Pristupanje sadržaju
- 1 - Poslovni broj: Usž-784/23-4
U I M E R E P U B L I K E H R V A T S K E
P R E S U D A
Visoki upravni sud Republike Hrvatske u vijeću sastavljenom od sudaca toga suda Blanše Turić, predsjednice vijeća, mr. sc. Mirjane Juričić i Sanje Štefan, članica vijeća te višeg sudskog savjetnika – specijaliste Srđana Papića, zapisničara, u upravnom sporu tužitelja B. S. d.o.o., P., Bosna i Hercegovina, Republika Srpska, kojega zastupa opunomoćenik P. P., odvjetnik u Odvjetničkom društvu P. & K. d.o.o., Z., protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Z., radi naplate trošarine, odlučujući o žalbi tužitelja izjavljenoj protiv presude Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: UsI-2430/20-12 od 22. studenog 2021.,u povodu odluke Ustavnog suda RH broj:U-III-4076/2022 od 16. veljače 2022., na sjednici vijeća održanoj 22. studenog 2023.
- Žalba se odbija.
- Potvrđuje se presuda Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: UsI-2430/20-12 od 22. studenog 2021. godine.
Obrazloženje
1. Pobijanom presudom Upravnog suda u Zagrebu, poslovni broj: UsI-2430/20-12 od 22. studenog 2021. odbijen je tužbeni zahtjev za poništenje rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, klasa: UP/II-471-01/19-01/56, urbroj: 513-04-20-2 od 14. srpnja 2020. (točka I. izreke). Odbijen je zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora kao neosnovan u cijelosti (točka II. izreke).
2. Osporenim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Carinske uprave, Područnog carinskog ureda Z., klasa: UP/I-471-01/16-18/513, urbroj: 513-02-3055/3-18-66 od 29. listopada 2018., kojim su trošarinski obveznik I. d.o.o. i tužitelj obvezani na plaćanje iznosa od 970.179,43 kn na ime trošarine za energente na količinu od 317.052,09 litara energenata iz tarifne oznake KN 2710 1999 u visini od 3.060,00 kn/1000 litara koji su nezakonito uneseni i prevezeni u razdoblju od 27. studenog 2015. do 31. prosinca 2016. (točka 1. izreke), trošarinski obveznik I. d.o.o. i društvo G. d.o.o. obvezani na plaćanje iznosa od 89.205,33 kn na ime trošarine za energente na količinu od 29.152,07 litara energenata iz tarifne oznake KN 2710 1999 u visini od 3.060,00 kn/1000 litara koji su nezakonito uneseni i prevezeni u razdoblju od 27. studenog 2015. do 31. prosinca 2016. (točka 2. izreke), trošarinski obveznik I. d.o.o. i društvo J. d.o.o. obvezani na plaćanje iznosa od 15.868,25 kn na ime trošarine za energente na količinu od 5.185,70 litara energenta iz tarifne oznake KN 2710 1999 u visini od 3.060,00 kn/1000 litara koji su nezakonito uneseni i prevezeni u razdoblju od 27. studenog 2015. do 31. prosinca 2016. (točka 3. izreke), trošarinski obveznik I. d.o.o. i društvo M. E. obvezani na plaćanje iznosa od 339.380,53 kn na ime trošarine za energente u količini od 110.980,67 litara energenta iz tarifne oznake KN 2710 1999 u visini od 3.060,00 kn/1000 litara koji su nezakonito uneseni i prevezani u razdoblju od 27. studenog 2015. do 31. prosinca 2016. (točak 4. izreke), trošarinski obveznik I. d.o.o. i društvo S. i B. d.o.o. obvezani na plaćanje iznosa od 87.489,84 kn na ime trošarine za energente u količini od 28.591.45 litara energenta iz tarifne oznake KN 2710 1999 u visini od 3.060,00 kn/1000 litara koji su nezakonito uneseni i