REPUBLIKA HRVATSKA
VRHOVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE
Z A G R E B
Broj: U-zpz 106/2021-6
U I M E R E P U B L I K E H R V A T S K E
P R E S U D A
Vrhovni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca dr.sc. Jadranka Juga predsjednika vijeća, Gordane Jalšovečki članice vijeća i sutkinje izvjestiteljice, Slavka Pavkovića člana vijeća, Damira Kontreca člana vijeća i Branka Medančića člana vijeća, u upravnom sporu tužitelja J. H. iz S., OIB ... kojeg zastupa punomoćnik J. M. odvjetnik u S.,, protiv tuženika protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak iz Z., radi poreza na dohodak, odlučujući o zahtjevu Državnog odvjetništva Republike Hrvatske broj GZ-DO-148/2021-7 od 8. listopada 2021. za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž-3730/19-3 od 4. ožujka 2021., kojom je potvrđena presuda Upravnog suda u Zagrebu broj UsI-4116/18-9 od 31. svibnja 2019., u sjednici održanoj 27. veljače 2024.,
p r e s u d i o j e:
Odbija se zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude kao neosnovan
Obrazloženje
1. Pobijanom presudom Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž- 3730/19-3 od 4. ožujka 2021., potvrđena je presuda Upravnog suda u Zagrebu broj UsI-4116/18-9 od 31. svibnja 2019. kojom je poništeno rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-18/14-02/45 od 7. rujna 2018. i rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske – Porezne uprave, Područnog ureda S., Ispostave S. klasa UP/I- 410-23/13-05/2 od 3. prosinca 2013.
2. Prvostupanjskim rješenjem Ministarstva financija Republike Hrvatske – Porezne uprave, Područnog ureda S., Ispostave S. klasa UP/I-410-23/13-05/2 od 3. prosinca 2013. poreznom obvezniku J. H. za 2007. godinu utvrđen je dohodak po čl. 63. Zakona o porezu na dohodak u iznosu 131.489,59 kn, ukupni godišnji osobni odbitak u iznosu 19.200,00 kn godišnja porezna osnovica u iznosu 355.235,53 kn godišnja obveza poreza i prireza u iznosu 131.489,59 kn te razlika poreza i prireza za uplatu u istom iznosu.
3. Protiv presude Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž-3730/19-3 od 4. ožujka 2021. Državno odvjetništvo Republike Hrvatske podnijelo je zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude. Predlaže da Vrhovni sud Republike Hrvatske prihvati zahtjev i preinači pobijanu presudu i odbije tužbeni zahtjev tužitelja.
4. Tužitelj nije odgovorio na zahtjev Državnog odvjetništva Republike Hrvatske.
5. Zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude nije osnovan.
6. Sukladno odredbi čl. 78. st. 6. Zakona o upravnim sporovima ("Narodne novine", broj 20/10, 143/12 i 152/14 - dalje: ZUS) pobijana presuda ispitana je samo u granicama zahtjeva za izvanredno preispitivanje.
7. U ovoj pravnoj stvari, u ovom stadiju postupka sporno je da li je nastupila zastara naplate poreznog duga.
8. U postupku koji je prethodio podnošenju zahtjeva je utvrđeno:
- da osnovu za oporezivanje u predmetnoj upravnoj stvari predstavlja prijava poreza za dohodak za 2007. godinu
- da je 3. prosinca 2013. doneseno prvostupanjsko porezno rješenje radi naplate poreza na dohodak koje je tužitelju dostavljeno 17. prosinca 2013.,
- da je tuženik rješenjem od 7. rujna 2018. odbio žalbu tužitelja izjavljenu protiv prvostupanjskog rješenja,
- da je presudom Upravnog suda u Zagrebu UsI-4116/18-9 od 31. svibnja 2019. usvojen tužbeni zahtjev tužitelja, te su porezna rješenja poništena, a postupak za utvrđivanje porezne obveze poreza na dohodak obustavljen,
- da je presudom Visokog upravnog suda Republike Hrvatske broj Usž-3730/19-3 od 4. ožujka 2021. odbijena žalba tuženika i potvrđena prvostupanjska presuda.
