- 1 -              Poslovni broj: Usž-2605/23-2

Poslovni broj: Usž-2605/23-2

U  I M E   R E P U B L I K E   H R V A T S K E

P R E S U D A

Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga Suda Ante Galića, predsjednika vijeća, Sanje Štefan i Blanše Turić, članova vijeća, te više sudske savjetnice Martine Barić, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja I. P. iz L., kojeg zastupa opunomoćenik F. M., odvjetnik u R., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z., radi utvrđivanja poreznog jamca, odlučujući o žalbi tužitelja protiv presude Upravnog suda u Rijeci, poslovni broj: 5 UsI-97/2023-6 od 31. ožujka 2023., na sjednici vijeća održanoj dana 6. prosinca 2023.

p r e s u d i o   j e

I. Odbija se žalba tužitelja i potvrđuje presuda Upravnog suda u Rijeci, poslovni broj: 5 UsI-97/2023-6 od 31. ožujka 2023.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova žalbenog postupka.

Obrazloženje

1.              Uvodno naznačenom presudom prvostupanjskog suda odbijen je tužbeni zahtjev za poništenje rješenja tuženika, klasa: UP/II-415-01/22-01/61, urbroj: 513-04-22-3 od 20. prosinca 2022. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda R., klasa: UP/I-415-02/2016-01/1329, urbroj: 513-007-08/2021-40 od 20. prosinca 2021. (točka I. izreke). U točki II. izreke te presude se odbija zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora.

2.              Rješenjem tuženika je odbijena žalba tužitelja izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja od 20. prosinca 2021. kojim je tužitelj utvrđen odgovornim kao porezni jamac za neplaćene porezne obveze trgovačkog društva M. D. d.o.o. u likvidaciji utvrđene poreznim rješenjem klasa: UP/I-0-215-02/13-01/9, urbroj: 513-07-08-13-1 od 10. lipnja 2013.

3.              Protiv navedene presude tužitelj je podnio žalbu zbog bitne povrede pravila sudskog postupka, pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja u sporu te pogrešne primjene materijalnog prava, tj. svih razloga propisanih u članku 66. stavku 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, 20/10., 143/12., 152/14., 94/16., 29/17. i 110/21. - dalje:  ZUS).

4.               Nastavno u žalbi tužitelj u bitnom ponavlja tužbene navode, a bitnu povredu pravila sudskog postupka nalazi u tome jer se prvostupanjski sud nije izjasnio o svim prigovorima koje je tužitelj tijekom spora iznio, a osobito jer nije dao osvrt na pravilnost zaključaka na kojima je tuženik utvrdio tužiteljevu odgovornost s osnove članka 28. Općeg poreznog zakona, iako je ranije tuženikovo rješenje poništeno i predmet je vraćen prvostupanjskom tijelu da u ponovnom postupku jasno obrazloži sve bitne činjenice. Dodaje da je u tom pravcu Upravni sud u Rijeci dao jasnu uputu, ali unatoč tome rješenja donesena u ponovnom postupku ne sadrže valjano i dostatno obrazloženje, što znači da su protivna pravnim shvaćanjima i primjedbama Suda.

5.               Tužitelj u žalbi dodaje i da je po proteku zakonom propisanog roka za donošenje rješenja u ponovnom postupku podnio zahtjev za izvršenje presude koji je prvostupanjski sud odbio uz obrazloženje da je prema presudi postupljeno, odnosno doneseno je novo rješenje prije nego je odlučeno o zahtjevu tužitelja kao predlagatelja izvršenja. S time u vezi tužitelj dodaje da se sudska presuda ne može smatrati izvršenom po donošenju novog upravnog akta, već sam ukoliko je taj akt donesen sukladno iznesenim pravnim shvaćanjima i primjedbama suda, a tužitelj smatra da o tome nije riječ. Tužitelj dalje u žalbi daje osvrt na svrhu i cilj članka 81. ZUS-a, a pri čemu se poziva i na stajališta iznesena u ustavnosudskoj praksi. Dodaje i da je valjano obrazloženje nužna pretpostavka bez koje nije moguće ocijeniti pravilnost utvrđenog činjeničnog stanja, a niti zakonitost osporene odluke u upravnom sporu. Tužitelj ističe da je trgovačkom društvu M. D. d.o.o. u likvidaciji, utvrđena porezna obveza, ali da nije jasno i dostatno obrazloženo na temelju čega je tužitelj utvrđen kao porezni jamac za manje plaćeni porez i kamate drugog pravnog subjekta.

6.               Dalje u žalbi tužitelj navodi kronologiju događaja i slijeda poduzetih radnji u postupku, a iscrpno obrazlaže razloge zbog kojih smatra da upravna tijela nisu postupila prema uputama danim u presudi poslovni broj: UsI-899/2021 od 7. rujna 2021.