prevezeni u razdoblju od 27. studenog 2015. do 31. prosinca 2016. (točka 5. izreke), te je određeno da su trošarinski obveznici iz točki 1. do 5. izreke rješenja dužni platiti i pripadajuće zakonske zatezne kamate u iznosima pobliže navedenim u tablici iz obrazloženja rješenja, kao i daljnje kamate na iznos dospjelog trošarinskog duga (glavnice) za razdoblje od dana donošenja rješenja do dana uplate poreznog duga (točke 6. i 7. izreke) sve u roku od 10 dana od dana dostave rješenja (točka 8. izreke) pod prijetnjom ovrhe (točka 9. izreke), a ako trošarinski obveznici ne izvrše uplatu prvostupanjsko će tijelo sukladno odredbi članka 50.a. stavka 6. Zakona o trošarinama donijeti rješenje o oduzimanju teretnog motornog vozila (vučno) marke MAN 06XTGX18.440, broj šasije …, registarske oznake …, godina proizvodnje 2014. i priključnog vozila marke SCHWARZMUELLER 7S3E, broj šasije: …, registarske oznake …, u vlasništvu društva B. S. d.o.o., energenata trgovačkog naziva "hidraulično ulje HD-46" tarifne oznake 2710 19 83 u količini od 25.020,00 kg, prevezenih od strane prijevoznika B. S. d.o.o. kao i energenata trgovačkog naziva "OPTIMA SAE 15W-40", tarifne oznake 2710 19 81 u količini od 14.800,00 kg te energenata trgovačkog naziva "hidraulično ulje HD-46", tarifne oznake 2710 19 83 u količini od 12.000,00 kg prevezenih od strane prijevoznika H. C. d.o.o. radi namirenja trošarinskog duga (točka 10. izreke). Žalba izjavljena protiv rješenja ne odgađa njegovo izvršenje (točka 11. izreke).
3. Osporenu presudu tužitelj pobija žalbom je podnio zbog svih zakonom propisanih razloga navodeći da u odnosu na navode iz obrazloženja pobijane presude smatra da su neosnovani te da je sud prilikom donošenja pobijane presude počinio bitne povrede odredaba postupka, pogrešno i nepotpuno utvrdio činjenično stanje, te na tako pogrešno i nepotpuno utvrđeno činjenično stanje pogrešno primijenio materijalno pravo. Naime, smatra da je rješenje od 29. listopada 2018. doneseno bez da je prvostupanjsko tijelo uzelo u obzir odlučne činjenice za rješavanje predmetne upravne stvari te je pritom počinilo povrede odredaba upravnog postupka, pogrešno i nepotpuno utvrdilo činjenično stanje te pogrešno primijenilo materijalno pravo, a drugostupanjsko je tijelo propustilo korigirati navedene propuste prvostupanjskog tijela. Ističe da je prvostupanjsko rješenje doneseno na temelju zapisnika o provedenom nadzoru kod društva I. d.o.o. sačinjenog 30. svibnja 2018. protiv kojega je podnio prigovor u kojem je istaknuo kako je zapisnik ne samo sadržajno neosnovan već i formalno neuredan, s obzirom da se nije moglo uopće utvrditi koji je cjeloviti sadržaj zapisnika, obzirom da protivno odredbama članka 112. Općeg poreznog zakona u istom nije svaka stranica bila označena rednim brojem i potpisana. Na navode suda da mu je omogućeno sudjelovanje u upravnom postupku ističe kako je takvo mišljenje suda u potpunosti neosnovano, obzirom da mu nije omogućeno da sudjeluje u ispitnom postupku do donošenja odluke, kao niti da se izjašnjava o svim činjenicama, okolnostima i pravnim pitanjima važnim za provođenje nadzora, da daje izjave i objašnjenja, iznosi činjenice i okolnosti koje su bitne za rješavanje upravne stvari te pobija točnost navoda koji se ne slažu s njegovim navodima sukladno odredbi