Poslovni broj: Usž-3925/2024-2

REPUBLIKA HRVATSKA

VISOKI UPRAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Z A G R E B

Frankopanska 16

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca tog suda Blanše Turić, predsjednice vijeća, Borisa Markovića i Željke Zrilić Ježek, članova vijeća te sudske savjetnice Tajane Šimunović, zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja SEGES d.o.o., Županja, Vinkovačka 51, kojeg zastupa opunomoćenik Zdenko Gecaj, odvjetnik u Zagrebu, Palmotićeva 58, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, radi poreznog nadzora, odlučujući o žalbi tuženika izjavljenoj protiv presude Upravnog suda u Osijeku, poslovni broj: Us I-49/2022-24 od 20. lipnja 2024., na sjednici vijeća održanoj 3. rujna 2025.

p r e s u d i o  j e

I. Poništava se presuda Upravnog suda u Osijeku, poslovni broj: Us I - 49/2022-24 od 20. lipnja 2024.

II. Odbija se tužbeni zahtjev za poništavanje rješenje tuženika, KLASA: UP/II-471-02/21-01/326, URBROJ: 513-04-21-3 od 3. prosinca 2021.

Obrazloženje

1. Pobijanom prvostupanjskom presudom poništeno je rješenje tuženika, KLASA: UP/II-471-02/21-01/326, URBROJ: 513-04-21-3 od 3. prosinca 2021. i rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda Vukovar, KLASA: UP/I-471/02/19-01/380, URBROJ: 513-07-16-21-37 od 4. lipnja 2021.

2. Pobijanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Vukovar, KLASA: UP/I -471- 02/19-01/70, URBROJ: 513-07-16-21-37 od 4. lipnja 2021. kojim je tužitelju utvrđena obveza plaćanja manje obračunatog poreza na dodanu vrijednost za razdoblje od 1. siječnja 2017. do 30. svibnja 2017. te od 1. srpnja 2017. do 31. srpnja 2017. u iznosu od 3.343.676,78 kuna zajedno sa zakonskim zateznim kamatama u iznosu od 532.910,27 kuna.

