REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Avenija Dubrovnik 6, Zagreb

Poslovni broj: Us I-6262/2023-7

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sucu toga suda Tomislavu Krušlinu, uz sudjelovanje Ljerke Perice, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja Poljoprivredna zadruga Skočaj iz Đulovca, C [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupanog po opunomoćenici Marini Lacković, odvjetnici iz Daruvara, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV, OIB: 18683136487, zastupanog po CK, službenoj osobi, radi poreza na dobit i poreza na dohodak, 12. ožujka 2026.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev za poništenje rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/23-01/219, URBROJ: 513-04-23-2 od 3. studenog 2023.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora.

Obrazloženje

1. Osporenim rješenjem Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/23-01/219, URBROJ: 513- 04-23-2 od 3. studenog 2023. odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Bjelovar, KLASA: UP/I-471- 02/21-01/27, URBROJ: 513-07-07/23-35 od 19. svibnja 2023. Navedenim prvostupanjskim rješenjem tužitelju je utvrđena obveza manje obračunatog poreza na dobit za razdoblje od 1. siječnja do 31. prosinca 2017. u ukupnom iznosu od 43.829,36 eura (330.232,32 kn) i poreza na dohodak od nesamostalnog rada za razdoblje od 1. siječnja do 31. prosinca 2017. u ukupnom iznosu od 140.583,95 eura (1.059.229,77 kn), uz zatezne kamate dospjele do 17. travnja 2023., uz nalog da plati utvrđene obveze i daljnje zatezne kamate i provede odgovarajuća knjiženja u poslovnim knjigama.

2. Tužitelj u tužbi osporava zakonitost rješenja tuženika, navodeći da u konkretnom slučaju nije bilo osnove za utvrđenje obveze poreza na dohodak i poreza na dobit, pri čemu ističe niz prigovora zbog kojih smatra pogrešnim zaključke poreznog tijela. Predlaže poništiti osporeno rješenje.

3. Tuženik u odgovoru na tužbu osporava navode tužbe, pozivajući se u bitnome na navode osporenog rješenja, i predlaže sudu da odbije tužbeni zahtjev.

4. Tužbeni zahtjev je neosnovan.

5. Tijekom postupka sud je izvršio uvid u sudski spis i spis tuženika te je održao raspravu 12. veljače 2026.

6. Prema članku 5. Općeg poreznog zakona ("Narodne novine" broj 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, 42/20 i 114/22; dalje: OPZ) u postupku oporezivanja primjenjuju se propisi koji su bili na snazi u vrijeme nastanka činjenica na kojima se temelji oporezivanje.

Prema članku 66. stavku 1. OPZ-a knjiženja i druga evidentiranja treba obavljati potpuno, točno, pravodobno i uredno. Primitke i izdatke blagajne (gotovinski promet) treba bilježiti slijedom njihova nastanka svakodnevno.

Sukladno članku 66. stavku 2. OPZ-a bilježenje podataka u poslovne knjige mora se temeljiti na urednim i vjerodostojnim knjigovodstvenim ispravama.

Sukladno članku 66. stavku 4. OPZ-a smatra se da je isprava za knjiženje uredna kad se iz nje nedvosmisleno može utvrditi mjesto i vrijeme njezina sastavljanja i njezin materijalni sadržaj, što znači narav, vrijednost i vrijeme nastanka poslovne promjene povodom koje je sastavljena. Vjerodostojna je isprava ona koja potpuno i istinito odražava nastali poslovni događaj.

Sukladno članku 66. stavku 7. OPZ-a smatra se da se poslovne knjige, osim evidencija o dnevnom gotovinskom prometu, vode pravodobno ako se njima osiguravaju podaci bitni za pravodobno utvrđivanje i prijavljivanje (izvješćivanje) te plaćanje poreznih obveza.

Prema članku 130. stavku 7. OPZ-a, ako se tijekom poreznog nadzora utvrdi razlika porezne obveze, kamata se obračunava od dana kada je tu poreznu obvezu porezni obveznik bio dužan platiti.

7. Prema članku 2. stavku 1. Zakona o porezu na dobit ("Narodne novine" broj 177/04, 90/05, 57/06, 80/10, 22/12, 146/08, 148/13, 143/14, 50/16 i 115/16; dalje: ZPDO) porezni obveznik je trgovačko društvo i druga pravna i fizička osoba rezident Republike Hrvatske koja gospodarsku djelatnost obavlja samostalno, trajno i radi ostvarivanja dobiti, dohotka ili prihoda ili drugih gospodarskih procjenjivih koristi.