7.               Konačno tužitelj navodi u žalbi mjerodavne odredbe propisa, smatrajući da pri vođenju poslova društva nije zlorabio svoje ovlasti, a što bi za posljedično dovelo do nemogućnosti ispunjenja obveza iz porezno-dužničkog odnosa i time oštećenja poreznog tijela, zbog čega da nije bilo osnove da ga se kao zastupnika društva utvrdi jamcem za manje plaćeni porez ili kamate utvrđene tom društvu. Tužitelj svakako smatra da se mora raditi o postupanju koje ima obilježje zlouporabe prava, a kojem dovodi do nemogućnosti podmirenja obveza iz porezno-dužničkog odnosa. Sa time u vezi dodaje i da mora postojati pravomoćna sudska odluka kojom je utvrđeno da je zakonski zastupnik počinio kazneno djelo utaja poreza ili da je u postupku utvrđivanja zlouporabe prava u porezno-dužničkom odnosu pokrenutom po službenoj dužnosti od strane porezne uprave utvrđeno da je određena osoba zlouporabila prava i ovlasti, a takav temelj je u konkretnom slučaju izostao, zbog čega je tužitelju utvrđena odgovornost poreznog jamca pobijanom presudom koja je protivna zakonu i ustaljenoj sudskoj praksi. Zaključno, tužitelj smatra da upravna tijela nisu provela odgovarajući postupak, odnosno da mu je onemogućeno sudjelovati u tom postupku i raspravljati o bitnim činjenicama, tim više jer je prvostupanjski sud odbio provesti daljnji dokazni postupak po prijedlogu tužitelja.

8.               Tužitelj smatra da je pobijana presuda nezakonita jer je donesena protivno mjerodavnim odredbama, pri čemu su povrijeđena i procesna prava tužitelja.

9.               Dalje u žalbi tužitelj navodi i razloge koji su doveli do prestanka obavljanja registrirane djelatnosti trgovačkog društva M. D. d.o.o. a prije svega jer je društvo tijekom dužeg vremenskog razdoblja pokušavalo dokazati da je iznos poreznog duga manji od utvrđenog, a iz razloga da bi podmirilo utvrđeno obvezu, a ne izbjeglo plaćanje poreznih obveza. Dodaje i da su troškovi postupaka koji su se vodili u vezi utvrđenja poreznih obveza bili značajni, a da niti navedeno trgovačko društvo, a niti tužitelj nisu u poslovanju zlouporabili svoja prava i ovlasti, odnosno počinili kazneno djelo utaje poreza.

10.               Tužitelj predlaže da ovaj Sud usvoji žalbu, poništi pobijanu presudu i sam meritorno riješi upravnu stvar, odnosno da preinači pobijanu presudu i tužbeni zahtjev usvoji u cijelosti, odnosno poništi tuženikovo rješenje              od 20. prosinca 2022. i prvostupanjsko rješenje od 20. prosinca 2021. te tuženiku naloži da naknadi trošak upravnog spora. Tužitelj u žalbi traži i naknadu troška žalbenog postupka u pobliže navedenom iznosu.

11.               Tuženik nije dostavio odgovor na žalbu.

12.               Žalba nije osnovana.

13.               Ispitivanjem zakonitosti pobijane presude kao i postupka koji joj je prethodio, u granicama žalbenih razloga i sukladno odredbi članka 73. stavka 1. ZUS-a uvažavajući razloge ništavosti, ovaj Sud je utvrdio da nisu osnovani žalbeni navodi zbog kojih se presuda pobija, a niti postoje razlozi na koje pazi po službenoj dužnosti.

14.               Iz spisa predmeta kao i obrazloženja pobijane presude proizlazi da je prvostupanjski sud pri utvrđivanju činjeničnog stanja u sporu, uz činjenice koje je sam utvrdio uzeo u obzir i činjenice utvrđene u postupku donošenja osporenog rješenja. Nakon što je razmotrio sva činjenična i pravna pitanja koja su od značaja za donošenje pravilne i zakonite odluke u smislu članka 55. stavka 3. ZUS-a, tužbeni zahtjev je odbio kao neosnovan pozivom na odredbu članka 57. stavka 1. ZUS-a uz razložno obrazloženje s kojim je ovaj Sud suglasan.    