9. Prvostupanjski i drugostupanjski sud zauzimaju pravno shvaćanje da je primjenom odredbi Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", broj 147/08, 18/11, 78/12 i 136/12 – dalje: OPZ/08) u ovoj pravnoj stvari nastupila relativna zastara naplate poreznog duga. Ispravno navode nižestupanjski sudovi da je drugostupanjsko porezno rješenje nezakonito jer je prije donošenja tog rješenja nastupila zastara prava poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze.
10. Takvo pravno shvaćanje sudova prvog i drugog stupnja je pravilno.
11. U zahtjevu za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude osporava se pravilnost navedenog pravnog shvaćanja isticanjem prigovora pogrešne primjene materijalnog prava.
12. Prigovor pogrešne primjene materijalnog prava, kojim se osporava pravno shvaćanje izraženo u presudama upravnih sudova, Državno odvjetništvo Republike Hrvatske obrazlaže navodeći kako su nižestupanjski sudovi u ovom slučaju propustili primijeniti odredbu čl. 197. st. 2. Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", broj 115/16 - dalje: OPZ/16) kojom je propisana iznimka od st. 1. te odredbe, a prema kojoj odredbi će se postupci za utvrđivanje zastare započeti po zahtjevu poreznog obveznika prema odredbama OPZ/08, u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara, dovršiti prema odredbama tog zakona. Tumačeći navedenu odredbu argumentum a contrario, proizlazi da će se prema novom zakonu (OPZ/16) dovršiti postupci u onim slučajevima u kojima do njegova stupanja na snagu nije nastupila zastara.
13. U konkretnom slučaju, prema shvaćanju Državnog odvjetništva Republike Hrvatske, na dan stupanja na snagu OPZ/16 (1. siječnja 2017.), nije nastupila relativna zastara prava na utvrđenje porezne obveze. S obzirom na navedeno te s obzirom na to da je u konkretnom slučaju prije donošenja drugostupanjskog rješenja stupio na snagu novi porezni propis (OPZ/16) koji je ukinuo institut relativne zastare i predvidio samo šestogodišnji rok za nastupanje apsolutne zastare, to se, prema tumačenju Državnog odvjetništva Republike Hrvatske na pitanje zastare više nije mogao primijeniti ranije važeći OPZ/08, odnosno nije bilo moguće utvrditi nastup relativne zastare u ovom slučaju primjenom odredbi toga zakona.
14. Prema ocjeni vijeća nije osnovan prigovor podnositelja zahtjeva da se u predmetnom slučaju na pitanje zastare nisu mogle primijeniti odredbe OPZ/08.
Naime, iz sadržaja prijelaznih i završnih odredbi OPZ/16 (čl. 197. istog zakona) razvidno je da je OPZ/16 ukinuo razlikovanje relativne i apsolutne zastare koje je predviđao OPZ/08 te je propisan jedinstveni šestogodišnji zastarni rok. Takva je izmjena zahtijevala propisivanje i odgovarajućeg prijelaznog režima koji poštuje činjenicu da je u nekim postupcima pokrenutim prema odredbama OPZ/08 do dana stupanja na snagu OPZ/16 nastupila relativna ili apsolutna zastara.
14.1. U skladu s tim, prijelazni režim za pitanje zastare uređen je kao iznimka odredbom čl. 197. st. 2. OPZ/16. Prema shvaćanju ovoga suda, tom je odredbom iz područja primjene općeg prijelaznog režima isključeno upravo pitanje u vezi nastupa zastare prema odredbi čl. 197. st. 2. OPZ/16, jer pravilno tumačenje sadržaja navedene odredbe dovodi do zaključka da u postupcima utvrđivanja nastupanja zastare porezne obveze kao i u postupcima utvrđivanja i naplate porezne obveze, pokrenutim prema OPZ/08 relativna zastara može teći i nastupiti samo do 1. siječnja 2017. Nakon toga relativna zastara ne teče, pa nije moguće niti utvrditi njeno nastupanje.