3. Protiv navedene presude tuženik je podnio žalbu iz svih zakonom propisanih žalbenih razloga. U žalbi u bitnom navodi da tužitelj nije postupao s pažnjom dobrog gospodarstvenika jer je od dobavljača Tellus d.o.o. prihvaćao samo formalno ispravne ulazne račune uz koje nedostaju vjerodostojni dokazi o mjestima isporuke i stjecanja robe i jer je primijenio nedostajući računovodstveni model organizirajući svoje evidencije bez tih podataka, čime je poreznom tijelu onemogućio kontrolu nabave robe na točno određenim skladišnim mjestima dobavljača, po količinama i vrijednostima, kao i kontrolu mjesta zaliha tužitelja. Nadodaje da je tužitelj dobavljaču robu uglavnom plaćao unaprijed odnosno prije isporuke, ali i prije stjecanja, putem bankarskih kredita, bez osiguranja. Za dobavljača navodi da se radi o društvu bez duge povijesti poslovanja merkantilnom robom u ovakvom obimu, a da ga tužitelj nije provjeravao, pouzdajući se u prijateljsko poslovanje, u vrijeme kada su kružne prijevare merkantilnom robom na području na kojem tužitelj posluje bile obuhvaćene akcijom USKOK-a. Ističe da je zaključak sudskog vještaka da knjigovodstvena evidencija nije ustrojena na način da se roba tužitelja u tuđem skladištu vodi za svako skladište pojedinačno, ali da je ustrojena na način da se može pratiti robni tijek pogrešan jer je sudski vještak samo matematički, a ne i logički vezao ulazne i izlazne račune . Naime, tužitelj nije predočio dokaze u vidu evidencije po količinama i vrijednostima za skladišta i isprave o kretanju robe (otpremnice, primke) koje je moguće povezati s točno određenim računima dobavljača prema podatcima iz računa i isprava koje su navedene na računima. Tuženik ističe da je postupanje tužitelja protivno načelu dokumentarnosti, urednog knjigovodstva i vjerodostojnosti knjigovodstvene isprave koja mora biti takva da stručna osoba može iz nje nedvojbeno spoznati poslovni događaj, odnosno na nedvosmislen način utvrditi mjesto i vrijeme njezina sastavljanja i njezin materijalni sadržaj. Naposljetku navodi da je zaključak vještaka prema kojem je samo postojanje ulaznih i izlaznih računa dovoljan dokaz o kretanju i tijeku robe neprihvatljiv sa stajališta poreznih i računovodstvenih propisa, a isto tako i s obzirom na bogatu sudsku praksu. Naposljetku navodi da je tužitelj prodavao robu s tuđih skladišta, a da pritom nije provjeravao da li je ista uopće vlasništvo dobavljača niti porijeklo robe iako dobavljač nema proizvodne i skladišne kapacitete za merkantilnu robu koju mu fakturira niti ljudske kapacitete za takav obim poslovanja. U odnosu na okolnost da li je tužitelj znao/morao znati da sudjeluje u prijevarnim radnjama naposljetku navodi da je tužitelj znao/morao znati da roba potiče od društva Cezareja d.o.o. jer je tužitelj prelocirao robu u vrijeme kada ista još nije bila isporučena njegovom dobavljaču od društva Cezareja d.o.o., a u usporedbom vagarskih listova koje su dostavili tužitelj i društvo Cezareja d.o.o. povezan je tijek robe te je društvo Cezareja d.o.o. obrazložilo da je robu prema vagarskim listovima isporučilo u [adresa] za kupca Tellus d.o.o. u studenom/prosincu 2017. godine, a tužitelj je istim vagarskim listovima knjižio ulaz „svoje“ soje s tuđih skladišta u svoj silos u [adresa] već u mjesecu rujnu 2017. godine pa je dakle znao/morao znati da je faktura njegovog dobavljača fiktivna. Predlaže da Sud poništi pobijanu presudu, sam otkloni nedostatke i riješi upravnu stvar.

4. U odgovoru na žalbu tužitelj u bitnom navodi da tuženik nije naveo konkretne žalbene prigovore, a da se zaključak prvostupanjskog suda u cijelosti oslanja na provedeno financijsko vještačenje, koje je opsežno i precizno. Ističe da se ne radi o kružnim prijevarama od strane tužitelja jer u odnosu na njega ne postoji niti jedna prijava niti kaznena presuda, a on je dokazao da je ostvario pravo na odbitak pretporeza. U odnosu na računovodstvo navodi da je je imao pravilno i zakonito vođeno računovodstvo te da je poslovne događaje uredno, točno i potpuno evidentirao u svoje poslovne knjige. Nadodaje da je tuženik bez dokaza zaključio da tuženik nema poslovni prostor, a da uopće nije proveo očevid vezano uz skladišne prostore. Naposljetku ističe da je obveza tuženika kao poreznog tijela bila da svojim autoritetom i zakonskim propisom, ukoliko je uočilo u tijeku prijašnjih nadzora nad društvom Tellus d.o.o. da se radi o poreznoj prijevari, obavijesti tužitelja, no tuženik to nije učinio, a on je iskoristio sve mogućnosti koje su mu bile dostupne da provjeri dobavljača. Dobavljača je provjerio prema javno dostupnim podatcima, prema kojima se radi o urednom trgovačkom društvu, koje ima dugu povijest, vlastiti silos i skladište i odgovarajući broj zaposlenih ljudi. Predlaže da Sud odbije žalbu tuženika.

5. Žalba je osnovana.