15.              Iz podataka spisa, kao i obrazloženja pobijane presude proizlazi da je prvostupanjskim rješenjem od 10. lipnja 2013. trgovačkom društvu M. D. d.o.o. utvrđena porezna obveza poreza na dobit, poreza na dohodak, posebnog poreza na plaću te doprinosa za mirovinsko i zdravstveno osiguranje za pobliže navedena razdoblja u naznačenom iznosu. Navedeno porezno rješenje je doneseno nakon provedenog poreznog nadzora u kojem je utvrđeno da je trgovačko društvo M. D. d.o.o. (porezni obveznik) svojim radnicima isplaćivao veće plaće od plaća koje je iskazivao u poreznoj prijavi po kojoj je vršio obračun poreza i doprinosa, te da je uvećao rashode u nadziranom razdoblju temeljem nevjerodostojnih (fiktivnih) računa inozemnog dobavljača A. C. L. L. Također je u postupku nadzora utvrđeno da je u odlučnom razdoblju za koje je utvrđena porezna obveza tužitelj bio član uprave i zakonski zastupnik trgovačkog društva M. D. d.o.o., da je doneseno rješenje o ovrsi klasa: UP/I-415-02/2016-001/01329, urbroj: 513-007-28-01/2016-01 od 4. travnja 2016., ali ovrha nije provedena, jer porezni dužnik nije raspolagao imovinom iz koje bi se utvrđeni dug mogao prisilno naplatiti. Nadalje je utvrđeno da je trgovačko društvo M. D. d.o.o. od veljače 2013. u likvidaciji, jer je na temelju odluke člana društva (tužitelja) od 1. veljače 2013. prestalo s radom, a račun društva je zatvoren s danom 18. kolovoza 2020., a promet po tom računu nije evidentiran od 2016.

16.              Predmet upravnog spora je bio utvrditi jesu li ispunjene pretpostavke propisane člankom 28. Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", broj: 115/16., 106/18., 121/19., 32/20., 42/20. i 114/22. – dalje: OPZ) za utvrđenje tužitelja poreznim jamcem za porezne obveze trgovačkog društva M. D. d.o.o., utvrđene prvostupanjskim rješenjem od 10. lipnja 2013., je li nastupila zastara prava na naplatu poreznog duga, i jesu li porezna tijela u ponovnom postupku postupila sukladno uputi danoj u presudi poslovni broj: UsI-899/2021 od 7. rujna 2021.

17.              U žalbenom stadiju postupka i dalje su sporna pitanja je li tužitelj s osnove članka 28. OPZ-a pravilno utvrđen poreznim jamcem za porezne obveze trgovačkog društva M. D. d.o.o., je li nastupila zastara prava na naplatu utvrđenog poreznog duga i jesu li porezna tijela u nastavku postupka nastupila u skladu s uputama i primjedbama prvostupanjskog suda datim u presudi od 7. rujna 2021.

18.              Prvostupanjski sud u obrazloženju pobijane presude daje osvrt na sve tužbene prigovore pojedinačno, a pri čemu iscrpno obrazlaže razloge zbog kojih je tužitelj kao odgovorna osoba trgovačkog društva M. D. d.o.o. utvrđena poreznim jamcem, odnosno odgovornim za porezni dug koji porezni obveznik nije platio u roku pri čemu se poziva na primjenu članka 36. stavka 1. OPZ-a. Prvostupanjski sud u pobijanoj presudi pravilno navodi da su pretpostavke za utvrđenje odgovorne osobe poreznim jamcem u članku 28. OPZ-a propisane alternativno, što znači da je dovoljno utvrditi postojanje samo jedne od propisanih pretpostavki. Stoga je pravilan zaključak suda da se u predmetnom slučaju radi o postupanju koje u porezno-pravnom odnosu dovodi do manje obračunatog, iskazanog ili plaćenog poreza, odnosno do umanjenja poreznih davanja koje nije u skladu s općim i posebnim poreznim propisima, a zbog čega je pravilno prvostupanjskim rješenje tužitelj utvrđen poreznim jamcem za porezni dug trgovačkog društva M. D. d.o.o. (u likvidaciji) koji je utvrđen prvostupanjskim rješenjem od 10. lipnja 2013. S time u vezi se posebno navodi i koje su propisane dužnosti uprave društva, a zbog čega članovi uprave moraju pokazivati viši stupanj odgovornosti i pozornosti nego je to uobičajeno, odnosno da član uprave/zakonski zastupnik odgovara za uredno vođenje poslovnih knjiga i smatra se da su mu poznati podaci koji su iskazani, kao i činjenice koje dovode do nastanka određene porezne obveze.

19.              Prema ocjeni ovog Suda u pobijanoj presudi je sud dao valjane, dostatne i relevantne razloge na kojima se temelji pretpostavka o odgovornosti tužitelja kao poreznog jamca, odnosno pobliže su navedene mjerodavne odredbe koje daju osnovu za utvrđenje odgovornosti tužitelja kao poreznog jamca, jer je u smislu članka 28. OPZ-a bilo dostatno utvrditi postojanje jedne od propisanih pretpostavki, odnosno odgovornost tužitelja za bespravno smanjenje poreznih obveza trgovačkog društva kao poreznog obveznika čiji je tužitelj član društva i zakonski zastupnik.