14.2. Dakle, iz navedenog proizlazi kako će se oni postupci za utvrđivanje porezne obveze, započeti prema odredbama OPZ/08 u kojima do 1. siječnja 2017. nije nastupila relativna zastara, dovršiti prema odredbama OPZ/16. Samo oni postupci u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara dovršit će se, u smislu odredbe čl. 197. st. 1. OPZ/16, po ranijem zakonskom propisu, odnosno OPZ/08 (na isti način ovaj sud je odlučio u odluci broj U-zpz 28/2021 od 25. svibnja 2021.)
15. U konkretnom slučaju, prema odredbi čl. 94. st. 2. OPZ/08, zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je trebalo utvrditi porezne obveze i kamate.
16. Prema odredbama čl. 6. st. 1. i 2. OPZ/08 porezno je tijelo dužno zakonito utvrđivati sva prava i obveze iz porezno-pravnog odnosa te je dužno utvrditi sve činjenice koje su bitne za donošenje zakonite i pravilne odluke, pri čemu je s jednakom pažnjom dužno utvrditi i one činjenice koje idu u prilog poreznog obveznika.
16.5. Odredbom čl. 170. st. 1. OPZ/08 propisano je da je nadležno drugostupanjsko porezno tijelo dužno ispitati zakonitost pobijanog poreznog akta u cijelosti, a posebno u dijelovima na koje se odnosi žalba. Prema toj odredbi porezno tijelo je dužno po službenoj dužnosti voditi računa i o zakonitosti vlastitog postupanja u trenutku poduzimanja određene radnje, pa tako i o eventualnom nastupu zastare, kako relativne tako i apsolutne, u vrijeme dok se spis nalazi na rješavanju po žalbi poreznog obveznika.
17. Osim toga, tuženik (drugostupanjsko porezno tijelo) dužan je po službenoj dužnosti paziti na nastup zastare u tijeku i prvostupanjskog i drugostupanjskog postupka ne ograničavajući se samo na žalbene razloge sukladno odredbi čl. 170. st. 1. OPZ/08. (tako i u odluci Ustavnog suda Republike Hrvatske poslovni broj U-III- 4541/16 od 9. srpnja 2019.). Iz navedenog proizlazi i zaključak kako nema razlike u odnosu na obvezu utvrđivanja nastupanja porezne zastare u situaciji kada je riječ o postupku oporezivanja pokrenutom po službenoj dužnosti u kome je porezni obveznik istakao prigovor nastupanja zastare odnosno situacije kada takav prigovor u postupku nije istaknut, ali je zastara nastupila.
18. Kako je odredbom čl. 94. st. 1. i 2. OPZ/08, propisano da pravo poreznog tijela na utvrđivanje porezne obveze i kamata zastarijeva za tri godine računajući od dana kada je zastara počela teći, a da zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je trebalo utvrditi porezne obveze i kamate, to je zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata, prema toj odredbi počela teći nakon isteka 2008., odnosno 1. siječnja 2009.
Od toga dana pa do dana prvostupanjskog rješenja 3. prosinca 2013. nastupila je relativna zastara jer je protekao rok od 3. godine iz čl. 94. st. 1. i 2. OPZ/08.
19. Slijedom iznesenoga, sukladno odredbi čl. 197. st. 2. OPZ-a/16, na ovaj slučaj, vezano za pitanje zastare na utvrđivanje porezne obveze i kamata trebaju se primijeniti odredbe OPZ/08, kako su to ispravno smatrali i nižestupanjski sudovi.
20. Valjalo je stoga odbiti zahtjev za izvanredno preispitivanje, jer pobijanom presudom nije povrijeđen zakon.
21. Obzirom na izloženo odlučeno je kao u izreci ove presude, pozivom na odredbu iz čl. 78. st. 3. ZUS.
Zagreb, 27. veljače 2024.
Predsjednik vijeća:
dr. sc. Jadranko Jug, v.r.
