REPUBLIKA HRVATSKA

VRHOVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Broj: Rev-588/2024-2

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Vrhovni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca Renate Šantek predsjednice vijeća, mr. sc. Dražena Jakovine člana vijeća i suca izvjestitelja, Željka Pajalića člana vijeća, mr. sc. Igora Periše člana vijeća, Jadranke Anić-Matić članice vijeća, u pravnoj stvari tužitelja Bc Institut d.d., OIB 81224333034, Rugvica, Dugoselska 7, kojeg zastupa punomoćnica Nataša Owens, odvjetnica u Odvjetničkom društvu Owens i Houška d.o.o. iz Zagreba, Praška 10, protiv tuženika UHY RUDAN d.o.o., OIB 71799539000, Zagreb, Ilica 213, kojeg zastupa punomoćnik Igor Grubišić, odvjetnik iz Zagreba, Zelinska 3/III, uz sudjelovanje umješača na strani tuženika ADRIATIC OSIGURANJE d.d., OIB 94472454976, Zagreb, Listopadska 2, kojeg zastupa punomoćnik Denis Lauc, odvjetnik u Zagrebu, Ulica grada Vukovara 282, radi isplate, odlučujući o reviziji tužitelja protiv presude Visokog trgovačkog suda Republike Hrvatske poslovni broj Pž-1106/2022-3 od 12. travnja 2023., kojom je potvrđena presuda Trgovačkog suda u Zagrebu poslovni broj P-1235/20 od 13. listopada 2021., ispravljena rješenjem istoga suda poslovni broj P-1235/20 od 7. prosinca 2021. u sjednici održanoj 18. veljače 2026.,

p r e s u d i o  j e:

I. Revizija tužitelja se odbija.

II. Odbijaju se zahtjevi tuženika i umješača na strani tuženika za naknadom troškova povodom odgovora na reviziju.

Obrazloženje

1. Pobijanom presudom suda drugog stupnja u toč. I. izreke potvrđena je prvostupanjska presuda kojom je odbijen tužbe i zahtjev tužitelja za isplatom 1.147.198,72 kn sa zatraženom zateznom kamatom kao i zahtjev za naknadom parničnih troškova (toč. I. izreke prvostupanjske presude), te je potvrđen dio toč. II. izreke u dijelu kojim je naloženo tužitelju naknaditi tuženiku parnični trošak od 11.502,25€ sa pripadajućom zakonskom zateznom kamatom, te u toč. III. izreke kojom je tužitelju naloženo da umješaču na strani tuženika naknadi parnične troškove od 43.012,50 kn. Toč. II. pobijane presude prvostupanjska presuda je preinačena u dijelu toč. II. izreke kojim je naloženo tužitelju naknaditi tuženiku parnični trošak od 663,61€ sa pripadajućom zakonskom zateznom kamatom te je u tom dijelku zahtjev tuženika za naknadom parničnih troškova odbijen. U preostalom dijelu pobijane odluke (toč. III. i IV. izreke) odbijeni su zahtjevi tuženika i umješača na strani tuženika za naknadom troškova povodom odgovora na žalbu.

2. Protiv presude suda drugog stupnja reviziju dopuštenu rješenjem ovoga suda Revd 3878/2023-2 od 28. studenoga 2023. podnosi tuženik pozivom na čl. 382. st. 1. Zakona o parničnom postupku („Narodne novineˮ broj 53/91, 91/92, 112/99, 88/01, 117/03, 88/05, 2/07, 84/08, 96/08, 57/11, 148/11, 25/13, 28/13, 89/14, 70/19, 80/22, 114/22, 155/23 - dalje: ZPP) u odnosu na slijedeće pravno pitanje:

„Predstavlja li ugovor o reviziji iz članka 40. Zakona o reviziji po svojim bitnim sastojcima i karakteristikama ugovor o djelu, te primjenjuju li se na takav ugovor odredbe Zakona o obveznim odnosima koje uređuju ugovor o djelu?“

Revizija je dopuštena uz obrazloženje da je postavljeno pravno pitanje važno za odluku u sporu i za razvoj prava kroz sudsku praksu.

3. Predlaže da se revizija prihvati i pobijane nižestupanjske presude preinače ili ukinu uz naknadu parničnih troškova.

4. Odgovorom na reviziji tuženik i umješač na strani tuženika osporavaju navode iz revizije i predlažu da se revizija odbije uz naknadu troškova povodom odgovora na reviziju.

5. Revizija nije osnovana.

6. Pobijana presuda je povodom revizije ispitana u skladu sa čl. 391. st. 1. ZPP samo u dijelu u kojem je revizija dopuštena i samo zbog pitanja zbog kojeg je dopuštena.