Prema članku 5. stavku 1. ZPDO-a porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama ZPDO-a.

8. Prema članku 21. stavku 1. toč. 1. f) Zakona o porezu na dohodak ("Narodne novine" broj 115/26; dalje: ZPD) primicima po osnovi nesamostalnog rada (plaćom) smatraju se: 1. svi primici koje poslodavac u novcu ili u naravi isplaćuje ili daje radniku po osnovi radnog odnosa, prema propisima koji uređuju radni odnos, a to su :

a) plaća koju poslodavac isplaćuje radnicima u svezi sa sadašnjim radom, prijašnjim radom po osnovi prijašnjeg radnog odnosa bez obzira na sadašnji status te osobe – umirovljenik ili neki drugi status, i to ako se radi o plaći za rad koji je obavljen za vrijeme radnog odnosa i možebitne druge isplate na koje je radnik imao pravo u vrijeme toga radnog odnosa neovisno kada je u toj godini prestao radni odnos, odnosno raskinut ugovor o radu ili budućim radom po osnovi sadašnjeg radnog odnosa

b) primici po osnovi naknada, potpora, nagrada i drugog, koje poslodavac isplaćuje ili daje radnicima iznad propisanih iznosa

c) plaća koju radniku umjesto poslodavca isplati druga osoba

d) naknada članu uprave i/ili izvršnom direktoru koji kao radnik u radnom odnosu obavlja određene poslove za poslodavca sukladno zakonu kojim se uređuju radni odnosi

e) premije osiguranja koje poslodavci plaćaju za svoje radnike po osnovi životnog osiguranja, dopunskog, dodatnog i privatnoga zdravstvenog osiguranja, dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja iznad propisanog iznosa i osiguranja njihove imovine

f) svi drugi primici koje poslodavac isplaćuje ili daje radniku vezano uz radni odnos i odnos poslodavca i radnika bez obzira na oblik i način isplate ili temelja za isplatu, osim ako je ovim Zakonom drukčije uređeno.

9. Iz podataka spisa upravnog postupka proizlazi da je u odnosu na tužitelja obavljen nadzor poštivanja propisa o porezu na dobit, porezu na dohodak i doprinosima za obvezna osiguranja za razdoblje od 1. siječnja do 31. prosinca 2017., o čemu je sastavljen zapisnik KLASA: UP/I-471-02/21-01/27, URBROJ: 513-07-07/21- 12 od 8. prosinca 2021., nakon čega je doneseno rješenje KLASA: UP/I -471-20-01/27, URBROJ: 513-07-07/21-14 od 30. prosinca 2021. Povodom žalbe tužitelja navedeno rješenje je poništeno i predmet je vraćen na ponovn i postupak tijekom kojeg je sastavljen zapisnik KLASA: UP/I-471-02/21-01/27, URBROJ: 513-07-07/23-33 od 17. travnja 2023. (dalje: zapisnik od 17. travnja 2023.). Potom je doneseno porezno rješenje KLASA: UP/I-471-02/21-01/27, URBROJ: 513-07-07/23-35 od 19. svibnja 2023.

10. Iz poreznog rješenja i zapisnika od 17. travnja 2023. proizlazi da je tužitelju utvrđena obveza poreza na dobit za razdoblje od 1. siječnja do 31. prosinca 2017. u ukupnom iznosu od 43.829,36 eura (330.232,32 kn).