članka 30. stavka 1. i članka 52. Zakona o općem upravnom postupku. Navodi da ne samo da nije bio redovno obavještavan o tijeku postupka nadzora već nije niti bio obaviješten o prodaji robe koja je izvađena iz cisterne u njegovu vlasništvu, kao niti uopće o činjenici vađenja te robe iz vozila bez njegove prisutnosti ili njegova punomoćnika. Nadalje, niti drugostupanjsko tijelo ne utvrđuje adekvatno činjenično stanje u pogledu prethodno navedenog, a u pogledu njegovih navoda da mu nije omogućeno sudjelovanje u postupku drugostupanjsko tijelo samo navodi da je protiv zapisnika o uzimanju uzoraka, Analitičkih izvješća i Mišljenja o razvrstavanju robe izjavio prigovor 12. siječnja 2017. te prigovor protiv zapisnika o poreznom nadzoru od 30. svibnja 2016., a s obzirom da se u žalbi ponavljaju navodi izneseni u prigovoru, na koje je u obrazloženju pobijanog rješenja opširno odgovoreno, sukladno načelu učinkovitosti i ekonomičnosti izostavlja se ponavljanje o navedenom kao nepotrebno, a što je sud potvrdio u obrazloženju presude. Smatra da je ovakvim arbitrarnim postupanjem sud propustio korigirati postupanje prvostupanjskog i drugostupanjskog tijela, što je razvidno i iz činjenice da sud u obrazloženju presude uopće ne spominje da je osnovno rješenje o oduzimanju vozila od 12. listopada 2016., kao i drugostupanjsko rješenje od 26. svibnja 2017. poništeno presudom Upravnog suda u Zagrebu poslovni broj: UsI-2166/17 iako je istu presudu dostavio drugostupanjskom tijelu, a sud u obrazloženju pobijane presude navodi kako je izvršio uvid u spis tuženika. U navedenoj je presudi utvrđeno da je rješenjem od 31. ožujka 2017. poništeno rješenje kojim je društvu I. d.o.o. zabranjeno obavljanje trgovine na veliko bez rješenja o ispunjavanju uvjeta za obavljanje djelatnosti trgovine na veliko. Nadalje, u odnosu na navode iz točke 21. obrazloženja pobijane presude ističe da je prvostupanjsko tijelo utvrdilo navodnu obvezu plaćanja trošarine za njega i društvo I. d.o.o. kao solidarnih dužnika bez da je utvrdilo sve odlučne činjenice koje se moraju utvrditi da bi takva obveza uopće mogla postojati. Naime, sukladno članku 58. stavku 6. Pravilnika o trošarinama prijava djelatnosti i registracije trošarinskih obveza ne odnosi se na osobe koje otpremaju takve proizvode u drugu državu članicu EU i u tom slučaju ne postoji obveza za upis u registar trošarinskih proizvoda. Ističe da prvostupanjsko tijelo nije u postupku nadzora uspjelo utvrditi gdje je roba koju je prevozio bila otpremana odnosno je li, kada i u kojoj količini bila otpremana u države članice EU. Smatra da je takvim postupanjem pogrešno i nepotpuno utvrđeno činjenično stanje, povrijeđene su odredbe postupka te je pogrešno primijenjeno materijalno pravo jer obveza plaćanja trošarine nije mogla ni nastati prilikom otpreme u druge države članice EU. Navodi da je na prvostupanjskom tijelu po službenoj dužnosti bila obveza navedeno utvrditi a što je propušteno učiniti te je zapravo njemu i društvu I. d.o.o. paušalno naloženo naknaditi iznos trošarine bez da je utvrđeno radi li se u konkretnom slučaju o situaciji iz članka 58. stavka 6. Pravilnika o trošarinama. Osim toga, članak 91.a. stavak 8. Zakona o trošarinama propisuje da se smatra da su energenti i proizvodi iz stavka 1. toga članka predmet