7. Predmet spora je zahtjev tužitelja za naknadom imovinske i neimovinske štete za koju tužitelj tvrdi da je pretrpio uslijed nalaza revizije koji je sačinio tuženik a za koji tvrdi da nije bio izrađen prema ugovoru o reviziji i u skladu sa Međunarodnim revizijskim standardima.

8. Povodom revizije sporna je ocjena nižestupanjskih sudova prema kojoj je ugovor o reviziji po svojim bitnim sastojcima i karakteristikama ugovor o djelu na koji se primjenjuju odredbe 1046. Zakona o obveznim odnosima („Narodne novine“, broj 35/05, 41/08, 125/11, 78/15, 29/18, i 126/21, dalje: ZOO).

9. Pritom nižestupanjski sudovi ocjenjuju da je tužitelj (naručitelj) sukladno čl. 604. do 611. ZOO bio dužan pregledati djelo (izvješće o reviziji) i trebao o eventualnim nedostacima obavijestiti izvođača, kao i u primjerenom roku tražiti otklanjanje nedostataka (uz određivanje primjerenog roka za njihovo otklanjanje), uz pravo na naknadu štete, sniženje naknade odnosno raskid ugovora, ali da propust naručitelja da obavijesti izvođača o nedostacima, odnosno pozivanje na otklanjanje nedostatak ima za posljedicu da izvođač više ne odgovara za nedostatke.

10. Za odgovor na postavljeno pravno pitanje mjerodavne su slijedeće zakonske odredbe:

- čl. 590. ZOO prema kojem Ugovorom o djelu izvođač se obvezuje obaviti određeni posao, kao što je izrada ili popravak neke stvari, izvršenje kakva fizičkog ili umnog rada i sl., a naručitelj se obvezuje platiti mu za to naknadu.

- čl. 40. st. 1. Zakona o reviziji („Narodne novine“ br. 127/17, 27/24, 85/24., 145/24, 151/25, dalje: ZR) prema kojem se međusobna prava i obveze revizorskog društva i revidiranog subjekta u vezi sa zakonskom revizijom uređuju se ugovorom o reviziji. Nadalje, st. 2. do 19. propisan je sadržaj ugovora o reviziji i ograničenja slobode ugovaranja u odnosu na ovaj pravni posao na slijedeći način:

(2) Početni angažman revizorskog društva ugovara se na razdoblje od najmanje dvije godine.

(3) Ugovor o reviziji sklapa se u pisanom obliku te mora sadržavati iznos naknade za obavljanje zakonske revizije.

(4) Ugovor o reviziji revizorsko društvo može raskinuti zbog neispunjenja, nemogućnosti ispunjenja i zbog važnog razloga.

(5) Važnim razlogom iz stavka 4. ovoga članka osobito se smatra:

1. prijetnja neovisnosti revizorskog društva koja se ne može otkloniti ili ublažiti zaštitnim mjerama

2. počinjenje povrede zakona i drugih propisa ili sumnja na počinjenje povrede zakona i drugih propisa od strane revidiranog subjekta koja utječe na zakonsku reviziju 3. drugi razlozi za koje Međunarodni revizijski standardi i drugi propisi propisuju obvezu povlačenja iz revizijskog angažmana.

(6) Ako revidirani subjekt prestane biti obveznik zakonske revizije, može raskinuti ugovor o reviziji u dijelu koji se odnosi na zakonsku reviziju godišnjih financijskih izvještaja za razdoblja koja ne podliježu obvezi zakonske revizije.

(7) Rok za raskid ugovora o reviziji iz stavka 6. ovoga članka je 30 dana od isteka roka za javnu objavu godišnjih financijskih izvještaja, kako je uređeno propisom kojim se uređuje računovodstvo poduzetnika, na temelju kojih se utvrđuje prekid njegova statusa obveznika revizije.

(8) Ako nakon sklapanja ugovora o reviziji dođe do promjene kontrole nad revidiranim subjektom bilo pripajanjem bilo spajanjem, stjecanjem većinskog udjela ili na drugi način, ugovor o reviziji može se raskinuti.

(9) Raskidom ugovora o reviziji ugovorne strane oslobađaju se svojih obveza, osim revidiranog subjekta za obvezu naknade razmjernog dijela za djelomično ispunjenje ugovorne obveze od strane revizorskog društva.

(10) Nakon raskida ugovora o reviziji revizorsko društvo dužno je, bez odgađanja, dostaviti revidiranom subjektu izvještaj o obavljenim radnjama, izvršenim satima i nastalim troškovima do dana raskida ugovora.