10.1. Suprotno tužbenim navodima, osnovano je tužitelju utvrđen manje obračunati porez na dobit u iznosu od 330.232,32 kn na osnovicu od 1.834.624,00 kn. Tužitelj je za 2017. godinu iskazao rashode po osnovi troškova nabave drvne mase u ukupnom iznosu od 7.897.285,55 kn. Međutim, u odnosu na dio tih troškova, tj. u odnosu na troškove nabave drvne mase od dobavljača građana plaćenih u gotovini u iznosu od 1.834.624,00 kn utvrđeno je da su proknjiženi na temelju nevjerodostojne knjigovodstvene dokumentacije, zbog čega se navedeni iznos troška nije uopće mogao iskazati kao dio računovodstvenih rashoda u smislu članka 5. stavka 1. ZPDO- a i potom iskazati na rednom broju 1.2. obrasca poreza na dobit. U bitnome, tužitelj nije uredno vodio skladišno računovodstvo drvne mase koju je nabavljao za daljnju prodaju, nije predočio pomoćnu poslovnu knjigu za zalihe drvene mase namijenjene prodaji a iz detaljne analize dostavljenih jedanaest kartica artikala drvne mase (str. 13. do 23. poreznog rješenja; str. 35. do 47. zapisnika od 17. travnja 2023. ) ispravno su porezna tijela zaključila da količinska zaduženja i razduženja drvene mase nisu pravodobno obavljanja u trenutku nastanka poslovnog događaja tijekom 2017., već su naknadno sastavljena (nakon završetka 2017. godine) i to neposredno pred sačinjavanje financijskih izvješća i prijave poreza na dobit za 2017. Stoga, nije bilo moguće povezati iskazane prihode od prodaje drvene mase s rashodima po istoj osnovi, zbog čega navedena dokumentacija (11 kartica artikala drvne mase) u smislu članka 66. stavka 1., 2. i 4. OPZ-a ne predstavlja vjerodostojnu dokumentaciju. Nastavno tome, u svezi iskazanih rashoda po osnovi nabave drvne mase od građana u iznosu od 1.834.624,00 kn argumentirano je u zapisniku o poreznom nadzoru (str. 47. do 53.) i poreznom rješenju (str. 24. do 30.) obrazloženo da su knjiženi na osnovu dokumentacije koja se ne može smatrati vjerodostojnim knjigovodstvenim ispravama. Između ostalog, pravilno porezna tijela obrazlažu da se ugovorima i isplatnicima (vezano za knjiženja po temeljnici broj 19 u ukupnom iznosu od 1.227.690,00 kn) potvrđuju isplate izvršene tijekom 2016. godine, zbog čega iste ne mogu poslužiti kao vjerodostojna dokumentacija za knjiženje rashoda u 2017. godini ; da pojedine isplatnice (vezano za knjiženja po temeljnici broj 207 u ukupnom iznosu od 205.600,00 kn) predstavljaju preslike preslika i da se kod nepravilnog vođenja blagajničkog poslovanja, u izostanku osnovnih podataka na isplatnicama (koji trebaju omogućiti vjerodostojno praćenje i provjeru isplata), ne mogu smatrati vjerodostojnim ispravama; da su pojedini ugovori (na osnovi koji su obavljena knjiženja po temeljnicama broj 98, 101, 105, 108, 109, 110, 111, 112, 118 i 128 u ukupnom iznosu od 401.334,00 kn) preslike izvornika ugovora koji su priloženi uz druge temeljnice. Posljedično, uslijed nevjerodostojno iskazanih rashoda u iznosu od 1.834,624,00 kn osnovano su isti cijenjeni kao porezno nepriznati, uz nastavno utvrđenje porezne osnovice u tom iznosu i pripadajuće porezne obveze.

10.2. Iz poreznog rješenja i zapisnika od 17. travnja 2023. proizlazi da je tužitelju utvrđena obveza poreza na dohodak za razdoblje od 1. siječnja do 31. prosinca 2017. na iznos neto primitka upravitelja Vladimira Bjelica (ukupno 1.887.372,50 kn). Iz utvrđenog činjeničnog stanja u nadzoru, prema ocjeni suda, nedvojbeno proizlazi da je upravitelj podizao gotovinu s bankomata koja je evidentirana kao podmirenje obveza za nabavu drvne mase. Međutim, takvo knjiženje nije bilo potkrijepljeno vjerodostojnom dokumentacijom, budući da su porezna tijela ispravno, kako je naprijed već navedeno, otklonila vjerodostojnost knjiženja po temeljnicama br. 19, 98, 101, 105, 108, 109, 110, 111, 112, 118, 128 i 207, što je sve detaljno obrazloženo u zapisniku od 17. travnja 2023. i poreznom rješenju. Stoga je pravilno zaključeno da je upravitelj ostvario neto primitak u iznosu od 1.834,624,00 kn po osnovi gotovinskih isplata s bankomata koje se nisu mogle povezati s rashodima tužitelja. Na isti način, gotovinske isplate s bankomata u svrhu podmirivanja obveza za dnevnice i naknade za uporabu privatnog automobila nisu potkrijepljene vjerodostojnom dokumentacijom za dio podignutog iznosa, tj. za iznos od 52.748,50 kn, s obzirom da tužitelj nije vodio blagajnički dnevnik niti je prezentirao isplatnice ili drugi dokaz iz kojeg bi se moglo utvrditi kome je, kada i u kojem iznosu izvršena isplata, što je sve detaljno obrazloženo u zapisniku od 17. travnja 2023. i poreznom rješenju. Slijedom navedenog, pravilno je obračunata obveza poreza na dohodak na neto primitak upravitelja u iznosu od 1.887.372,50 kn i to po osnovi dohotka od nesamostalnog rada. OK obavljao je poslove upravitelja zadruge za što je imao pravo na plaću prema ugovoru o radu, a prema članku 21. stavku 1. toč. f) ZPD-a dohotkom od nesamostalnog rada smatraju se, pored plaće, svi primici koje radnik ostvari u svezi radnog odnosa, a u konkretnom slučaju je OK postupajući kao upravitelj ostvario neto primitak u iznosu od 1.887.372,50 kn.