6. Ispitujući pobijanu presudu sukladno odredbi članka 73. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima (“Narodne novine“, broj: 20/10., 143/12., 152/14., 94/16., 29/17. i 110/21. - dalje: ZUS) u dijelu u kojem je osporavana žalbom i u granicama razloga navedenih u žalbi, ovaj Sud nalazi da je žalba osnovana.

7. Iz spisa predmeta proizlazi da je kod tužitelja obavljen porezni nadzor obračunavanja, evidentiranja, prijavljivanja i plaćanja poreza na dodanu vrijednost za razdoblje od 1. siječnja 2017. do 30. svibnja 2017. i od 1. srpnja 2017. do 31. srpnja 2017. Provedenim nadzorom utvrđeno je da je tužitelj odbijao pretporez po računima koje mu je za isporuku merkantilne robe izdavao dobavljač Tellus d.o.o., a da pritom nije raspolagao vjerodostojnom dokumentacijom kojom bi dokazao da mu je dobavljač Tellus d.o.o. izvršio isporuke predmetne robe. Naime, otpremnice koje je tužitelj primao uz ulazne račune nisu sadržavale podatak o stvarnom mjestu skladištenja robe, tužitelj je robu u svojim poslovnim knjigama evidentirao koristeći nedostajući računovodstveni model „vlastita roba u ostalim skladištima“ koji onemogućuje kontrolu nabave i prodaje robe po količinama i vrijednostima kao i kontrolu zaliha u točno određenim skladištima, isprave nisu bile ovjerene od osobe koja se može identificirati te je dobavljaču Tellus d.o.o. plaćao robu unaprijed, odnosno prije isporuke, za što je koristio sredstva ostvarena bankarskim kreditom, a sve bez osiguranja, pouzdajući se u prijateljski odnos s dobavljačem, iako je dobavljač Tellus d.o.o. bez duge povijesti poslovanja s merkantilnom robom ovakvog obima, bez vlastitih skladišnih i ljudskih kapaciteta te iako su u to vrijeme kružne prijevare merkantilnom robom na području na kojem tužitelj posluje bile obuhvaćene akcijom USKOK-a.

8. Prvostupanjski sud održao je raspravu i na taj način strankama sukladno odredbi članka 6. ZUS-a omogućio da se izjasne o svim činjenicama i pravnim pitanjima koja su predmet ovog upravnog spora. Osim toga izvršio je u uvid u spis tuženika i sudski spis te proveo dokaz knjigovodstveno-financijskim vještačenje po stalnom sudskom vještaku Dariju Dumančiću. Sud je vještaku u zadatak dao da utvrdi pravilnost računovodstvenog modela tužitelja, pravilnost specifikacija o kretanju robe, vjerodostojnost izdanih/zaprimljenih računa, urednost evidentiranja poslovnih transakcija, pravilnost evidentiranja kretanja i tijeka robe i prateće dokumentacije te da li ista odražava točne lokacije skladišta i vlasništva robe. U svom nalazu i mišljenju vještak je naveo da tužitelj nije ustrojio evidencije iz kojih bi bilo vidljivo u kojem skladištu se u stvarnosti nalazi roba u tuđim skladištima niti evidenciju o isporuci svoje robe s tuđih skladišta u svoje skladište [adresa], slijedom čega da ustrojena evidencija tužitelja ne odražava točne lokacije skladišta, ali da su ulazni računi primljeni od društva Tellus d.o.o. knjigovodstveno uredni, poslovne transakcije su uredno evidentirane te se na temelju toga može utvrditi kretanje i tijek robe.

9. Odredbom članka 88. Općeg poreznog zakona („Narodne novine“, broj: 115/16., 106/18., 121/19., 32/20. i 42/20. - dalje: OPZ) propisano je da u poreznom postupku teret dokaza snosi: 1. porezno tijelo za činjenice koje utemeljuju porez, a u skladu s člankom 6. stavkom 2. ovog Zakona 2. porezni obveznik za činjenice koje smanjuju ili ukidaju porez.