(11) U slučaju raskida ugovora o reviziji zbog bilo kojeg razloga, osim razloga navedenog u stavku 13. ovoga članka, obveznik revizije dužan je bez odgađanja sklopiti novi ugovor o reviziji s novim revizorskim društvom.

(12) Ugovor o reviziji može se raskinuti u slučaju zakonske revizije subjekata od javnog interesa čije je poslovanje uređeno posebnim propisima, ako je tako propisano tim posebnim propisom ili je tako naložilo nadzorno tijelo ovlašteno za nadzor njihova poslovanja.

(13) Razlike u mišljenjima, koje se odnose na područja računovodstva i revizije, predstavnika revidiranog subjekta i revizorskog društva ne smatraju se važnim razlogom za raskid ugovora o reviziji.

(14) Revizorsko društvo ne smije ugovorene revizorske usluge ustupati drugim revizorskim društvima.

(15) Revidirani subjekt i revizorsko društvo dužni su obavijestiti Ministarstvo financija o raskidu ugovora o reviziji u roku od 15 dana od dana raskida, uz detaljno obrazloženje razloga koji su doveli do raskida ugovora o reviziji.

(16) Po primitku obavijesti iz stavka 15. ovoga članka Ministarstvo financija može odlučiti o provedbi postupka nadzora nad revizorskim društvom.

(17) Revizorsko društvo dužno je obavijestiti Ministarstvo financija o prvom sklapanju ugovora o reviziji sa subjektom od javnog interesa bez odgode, nakon sklapanja ugovora, a najkasnije u roku od mjesec dana od sklapanja ugovora o reviziji. (18) Odredbe stavaka 1. do 17. ovoga članka na odgovarajući se način primjenjuju i na ugovore o obavljanju provjere izvještaja o održivosti.

(19) Odredbe iz stavaka 1., 3., 4., 5., 8., 9., 10., 13. i 14. ovoga članka na odgovarajući se način primjenjuju i na druge ugovore o obavljanju revizorskih usluga.

- čl. 58. ZR koji glasi:

(1) Revizorsko društvo dužno je obavljati zakonsku reviziju godišnjih financijskih izvještaja ili godišnjih konsolidiranih financijskih izvještaja i druge revizorske usluge u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima, odredbama ovoga Zakona i drugim propisima.

(2) Svrha obavljene zakonske revizije je povisiti stupanj povjerenja namjeravanih korisnika u godišnje financijske izvještaje. To se postiže izražavanjem revizorskog mišljenja o tome jesu li godišnji financijski izvještaji sastavljeni, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja odnosno o tome jesu li financijski izvještaji fer prezentirani, u svim značajnim odrednicama, pružaju li istinit i fer prikaz u skladu s tim okvirom.

(3) Zakonske revizije obavljene u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima omogućavaju revizoru da formira mišljenje iz stavka 2. ovoga članka.

(4) Kao osnovu za izražavanje revizorskog mišljenja revizorsko društvo treba steći razumno uvjerenje o tome jesu li godišnji financijski izvještaji kao cjelina bez značajnog pogrešnog prikazivanja ili zbog prijevare ili zbog pogreške, a ono se stječe kada je ovlašteni revizor pribavio dostatne i primjerene revizijske dokaze kako bi smanjio revizijski rizik (tj. rizik da ovlašteni revizor izrazi neodgovarajuće revizorsko mišljenje kada su godišnji financijski izvještaji značajno pogrešno prikazani) na prihva tljivo nisku razinu.

(5) Revizijski dokaz nužan je za izražavanje osnovanog revizorskog mišljenja, a dobiva se revizijskim postupcima obavljenim tijekom odvijanja revizije koji su propisani Međunarodnim revizijskim standardima.

(6) Revizorsko društvo dužno je u obavljanju zakonske revizije i drugih revizorskih usluga primijeniti standarde za revizorov rad u ispunjavanju općih ciljeva revizije, odnosno zahtjeve, ciljeve i materijale za primjenu te ostale materijale s objašnjenjima na temelju kojih ovlašteni revizor stvara razumno uvjerenje, a koje propisuju Međunarodni revizijski standardi.

(7) Revizorsko društvo dužno je prije izdavanja revizorskog izvještaja prikupiti dostatne i primjerene revizijske dokaze sukladno stavku 4. ovoga članka i izdati revizorski izvještaj s revizorskim mišljenjem u skladu s prikupljenim revizijskim dokazima, Međunarodnim revizijskim standardima i odredbama ovoga Zakona.

