatrati poslovnim primicima koji podliježu oporezivanju PDV-om te je, primjenjujući mjerodavne odredbe Zakona o PDV-u i Pravilnika o PDV-u, pravilno i zakonito utvrdilo osnovicu PDV-a te poreznu obvezu PDV-a.

12. Također, prema ocjeni ovog Suda, porezno tijelo je pravilno i zakonito utvrdilo poreznu osnovicu poreza na dohodak sukladno odredbi članka 30. stavak 1. Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, 115/16. i 106/18.) te članka 92. stavak 2. OPZ, odnosno poreznu obvezu poreza na dohodak te obvezu pripadajućih doprinosa pozivom na odredbe članaka 64., 65. i 66. Zakona o doprinosima („Narodne novine“, 84/08., 152/08., 94/09., 18/11., 22/12., 144/12., 148/13., 41/14., 143/14. i 115/16. – dalje: Zakon o doprinosima).

13. Odredbom članka 30. stavak 1. Zakona o porezu na dohodak („Narodne novine“, 115/16. i 106/18.) propisano je da je dohodak od samostalnih djelatnosti razlika između poslovnih primitaka i poslovnih izdataka.

14. Odredbom članka 92. OPZ-a, stavkom 1., propisano je da, ako porezno tijelo ne može utvrditi poreznu osnovicu na temelju poslovnih knjiga i evidencija, mora je procijeniti. Stavkom 2. navedenog članka propisano je da će porezno tijelo procijeniti poreznu osnovicu, između ostalog, 1. ako porezni obveznik ne može predočiti knjige ili evidencije koje je dužan voditi prema poreznim zakonima, 3. ako porezni obveznik podatke za oporezivanje ne može dokazati vjerodostojnom dokumentacijom . Stavkom 3. istog članka propisano je da će, pri utvrđivanju porezne osnovice procjenom, porezno tijelo polaziti od: 1. raspoložive uredne poslovne dokumentacije, ako ona postoji, a nije proknjižena; 2. raspoložive uredne poslovne dokumentacije o poslovanju u određenom razdoblju kraćem od razdoblja oporezivanja (dnevnim, tjednim ili mjesečnim primicima), tako da se na temelju podataka o tom dijelu poslovanja procijeni porezna osnovica određenog razdoblja; 3. podataka i činjenica o ostvarenim primicima (dnevnim, tjednim ili mjesečnim) utvrđenih očevidom ili poreznim nadzorom, tako da se na temelju tih podataka procijeni porezna osnovica određenog razdoblja; 4. usporedbe iskazanih primitaka s primicima drugih poreznih obveznika koji obavljaju istu djelatnost na istoj ili sličnoj lokaciji ili usporedbe s prosječnim primitkom više poreznih obveznika iste djelatnosti na istoj ili sličnoj lokaciji; 5. podataka o mogućnostima isporuka dobara ili obavljanja usluga (instaliranog kapaciteta) utvrđenih očevidom ili poreznim nadzorom. Stavkom 4. istog članka propisano je da, ako Porezna uprava na temelju prikupljenih podataka utvrdi da fizička osoba raspolaže imovinom ili sredstvima za privatnu potrošnju koja višestruko premašuje primitke što ih je fizička osoba ostvarila tijekom godine, Porezna uprava pozvat će fizičku osobu da dostavi dokaze o izvorima stjecanja imovine; ako se fizička osoba ne odazove pozivu Porezne uprave ili ne dostavi vjerodostojne dokaze o izvorima stjecanja imovine, Porezna uprava procjenom će utvrditi osnovicu poreza na dohodak fizičke osobe. Stavkom 5. propisano je da porezno tijelo po slobodnoj ocjeni odlučuje koje će mjerilo ili više njih iz stavka 3. i 4. tog članka koristiti za procjenu porezne osnovice.

15. Sukladno citiranoj odredbi, a budući da tužitelj nije vodio knjige ili evidencije koje je dužan voditi prema poreznim zakonima, odnosno podatke za oporezivanje nije mogao dokazati vjerodostojnom dokumentacijom, porezna osnovica poreza na dohodak izvršena je procjenom na način da je prvostupanjsko tijelo uzelo u obzir podatke o prilivu na račun tužitelja kao poslovne primitke, podatke iz obavijesti tužitelja kojima je tužitelj opisao narav i svrhu priliva na svoj bankovni račun te usporedbu izdataka drugog poreznog obveznika. Suprotno žalbenim navodima tužitelja, prvostupanjski sud je jasno i dostatno obrazložio na temelju podataka kojeg poreznog obveznika je porezno tijelo procijenilo iznos poslovnih izdataka, odnosno utvrdilo poreznu osnovicu poreza na dohodak procjenom.

16. Nadalje, time što je prvostupanjski sud odbio dokazne prijedloge tužitelja nije povrijedio odredbu članka 49. stavak 4. ZUS-a jer prema navedenoj odredbi proizlazi da stranke mogu predlagati činjenice koje treba utvrditi te dokaze kojima se one mogu utvrditi, ali sud nije vezan tim prijedlozima. Obzirom na činjenice koje su u sporu utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnog postupka i upravnog spora, pravilno je prvostupanjski sud ocijenio izvođenje predloženih dokaznih prijedloga suvišnim te obrazložio razloge za odbijanje njihovog izvođenja, a s kojim razlozima je suglasan i ovaj Sud.

16.1. Naime, pri odlučivanju u upravnom sporu, sud je u prvom redu imao u vidu osnovno načelo poreznog postupka – načelo dokumentarnosti prema kojem se sve činjenice bitne za oporezivanje dokazuju poslovnom dokumentacijom, odnosno vjerodostojnim knjigovodstvenim ispravama koje porezni obveznik u postupku treba predati poreznom tijelu ili treba predložiti da se izvrši uvid u iste već tijekom poreznog nadzora, a najkasnije prilikom podnošenja prigovora protiv zapisnika o poreznom nadzoru. U upravnom postupku tužitelju je omogućeno podnošenje prigovora na zapisnik o poreznom nadzoru te žalbe, što je on u cijelosti iskoristio. Također je tužitelj pozvan, prije donošenja osporenog prvostupanjskog rješenja, dostaviti dodatnu dokumentaciju vezanu uz predmetni porezni nadzor, ako njome raspolaže, međutim, tužitelj niti nakon produženja roka za dostavu, nije dostavio nikakvu dokumentaciju.

17. Stoga ovaj Sud nalazi da se navodi žalbe koji su u bitnom istovjetni navodima tužbe, ne mogu ocijeniti osnovanim, niti od utjecaja na drukčije rješenje predmetne upravne stvari.

18. Suprotno žalbenim navodima tužitelja, prema ocjeni ovog Suda, prvostupanjska presuda temelji se na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju na koje je pravilno primijenjeno mjerodavno materijalno pravo. Prvostupanjski sud je u obrazloženju pobijane presude dao jasne i dostatne razloge o svim odlučnim činjenicama u skladu s pravilima propisanim odredbom članka 119. stavka 5. ZUS -a te tijekom upravnog spora nije počinio druge postupovne povrede koje bi utjecale na donošenje pravilne i zakonite odluke.

19. S obzirom da tužitelj u žalbi nije iznio pravno relevantne prigovore koji bi utjecali na drukčije rješenje ove upravne stvari, odnosno žalbenim navodima nije s uspjehom osporio pravilnost i zakonitost pobijane presude, temeljem odredbe članka 135. stavak 1. ZUS-a, odlučeno je kao u izreci.

U Zagrebu 19. ožujka 2026.

Predsjednica vijeća

Sanja Štefan