nezakonitog postupanja samo i ukoliko osoba koja postupa s tim energentima ne može dokazati pravilnost stjecanja, posjedovanja i svakog drugog činjeničnog ili pravnog raspolaganja, te ukoliko iz okolnosti slučaja proizlazi da je s energentima i proizvodima nezakonito postupano. Dakle, nema valjane pravne osnove na temelju koje bi bilo utvrđeno da je društvo I. d.o.o. zloupotrebljavalo prava u kretanju trošarinskih proizvoda, a svakako nema pravnog osnova u odnosu na njega. Ponovno ističe da, kao i u dosadašnjem tijeku postupka, nije sporno da se u konkretnom slučaju ne radi o proizvodima koji bi na bilo koji način podlijegali plaćanju trošarine odnosno da se ne radi o trošarinskim proizvodima, koju činjenicu priznaje i tijelo carinske uprave koje je izvršilo analize, da se prvostupanjsko tijelo poziva na odredbu članka 91.b. stavka 1. Zakona o trošarinama i da smatra da je u provedbi nadzora utvrđeno da se radi o predmetima protupravnog otuđenja, obavljanja nezakonite trgovine i/ili neregistrirane djelatnosti, da mu nije bila poznata navedena navodna činjenica a prema kojoj društvo I. d.o.o. obavlja djelatnost trgovine na veliko u polovnim prostorijama na adresi D. B., …, bez rješenja nadležnog tijela ureda državne uprave u Z. županiji da navedeni prostor ispunjava uvjete za obavljanja djelatnosti trgovine na veliko, da tu navodnu činjenicu nije znao niti je mogao znati čak i da je postojala, pa tako niti prije vršenja nadzora i zapljene vozila, da društvu I. d.o.o. nije bilo zabranjeno obavljanje djelatnosti već je to učinjeno tek naknadno nakon izvršenog nadzora i nakon što je već dovršio posao prijevoza, da niti po jednom važećem zakonu koji je na snazi u Republici Hrvatskoj nema niti dužnost a niti pravo da kod bilo kojeg trgovačkog društva provjerava da li to društvo ispunjava uvjete za obavljanje djelatnosti trgovine na veliko te da li ima potrebnu odluku o ispunjavanju tih uvjeta, da je u uvjetima kada je društvo I. d.o.o. poslovalo bez bilo kakvih zabrana i bez bilo kakve zabrane poslovanja određenih od strane nadležnih državnih tijela Republike Hrvatske zaduženih za vršenje inspekcije, kontrole i nadzora poslovanja, obavio prijevoz predmetnih ulja koja nisu trošarinski proizvodi i da je proizvode koje je provozio dopremao na mjesto na koje je kao izvršitelj prijevoza imao nalog, da je tek nakon toga Područni carinski ured Z. 27. rujna 2016. obavio očevid temeljem kojeg je utvrdio navodne nepravilnosti i kod društva I. d.o.o. dok kod njega nije utvrdio nikakve nepravilnosti, da se prvostupanjsko tijelo poziva na članak 91.b. stavak 2. Zakona o trošarinama, a da pritom ne objašnjava povezanost te zakonske odredbe i njegova statusa kao treće osobe koja je vršila isključivo prijevoz po nalogu, da kao prijevoznik niti po jednoj zakonskoj odredbi nije niti može biti osoba koja u konkretnom slučaju obveznik plaćanja trošarine odnosno nije osoba koja je izvršila protupravno otuđenje energenta, obavljala nezakonitu trgovinu i/ili neregistriranu djelatnost energentima niti je osoba koja je sudjelovala u tim radnjama, da to priznaje čak i prvostupanjsko tijelo te da tumačenje pravne osnove da je obveznik plaćanje trošarine predstavlja pravno promašenu tvrdnju jer nije niti u jednoj kategoriji koja je opisana u članku 21. stavku 