(8) Iznimno od stavka 7. ovoga članka, ako postoje okolnosti propisane Međunarodnim revizijskim standardima koje revizorskom društvu onemogućuju da prikupi dostatne i primjerene revizijske dokaze, revizorsko društvo dužno je izraziti modificirano revizorsko mišljenje.

- čl. 58.a ZR kojim je propisan sadržaj revizorskog izvješća a glasi:

1) Revizorski izvještaj mora biti u pisanom obliku te mora sadržavati:

1. identifikacijske podatke o revidiranom subjektu čiji su godišnji financijski izvještaji ili godišnji konsolidirani financijski izvještaji predmet zakonske revizije

2. naziv godišnjeg financijskog izvještaja ili godišnjeg konsolidiranog financijskog izvještaja i naznaku datuma te razdoblje na koje se odnosi

3. okvir financijskog izvještavanja koji je primijenjen prilikom sastavljanja godišnjeg financijskog izvještaja ili godišnjeg konsolidiranog financijskog izvještaja 4. opis opsega zakonske revizije i revizijske standarde u skladu s kojima se obavila zakonska revizija

5. revizorsko mišljenje koje može biti pozitivno, s rezervom ili negativno te u njemu mora biti jasno navedeno mišljenje ovlaštenog revizora ili revizorskog društva o sljedećem:

a) pružaju li godišnji financijski izvještaji ili godišnji konsolidirani financijski izvještaji istinit i fer prikaz u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja i b) ako je to primjenjivo, jesu li godišnji financijski izvještaji u skladu s propisima 6. upućivanje na sva pitanja na koja je revizorsko društvo upozorilo u posebnom naglasku koji ne predstavlja ograđivanje u revizorskom mišljenju

7. mišljenje i izjavu je li izvještaj poslovodstva usklađen s godišnjim financijskim izvještajima za istu poslovnu godinu, je li izvještaj poslovodstva sastavljen u skladu sa zakonom kojim se uređuje računovodstvo poduzetnika i ostalim propisima te je li, a na temelju znanja i razumijevanja stečenih tijekom zakonske revizije o revidiranom subjektu i njegovu okruženju, ovlašteni revizor utvrdio značajne pogrešne prikaze u izvještaju poslovodstva, uz opis prirode tih utvrđenih značajnih pogrešnih prikaza 8. izjavu u vezi s bilo kakvom značajnom neizvjesnošću u vezi s događajima ili okolnostima koji značajno mogu dovesti u pitanje sposobnost revidiranog subjekta za nastavak vremenski neograničenog poslovanja

9. podatak o sjedištu revizorskog društva

10. u slučaju zakonske revizije subjekata od javnog interesa dodatno i elemente propisane člankom 10. Uredbe (EU) br. 537/2014.

(2) Iznimno od stavka 1. točke 5. ovoga članka, ako ovlašteni revizor ili revizorsko društvo nije u mogućnosti izraziti revizorsko mišljenje, revizorski izvještaj sadrži navod o suzdržavanju od izražavanja mišljenja.

(3) Ako je zakonsku reviziju obavilo više od jednog revizorskog društva, ta revizorska društva dužna su usuglasiti se oko rezultata zakonske revizije te podnijeti zajednički izvještaj i mišljenje.

(4) U slučaju neslaganja svako revizorsko društvo iskazuje svoje mišljenje u zasebnom stavku revizorskog izvještaja i navodi razlog neslaganja, a ako se radi o subjektu od javnog interesa, razlozi neslaganja bit će objašnjeni u dodatnom izvještaju revizijskom odboru u skladu s odredbama članka 11. stavka 3. Uredbe (EU) br. 537/2014. (5) Revizorski izvještaj mora potpisati najmanje ovlašteni revizor koji obavlja zakonsku reviziju i zakonski zastupnik revizorskog društva, a ako zakonsku reviziju istodobno obavlja više od jednog revizorskog društva, revizorski izvještaj moraju potpisati svi ovlašteni revizori koji su obavili zakonsku reviziju i zakonski zastupnici tih revizorskih društava

(6) Iznimno od stavka 5. ovoga članka, a u skladu sa zakonom kojim se uređuje pravo na pristup informacijama, potpis ovlaštenog revizora ne mora biti otkriven javnosti ako bi takvo otkrivanje moglo prouzročiti neposrednu i značajnu prijetnju osobnoj sigurnosti tog ovlaštenog revizora.

(7) U slučaju iz stavka 6. ovoga članka revizorsko društvo dužno je prije izdavanja revizorskog izvještaja obavijestiti Ministarstvo financija o imenu i prezimenu ovlaštenog revizora i razlozima neotkrivanja javnosti njegova potpisa te dostaviti predmetni revizorski izvještaj koji je potpisao ovlašteni revizor.