20.              Također je prvostupanjski sud pravilno utvrdio da je rješenje od 10. lipnja 2013. postalo izvršno tijekom 2016., a sukladno odredbi članka 108. stavka 4. OPZ-a zastara prava na naplatu poreznog duga je počela teći 1. siječnja 2017., što znači da do donošenja i dostave tuženikovog rješenja tužitelju nije protekao propisani šestogodišnji rok za nastup zastare. Stoga je prvostupanjski sud pravilno tužbene prigovore u vezi utvrđenja zakonske osnove za tužiteljevu odgovornost kao poreznog jamca i prigovor o nastupu zastare ocijenio neosnovanim.

21.              U odnosu na tužbeni navod da porezno tijelo nije provelo odgovarajući postupak kojim bi utvrdio zlouporabu prava u pobijanoj presudi se obrazlaže da se prema poglavlju V. OPZ-a postupak utvrđivanja zlouporabe prava porezno-dužničkog odnosa provodi nad osobama iz članka 29., 30., 31., 46., 47. i 49. OPZ-a, a ne i nad osobama iz članka 28. OPZ-a, što jasno proizlazi iz članka 172. stavka 1., u vezi članka 32. OPZ-a.

22.              Prvostupanjski sud je u pobijanoj presudi pobliže naveo i obrazložio razloge zbog kojih smatra da su porezna tijela u ponovnom postupku postupila sukladno uputi iz presude poslovni broj: UsI-899/2021 od 7. rujna 2022., zbog čega je i tužiteljeve prigovore istaknute u tom pravcu ocijenio neosnovanima, a okolnost da je porezno rješenje doneseno po proteku roka iz članka 81. stavka 2. ZUS-a, koji je instruktivne naravi, ne utječe na zakonitost tog rješenja.

23.              U osvrtu na žalbene navode valja reći da je prema ocjeni ovog Suda prvostupanjski sud pravilno i potpuno utvrdio činjenično stanje i pobijenu presudu donio uz pravilnu primjenu mjerodavnih odredbi materijalnog prava, dok tijekom provedenog upravnog spora nije počinio bilo kakve procesne povrede koje bi utjecale na donošenje pravilne i zakonite odluke.

24.              Naime, pobijana presuda sadrži valjano i razložno obrazloženje, s kojim je ovaj Sud suglasan, a uz iscrpno obrazloženu svrhu instituta poreznog jamca je pravilno utvrđeno da je postojala zakonska osnova za tužiteljevu odgovornost kao poreznog jamca, jer se sukladno mjerodavnim odredbama pobliže navedenima u obrazloženju pobijane presude smatra da su mu bili poznati podaci iskazani u poslovnim knjigama poreznog obveznika, odnosno činjenice koje su dovele do nastanka porezne obveze u konkretnom slučaju. Tužitelj niti u žalbi ne tvrdi da je prvostupanjsko rješenje od 10. lipnja 2013. kojim je utvrđen predmetni porezni dug stavljeno izvan snage s bilo koje zakonske osnove.

25.              Stoga je, ovaj Sud ocijenio da je pobijanom presudom, a odbijajući tužbeni zahtjev pozivom na odredbu članka 57. stavak 1. ZUS-a, sud pravilno tuženikovo rješenje potvrdio zakonitim. Također valja reći da je prvostupanjski sud u pobijanoj presudi naveo i obrazložio razloge zbog kojih je odbio provesti daljnji dokazni postupak po prijedlogu tužitelja, zaključivši da su već utvrđene činjenice i podaci iz dokumentacije koja prileži spisu dostatni za donošenje zakonite odluke.

26.              Slijedom iznesenog, ovaj Sud je utvrdio da žalbeni navodi nisu s uspjehom osporili zakonitost pobijane presude, tim više jer su istovjetni tužbenim razlozima, u odnosu na koje je iscrpno obrazloženje prvostupanjske presude ovaj Sud prihvatio u cijelosti. Stoga je na temelju odredbe članka 74. stavka 1. ZUS-a žalbu valjalo odbiti kao neosnovanu i potvrditi prvostupanjsku presudu.

27.              S obzirom da je žalba tužitelja odbijena kao neosnovana, valjalo je odbiti i njegov zahtjev za naknadu troška sastava žalbe sukladno odredbi članka 79. stavka 4. ZUS-a.

U Zagrebu, 6. prosinca 2023.

Predsjednik vijeća:

Ante Galić, v.r.