10. Odredbom članka 65. OPZ-a propisano je da je knjigovodstvo mora voditi u skladu s propisima i na način da stručna treća osoba može u primjerenom roku steći pregled nad poslovanjem poduzetnika te nastankom, razvojem i okončanjem događaja.

11. Odredbom članka 66. stavka 3. OPZ-a propisano je da je isprava za knjiženje uredna kada se iz njih nedvosmisleno može utvrditi mjesto i vrijeme njezina sastavljanja i njezin materijalni sadržaj, što znači narav, vrijednost i vrijeme nastanka poslovne promjene povodom koje je sastavljena, a vjerodostojna isprava je ona isprava koja potpuno i istinito odražava nastali poslovni događaj.

12. Na temelju takvog nalaza i mišljenja po ocjeni ovog Suda prvostupanjski sud nije imao osnove zaključiti da se moglo utvrditi kretanje i tijek robe jer proizlazi da je vještak isključivo matematički vezivao ulazne i izlazne računa, po vrsti i količini robe, ali ne i logično na način da se može nedvojbeno utvrditi narav, mjesto , vrijednost i vrijeme nastanka poslovne promjene, sve imajući u vidu da je teret dokazivanja činjenica koje umanjuju ili ukidaju porez snosi porezni obveznik ovdje tužitelj, a da tužitelj nije predočio dokaze u vidu sustava evidencije, po količinama i vrijednostima za svako pojedino skladište i isprave o kretanju robe (otpremnice i primke) koje je moguće povezati s točno određenim računima dobavljača. Osim toga, tužitelj je, kako pravilno navodi i tuženik, organizirao računovodstveni model nedostajućih podataka za svoju robu na tuđim skladištima, bez podataka o adresi skladištenja, količinama i stanju zaliha pojedinog skladišta, što je upravno suprotno načelima dokumentiranosti i urednog knjigovodstva, a što su temeljna načela u postupku poreznog nadzora. Pritom ovaj Sud ističe da u odnosu na račune vještak navodi da su formalno ispravni, što nije niti sporno, sporno je da li je tužitelj raspolagao vjerodostojnom dokumentacijom da mu je roba po tim računima zaista isporučena, što je uvjet za ostvarivanje prava na odbitak pretporeza, a iz podataka spisa predmeta proizlazi da tužitelj nije raspolagao dokumentacijom kojom bi dokazao primitak robe na točno određena skladišta s kojih bi onda dalje isporučivao robu kupcima, sve protivno utvrđenjima prvostupanjskog suda. Osim toga prvostupanjski sud je dajući zadatak vještaku da između ostalog utvrdi pravilnost činjenica utvrđenih u postupku poreznog nadzora ušao u predmet ocjene suda.

13. Ovaj Sud prihvaća utvrđenje tuženika da je tužitelj zanemarivao pokazatelje koji su navodili da sudjeluje u poreznoj prijevari jer je prihvaćao ulazne račune s otpremnicama na kojima nije bio naznačen podatak o stvarnom mjestu skladištenja robe, plaćao je robu unaprijed bez osiguranja, pouzdajući se u prijateljski odnos s dobavljačem Tellus d.o.o., iako je znao da dobavljač Tellus d.o.o. ne posluje dugo vremena s merkantilnom robom ovakvog obima i da nema skladišne i ljudske kapacitete te nije vodio računa o porijeklu rizične robe, niti nakon velike akcije USKOKA u kojoj je uhapšen direktor društva Cezareja d.o.o. zbog prijevarnih aktivnosti s merkantilnom robom na području na kojem je i tužitelj nabavljao merkantilnu robu. U vezi s tim valja istaknuti da je tužitelj znao odnosno morao znati da sporna roba potječe od društva Cezareja d.o.o. jer je prelocirao robu u vrijeme kada ista još nije bila isporučena njegovom dobavljaču od društva Cezareja d.o.o., a usporedbom vagarskih listova koje su dostavili tužitelj i društvo Cezareja d.o.o. povezan je tijek robe te je društvo Cezareja d.o.o. obrazložilo da je robu prema vagarskim listovima isporučilo u [adresa] za kupca Tellus d.o.o. u studenom/prosincu 2017. godine, a tužitelj je istim vagarskim listovima knjižio ulaz svoje soje s tuđih skladišta u svoj silos u [adresa] već u mjesecu rujnu 2017. godine pa je dakle znao odnosno morao znati da je faktura njegovog dobavljača fiktivna.