(8) Revizorski izvještaj o godišnjim konsolidiranim financijskim izvještajima mora biti u skladu sa zahtjevima određenima u članku 58. ovoga Zakona i stavcima od 2. do 7. ovoga članka.

(9) Pri izvještavanju o usklađenosti izvještaja poslovodstva i godišnjih financijskih izvještaja, kako je propisano u stavku 1. točki 7. ovoga članka, revizorsko društvo uzima u obzir godišnje konsolidirane financijske izvještaje i konsolidirani izvještaj poslovodstva, a ako su godišnji financijski izvještaji matičnog društva priloženi godišnjim konsolidiranim financijskim izvještajima, revizorski izvještaji, koji su obvezni na temelju ovoga članka, mogu se objediniti.

(10) Revizorsko mišljenje iz stavka 1. točke 5. ovoga članka odnosi se na godišnje financijske izvještaje promatrane kao cjelina.

(11) Revizorski izvještaj o obavljenoj reviziji za posebne namjene sastavlja se u skladu s posebnim propisima.

(12) Revizorski izvještaj sastavlja se i objavljuje na hrvatskom jeziku i latiničnom pismu. (13) Revizorskom izvještaju prilažu se godišnji financijski izvještaji ili drugi izvještaji koji su bili predmet zakonske revizije.

- čl. 20. Zakona o računovodstvu („Narodne novine“ br. 78/15, 134/15, 120/16, 116/18, 42/20, 47/20, 114/22, 82/23, 85/24, koji je bio na snazi u vrijeme sklapanja ugovora o reviziji) prema kojem je tužitelj bio obveznik revizije godišnjih financijskih izvješća

11. Imajući u vidu prethodno citirane odredbe proizlazi odgovor na postavljeno pravno pitanje:

Ugovor o reviziji je vrsta ugovora o djelu koji obveznik revizije godišnjih izvješća / naručitelj (čl. 20. Zakon o računovodstvu) sklapa sa ovlaštenim revizorom / izvođačem.

Zakonom o reviziji propisani su bitni sastojci ugovora o reviziji (forma, minimalno trajanje početnog angažmana, i dr.), kao i pravni standardi prema kojima revizor trebao izraditi revizorsko izvješće, ali time se ne mijenja temeljni pravni odnos koji proizlazi iz ugovora o djelu.

Pritom valja imati u vidu da iako je naručitelj prema čl. 20. Zakona o računovodstvu obvezan angažirati revizora radi izrade revizijskog izvješća ugovor o reviziji ugovorne strane sklapaju slobodno, odnosno naručitelj sa popisa ovlaštenih revizora svojom voljom bira sa kojim će revizorom sklopiti ugovor, dok se prethodno citiranim odredbama Zakona o reviziji samo propisuju pravila / pravni standardi prema kojima ovlašteni revizor prilikom izvršenja djela (revizijskog izvješća) mora postupati. Slijedom navedenog u pogledu eventualnih primjedbi na izvršen rad (izvješće o reviziji), a kako Zakonom o reviziji nije propisano drugačije, primjenjuju se odredba ZOO koje se odnose na ugovor o djelu.

12. Kako je pobijana odluka suda drugog stupnja u skladu sa prethodno iznijetim pravnim shvaćanjem, revizija tuženika je temeljem čl. 391. st. 6. ZPP odbijena i pobijana presuda je potvrđena i odlučeno je kao pod I. izreke.

13. Prema ocjeni ovoga suda odgovor reviziju nije bio potreban za vođenje parnice te su temeljem čl. 155. st. 1. ZPP zahtjevi tuženika i umješača na strani tuženika za naknadom troškova odbijeni.

14. Prilikom ocjene opravdanosti ovog zahtjeva sud je uzeo u obzir okolnost da ova procesna radnja koja, iako je izvršena na poziv suda, nije bila od utjecaja na odluku suda jer odgovor na podnesen pravni lijek (u konkretnom slučaju izvanredni) nema zakonom predviđene posljedice za stranku koja ovu procesnu radnju ne izvrši.

15. Stoga, imajući u vidu sadržaj čl. 155 st. 1. ZPP, te ocjenjujući brižljivo sve okolnosti, povezujući ovu odredbu sa čl. 10. st. 1. ZPP koji upućuje na obvezu postupanja suda u parničnom postupku na način da se uzrokuje što manje troškova, ovaj sud je ocijenio da zahtjevi tuženika i umješača na strani tuženika za naknadom troškova za odgovor na reviziju nisu osnovani, te je odlučeno kao pod točkom II. izreke

Zagreb, 18. veljače 2026.

Predsjednica vijeća:

Renata Šantek