2. točki 3. Zakona o trošarinama te da je razvidna potpuna činjenična i pravna neutemeljenost tvrdnje upravnog tijela da je tvrtka obavljala djelatnost trgovine energentima iz tarifne oznake 2710 19 83, da je djelatnost obavljala bez za to zakonom propisanih uvjeta i da se time smatra da su navedeni energenti namijenjeni nezakonitom korištenju kao pogonsko gorivo, kao dodatak ili kao sredstvo za poboljšanje pogonskih goriva za grijanja sukladno članku 91.b. Zakona o trošarinama. Smatra da se ne može na temelju izloženih činjeničnih i pravnih konstrukcija teretiti za solidarnu odgovornost za plaćanje trošarine zbog postupanja bilo koje treće osobe koja bi svojim eventualnim postupanjem bila odgovorna za plaćanje trošarine, a što dokazuje sudska praksa Europske unije u primjeni Direktive 92/12/EEZ. Naime, u navedenoj sudskoj praksi se primjenjuje načelo osobne odgovornosti koje proizlazi iz kaznenog prava, a što znači da je svatko odgovaran samo za vlastito postupanje. Sud je u više navrata uzimajući u obzir kvazirepresivnu narav sankcija izrečenih uslijed povreda pravila tržišnog natjecanja to načelo primijenio na te sankcije te tako u svojoj presudi Komisija/Anic Partecipazioni (C-49/92 P, EU:C:1999:356) presudio da, s obzirom na narav povrede prava tržišnog natjecanja kao i narav i stupanj težine uz to vezanih sankcija odgovornost za počinjenje tih povreda ima osobnu narav. U skladu s načelom osobne odgovornosti osoba koja je proglašena solidarno odgovornom mora se moći osloboditi svoje odgovornosti tako da dokaže da je poduzela sve mjere kako bi bila sigurna da se transakcija obavlja pravilno i da je nepravilno otpuštanje robe iz sustava robe plaćanje trošarine rezultat uzroka koji joj je nepoznat. Nadalje navodi da je sud temeljeći se na načelu proporcionalnosti u području poreza na dodanu vrijednost presudio da se pripisivanje odgovornosti za plaćanje tog poreza osobi koja nije njegov obveznik, čak i kada je ta osoba ovlašteni držatelj trošarinskog skladišta koji je dužan ispuniti posebne obveze iz Direktive 92/12 te nedopuštanje da to plaćanje izbjegne uz podnošenje dokaza da on nema nikakve veze s ponašanjem tog obveznika mora smatrati neusklađenim s načelom proporcionalnosti. Dakle, sud je to rješenje opravdao istaknuvši da bi bilo očito neproporcionalno da se navedenoj osobi bezuvjetno stavi na teret gubitak poreznih prihoda koji je prouzrokovalo postupanje trećeg poreznog obveznika na koje ona nema nikakvog utjecaja. Iz navedenog proizlazi da u primjenu obvezujuće Direktive 92/12/EEZ nema nikakvog mjesta primjeni paušalne teze o solidarnoj odgovornosti njega kao prijevoznika zbog tvrdnje da prostor treće osobe društva I. d.o.o. nije imao uvjete za obavljanje djelatnosti trgovine na veliko. Ističe da je u konkretnom slučaju obavio prijevoz do navedenog prostora toga društva koje je u trenutku obavljanja prijevoza poslovalo, a u isto to vrijeme državna tijela koja su zadužena za kontrolu poslovanja pa tako i postojanje uvjeta za obavljanje djelatnosti trgovine na veliko nisu navedenom društvu izrekli nikakvu mjeru zabrane poslovanja ili odluku o nezakonitosti poslovanja, niti je znao niti je mogao znati za bilo kakve navodne nepravilnosti kod treće osobe društva I. d.o.o. čak i da su iste postojale, a iz drugostupanjskog