11. U odnosu na tužbene navode na koje nije naprijed odgovoreno, u bitnome se ističe sljedeće.

11.1. Nisu osnovani navodi tužitelja o nepoštivanju upute iz rješenja tuženika, KLASA: UP/II-471-02/22-01/82, URBROJ: 513-04-22-2 od 30. studenog 2022. Prvostupanjsko tijelo je obrazložilo iz kojih razloga je kvalificiralo podignute gotovinske iznose u korist upravitelja Vladimira Bijelića kao dohodak od nesamostalnog rada, a koji zaključak prihvaća ovaj sud. Vladimir Bijelić je sukladno pravilima zadruge bio zadužen za vođenje poslova, imao je pravo na plaću za svoj rad , podizao je gotovinu i bio je ovlašten za upravljanje novčanim sredstvima tužitelja, zbog čega je podignuta gotovina sa žiro računa tužitelja koja nema vjerodostojnu poveznicu s poslovnom aktivnošću tužitelja opravdano kvalificirana kao ostvareni dohodak od nesamostalnog rada Vladimira Bijelića u iznosu od 1.834,624,00 kn u smislu članka 21. stavak 1. toč. 1. f) ZPD-a (drugi primitak koji je poslodavac omogućio radniku u svezi radnog odnosa) . Iako je primatelj dohotka fizička osoba, to ne sprječava da se tužitelja kao pravnu osobu zaduži za plaćanje utvrđene obveze poreza na dohodak po osnovi nesamostalnog rada budući da ga je tužitelj kao isplatitelj trebao obračunati, obustaviti i uplatiti u smislu članka 24. stavka 1. i 2. ZPD-a. Što se tiče podignute gotovine (3.062.199,00 kn), iz zapisnika od 17. travnja 2023. proizlazi da je najveći dio tog iznosa podignuo Vladimir Bijelić (277.000,00 kn podignula je njegova supruga) . S obzirom da je Vladimir Bijelić kao upravitelj jedini bio zadužen za vođenje poslova društva, da su novčana sredstva njemu bila povjerena na upravljanje, a on nije vodio blagajničko poslovanje i podizanje tih novčanih sredstava je (nevjerodostojno) opravdavao plaćanjem građanima u svrhu nabave drvne mase, to je opravdano utvrđeno da njegov primitak predstavljaju gotovinski iznosi koji u ukupnoj visini od 1.834.624,00 kn nemaju opravdanje u vjerodostojnoj dokumentaciji (što je svakako u okviru iznosa koji je podignuo Vladimir Bijelić). Činjenica da je zadruga kao pravni oblik ustrojena na drugačijim načelima od trgovačkih društava, nije zapreka za utvrđivanje primitka upravitelja zadruge kao osobe koja vodi poslove zadruge i zadužena je za upravljanje novčanim sredstvima zadruge. Suprotno tvrdnjama tužitelja, osnovano je porezno tijelo obrazložilo iz kojih razloga se ne mogu izvesti pouzdani zaključci na osnovi službenih bilješki s građanima koji su prodavali drvenu masu (nije moguće utvrditi koliki su gotovinski iznosi i kada isplaćeni, a značajan broj tih osoba je u rodbinskim i povezanim poslovnim odnosima s upraviteljem zadruge), zbog čega je vjerodostojnost nabave drvene mase u 2017. i vjerodostojnost isplata obavljenih tijekom 2017. ocjenjivana na osnovi predočene poslovne dokumentacije. Tužitelju se napominje da prema članku 66. stavku 1., 2. i 4. OPZ-a ne može poslovna dokumentacija koja potvrđuje primitak isplate u 2016. poslužiti kao vjerodostojna dokumentacija koja bi opravdala podizanje gotovine u 2017. i knjiženje troška nabave drvene mase u 2017., te ga se upućuje na pravilna i detaljna obrazloženja zapisnika od 17. travnja 2023. i poreznog rješenja, iz kojih jasno proizlazi nemogućnost povezivanja iskazanih gotovinskih isplata u 2017. sa proknjiženim troškovima nabave drvene mase od građana, jer isto nema podlogu u vjerodostojnoj poslovnoj dokumentaciji.