14. Dakle, ocjena je ovog Suda da je tužitelj znao ili morao znati da sudjeluje u poreznoj prijevari jer nije postupao s pažnjom dobrog gospodarstvenika kada je u poslovanju sa svojim glavnim dobavljačem društvom Tellus d.o.o. prihvaćao samo formalno ispravne ulazne račune na temelju kojih je odbijao pretporez, bez priležeće vjerodostojne dokumentacije o mjestu i vremenu u kojem je stekao pravo raspolaganja tom robom. U prilog tome ide i okolnost da je tužitelj primijenio nedostajući knjigovodstveni model koji onemogućuje kontrolu robe po točno određenim skladištima, količinama i vrijednostima te stanju zaliha kao i okolnost da je robu velike vrijednosti plaćao iz sredstava ostvarenih kreditom unaprijed i bez osiguranja iako je dobavljač Tellus d.o.o. bez duge povijesti poslovanja s merkantilnom robom ovakvog obima, bez vlastitih skladišnih i ljudskih kapaciteta te iako su u to vrijeme kružne prijevare merkantilnom robom na području na kojem tužitelj posluje bile obuhvaćene akcijom USKOK-a. Imajući u vidu da tužitelj nije dokazao činjenice koje smanjuju odnosno ukidaju porez te postupanje tužitelja protivno načelima dokumentarnosti i urednog knjigovodstva ocjena je ovog Suda da je tužitelj po predmetnim računima nezakonito odbijao pretporez, slijedom čega mu je rješenjem tuženika pravilno utvrđena obveza plaćanja manje obračunatog poreza na dodanu vrijednost.

15. Analizirajući podatke spisa predmeta kao i činjenice utvrđene u postupku poreznog nadzora ovaj Sud prihvaća zaključak tuženika da je tužitelju zakonito osporeno pravo na odbitak pretporeza jer je tužitelj na temelju ranije navedenih pokazatelja znao ili mora znati da su transakcije u koje ulazi povezane s prijevarnom utajom poreza na dodanu vrijednost odnosno jer nije poduzeo razumne mjere da provjeri vjerodostojnost svojih poslovnih partnera i poslovnih transakcija. Pritom je nesporno da je odbitak pretporeza temeljni dio sustava poreza na dodanu vrijednost, čija je svrha u cijelosti rasteretiti poduzetnika poreza na dodanu vrijednost. Međutim, porezni obveznik koji svjesno sudjeluje u poreznoj prijevari odnosno ne poduzme razumne mjere radi provjere vjerodostojnosti dobavljača i poslovne transakcije gubi pravo na odbitak pretporeza. Navedeno proizlazi i iz presude Europskog suda pravde u spojenim predmetima FN (C-439/04) & F Recycling Sprl (C-440/04) u kojoj je izraženo pravno shvaćanje da se pravo na odbitak pretporeza može osporiti poreznom obvezniku ako se utvrdi da je porezni obveznik znao ili morao znati da je isporuka koja mu je obavljena dio PDV prijevare, kao što je to ovdje slučaj.

16. Slijedom svega navedenog ovaj Sud nalazi osnovanim navode i razloge žalbe . Na temelju odredbe članka 74. stavka 2. ZUS-a stoga je žalbu valjalo uvažiti i odlučiti kao u izreci.

U Zagrebu 3. rujna 2025.

Predsjednica vijeća:

Blanša Turić