rješenja niti ne proizlazi niti se može točno i sa sigurnošću utvrditi o kojim se to točno nepravilnostima radi, s obzirom da je rješenje od 11. listopada 2016. poništeno rješenjem od 31. ožujka 2017. Navodi da kao prijevoznik nije imao niti pravo niti dužnost treću osobu tražiti poslovnu dokumentaciju iz koje bi valjda, prema mišljenju suda, trebalo samostalno donositi zaključke o zakonitosti ili nezakonitosti poslovanja sukladno tome postupati. Ukazuje da ovlaštenje za ocjenu postojanja uvjeta za obavljanje djelatnosti u određenom prostoru koju procjenjuje i izdaje nadležno tijelo ima jedino nadležno tijelo, a on kao prijevoznik navedeno nije znao niti mogao znati te ne postoji niti jedan dokaz koji bi to doveo u sumnju. Posebno napominje da superanaliza nikada nije provedena odnosno da nikada nije zaprimio nikakvu odluku povodom prijedloga za provođenje superanalize kao niti povodom podnesenog prigovora, a navedeno je postupanje protivno odredbama Pravilnika o postupku uzimanja uzoraka u provedbi carinske ovlasti pregleda robe s obzirom da je nadležno tijelo bilo dužno uzeti i sekundarni uzorak te provesti superanalizu, s obzirom da je rezultat analize bio osporavan i od nadziranog društva I. d.o.o. i od prijevoznika kao i od društva H. C. d.o.o. Također ističe da je neosnovano postupanje prvostupanjskog suda kada je na raspravi od 15. studenog 2021. odbio dokazni prijedlog za provođenje superanalize predmetnog ulja, a isto tako sud paušalno u točki 17. obrazloženja pobijane presude navodi kako su prvostupanjsko tijelo i tuženik u obrazloženjima pobijanih rješenja, a koje razloge prihvaća kao osnovane i sud, detaljno, iscrpno i razložno odgovorili na sve njegove navode. Smatra vidljivim da se u predmetnim rješenjima uopće ne navode okolnosti koje je iznio u tijeku postupka te u prigovoru protiv zapisnika o provedenom nadzoru, a koje se tiču navoda da je u prvostupanjskom postupku pogrešno primijenjeno materijalno pravo s obzirom da nije riječ o trošarinskim proizvodima, odnosno proizvodima na koje se plaća trošarina te nije obveznik plaćanja trošarine odnosno trošarinski obveznik. Napominje da u predmetnim rješenjima te u pobijanoj presudi nije ni na koji način obrazloženo iz kojih razloga su oduzeta njegova vozila i roba zatečena u vozilu odnosno je li takvo oduzimanje bilo razmjerno svrsi koja se želi postići te iz kojeg razloga je nadležno tijelo smatralo da je oduzimanje vozila od podnositelja prigovora u tom trenutku nužno. Ističe da je društvo I. d.o.o. brisano iz sudskog registra 3. listopada 2019. rješenjem Tr-19/308791 temeljem pravomoćnog rješenja Trgovačkog suda u Osijeku broj: St-1022/18 od 28. veljače 2019. kojim je zaključen stečajni postupak nad tim društvom. Samim time je rješenje koje je doneseno u odnosu na trošarinskog obveznika I. d.o.o. kao glavnog dužnika u cijelosti nezakonito jer u vrijeme njegova donošenja trošarinski obveznik uopće nije postojao pa je nezakonit i u odnosu na njega koji je prema navodima iz obrazloženja rješenja jamac platac sukladno odredbi članka 20.a. stavka 3., 4. i 5. Zakona o trošarinama. Predlaže da se žalba usvoji, ukine pobijana presuda i predmet vrati na ponovni postupak odnosno da se preinači i usvoji tužbeni zahtjev.
4. Odgovor na žalbu nije podnesen.
5. Žalba nije osnovana.