11.2. U odnosu na nastanak porezne obveze i početak tijeka zateznih kamata, pravilno je primijenjena odredba članka 130. stavka 7. OPZ-a koja izričito predviđa da obračun zatezne kamate teče od trenutka kada je porezni obveznik bio dužan platiti poreznu obvezu (u slučaju poreza na dohodak od nesamostalnog rada od isteka poreznog razdoblja u kojem je ostvaren dohodak). Stoga, nema osnove za tvrdnju da se tijek zatezne kamate računa od isteka paricijskog roka određenog poreznim rješenjem. Taj rok ne utječe na trenutak nastanka porezne obveze nego je riječ o roku u kojem porezni obveznik može izvršiti uplatu prije nego što se pokrene prisilna naplata. Suprotno navodima tužitelja, nije osnovano pozivanje na članak 7. stavak 2. ZPDO-a, budući da je utvrđenje manje obračunate obveze poreza na dobit posljedica toga što je tužitelj kod utvrđenja porezne osnovice u smislu članka 5. ZPDO -a nezakonito iskazao računovodstvene rashode (jer za njihov nastanak nema vjerodostojne poslovne dokumentacije) za iznos od 243.496,45 eura (1.834.624,00 kn). Uvažavajući članak 5. OPZ-a, ne mogu se prihvatiti tvrdnje tužitelja o primjeni poreznih stopa koje važe u trenutku donošenja poreznog rješenja, već se primjenjuju porezne stope koje su važile u trenutku nastanka činjenica na kojima se temelji oporezivanje (u konkretnom slučaju porezne stope koje su važile u 2017.).

11.3. Sud nije smatrao potrebnim saslušavati kao svjedoke osobe navedene u isplatnicama, s obzirom da se utvrđenje porezne obveze nije temeljilo na bilješkama o razgovorima s tim osobama. Ovdje se, pored naprijed navedenog u svezi službenih bilješki, ponovno ukazuje da se utvrđenje poreznih tijela temelji na detaljnoj analizi nevjerodostojne poslovne dokumentacije (ugovorima i isplatnicama iz 2016. koji se ne mogu koristiti kao opravdanje za podizanje gotovine i knjiženja u narednom poreznom razdoblju, odnosno u 2017.) u okolnostima očigledno manjkavog vođenja skladišne dokumentacije o ulazu i izlazu drvne mase otkupljene od građana . Nadalje, predloženo saslušanje upravitelja, članova zadruge i provođenje financijskog vještačenja nije posebno obrazloženo (iz kojeg razloga se iznose ovi dokazni prijedlozi i što bi se njima imalo utvrditi u kontekstu činjenica na kojima se temelji utvrđenje poreznih obveza) niti sud nalazi razloga za njihovo izvođenje, uzimajući u obzir i da je tužitelju tijekom upravnog postupka pružena mogućnost očitovanja o svim relevantnim činjenicama.

12. Slijedom izloženog, sud je osporeno rješenje tuženika ocijenio zakonitim te je valjalo temeljem članka 116. stavak 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, broj 36/24, dalje: ZUS) odbiti tužbeni zahtjev pod točkom I. izreke, dok je pod točkom II. izreke odbijen zahtjev za naknadu troška upravnog spora, budući da tužitelj nije uspio u sporu (članak 147. stavak 1. ZUS-a).

U Zagrebu 12. ožujka 2026.

Sudac

Tomislav Krušlin

Uputa o pravnom lijeku:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.

Dna:

1. opunomoćenica tužitelja

2. tuženik