6. Ispitujući pobijanu presudu sukladno odredbi članka 73. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“ broj 20/10., 143/12., 152/14., 94/16., 29/17.i 110/21. dalje: ZUS), u dijelu u kojem je osporavana žalbom i u granicama razloga navedenih u žalbi, ovaj sud je utvrdio da ne postoje razlozi zbog kojih se presuda pobija, a niti razlozi na koje pazi po službenoj dužnosti.
7. Prema ocjeni ovoga suda pobijana presuda prvostupanjskog upravnog suda se ne može ocijeniti nezakonitom niti po jednoj osnovi propisanoj odredbom članka 66. stavka 1. ZUS-a.
8. Ovaj sud prihvaća stajalište prvostupanjskog upravnog suda da je tužitelj u tužbi iznio istovjetne navode koje je iznio i u žalbi protiv prvostupanjskog rješenja i u prigovoru na zapisnik, a sada ih ponavlja i u predmetnoj žalbi, a na koje mu je već detaljno, iscrpno i razložno odgovorilo prvostupanjsko tijelo i tuženik u obrazloženjima pobijanih rješenja, a koje razloge prihvaća i ovaj sud, kao i prvostupanjski upravni sud.
9. Naime, u provedenom upravnosudskom postupku prvostupanjski upravni sud je utvrdio činjenično stanje na istovjetan način kao i porezna tijela u upravnom postupku i nakon održane usmene rasprave te izvršenog uvida u sudski spis i spis upravnog postupka pravilno nalazi da s aspekta istaknutih navoda tužbe nema povrede zakona na štetu tužitelja, odnosno na valjan i prihvatljiv način obrazlaže iz kojih je razloga ocijenio da je tuženik pravilno odbio žalbu tužitelja podnesenu protiv prvostupanjskog rješenja kojim je utvrđena trošarinska obveza tužitelju na temelju provedenog poreznog nadzora. Time je prvostupanjski upravni sud naveo dovoljno valjane razloge za odbijanje tužbenih zahtjeva odnosno postupio sukladno odredbi članka 60. stavka 4. u vezi s člankom 33. stavkom 2. ZUS-a tako da presuda sadrži dostatno obrazloženje za otklanjanje bilo kakve sumnje u arbitrarnu i samovoljnu primjenu mjerodavnog prava kao i povrede načela osobne odgovornosti i načela proporcionalnosti na način kako to ukazuje tužitelj u žalbi.
10. Ni time što prvostupanjski upravni sud nije prihvatio dokazne prijedloge tužitelja za saslušanje zakonskog zastupnika tužitelja kao i predloženo vještačenje uzoraka odnosno provođenje superanalize temeljem uzetih nalaza ulje koje je uzorkovano prilikom oduzimanja na okolnost da se ne radi o trošarinskom proizvodu nego o ulju, smatrajući ih nepotrebnim za rješavanje ove upravne stvari, ne znači da nisu utvrđene sve relevantne činjenice radi pravilne primjene materijalnog prava. Prvostupanjski upravni sud je ovlašten odlučiti koje će od predloženih dokaza izvesti radi utvrđivanja odlučnih činjenica, odnosno iz tužiteljevog prava predlaganja dokaza ne proizlazi obveza suda da predložene dokaze i izvede (članak 33. stavak 3. ZUS-a) ukoliko odluku može donijeti na temelju drugih dokaza izvedenih tijekom postupka, kao u konkretnom slučaju, a pri čemu je sud dužan izjasniti se o prijedlozima i prigovorima stranaka odnosno razlozima odbijanja izvođenja predloženih dokaza (članak 60. stavak 4. ZUS-a), što je prvostupanjski upravni sud i učinio.
11. Prema stanju spisa predmeta proizlazi da iz utvrđenog činjeničnog stanja nedvojbeno proizlazi da je sukladno odredbama Zakona o trošarinama ("Narodne novine", 22/13., 32/13., 81/13., 100/15. i 120/15.), Pravilnika o trošarinama ("Narodne novine", 131/15. i 45/16.) i Zakona o trgovini ("Narodne novine", 77/08., 77/08., 96/08., 116/08., 76/09., 114/11., 68/13. i 30/14.) kod društva I. d.o.o. obavljen nadzor poslovanja u pogledu poštivanja propisanih odredaba trošarinskih propisa za razdoblje od 27. studenog 2015. do 31. prosinca 2016., a kojom prilikom je utvrđeno da se navedeno društvo bavi trgovinom na veliko energentima iz članka 83. stavka 2. točka 1. Zakona o trošarinama, između ostalog, i proizvodima obuhvaćenim tarifnom oznakom KN 2710 1999, koji podliježu posebnim mjerama nadzora kretanja sukladno Zakonu o trošarinama. Iz sastavljenog zapisnika o provedenom nadzoru od 30. svibnja 2018. proizlazi da su tijekom nadzora utvrđene nepravilnosti, odnosno da je navedeno društvo prilikom unosa energenata iz navedene tarifne oznake postupalo protivno članku 91.a. i članku 44. Zakona o trošarinama te protivno člancima 121. do 123. Pravilnika o trošarinama jer nije podnijelo prijavu za upis u registar trošarinskih obveznika, te nije ishodilo posebno odobrenje za poslovanje s tim energentima, a što znači da se smatra da su energenti namijenjeni nezakonitom korištenju kao pogonsko gorivo, dodatak ili kao sredstvo poboljšanja pogonskog goriva ili kao gorivo na grijanje sukladno odredbi članka 91.b. Zakona o trošarinama, a prijevoznik ili druga osoba nije prije unosu i/ili otpreme obavijestili Carinsku upravu – Trošarinski ured za vezu o namjeravanom unosu/otpremi, odnosno prijevoznici, uključujući i tužitelja, koji su unosili energente i proizvode nisu imali primjerak poslane obavijesti u Carinskoj upravi – Trošarinskom uredu za vezu sa dokazom o slanju (ispis obavijesti i poruke poslane elektroničkom poštom), te nisu vođene evidencije o primljenim, naručenim, isporučenim i uskladištenim energentima i proizvodima po trgovačkom nazivu proizvoda, tarifnoj oznaci iz Kombinirane nomenklature, količinama, pošiljateljima, naručiteljima i kupcima, kao i evidencija o kretanju tih energenata i proizvoda, a primatelj energenata i proizvoda nije bez odlaganja obavijestio nadležni carinski ured o pošiljci kada nisu bili ispunjeni uvjeti iz članka 91.a stavka 4. Zakona o trošarinama. Nesporno je utvrđeno da prijevoznici (i tužitelj) koji su dopremali energente navedene tarifne oznake KN 2710-1999 za društvo I. d.o.o. nisu postupali sukladno članku 91.a. stavak 4. Zakona o trošarinama jer nisu prije unosa obavijestili Carinsku upravu – Trošarinski ured za vezu o namjeravanom unosu, odnosno omogućili Carinskoj upravi provjeru i nesmetano obavljanje nadzora nad pošiljkom te nisu imali primjerak poslane obavijesti Carinskoj upravi – Trošarinskom uredu za vezu s dokazom o slanju pa su postupajući protivno članku 91.a. Zakona o trošarinama sudjelovali u nezakonitom primanju, unosu i prijevozu trošarinskih proizvoda. Stoga se nedvojbeno smatraju trošarinskim obveznicima sukladno članku 21. stavku 2. točka 3., članku 25. stavku 1. točka 1. i članku 25.a. Zakona o trošarinama te prema članku 21. stavak 4. toga Zakona za plaćanje trošarina odgovaraju solidarno. Stoga je nastala obveza obračuna i plaćanja trošarina u trenutku isporuke navedenih proizvoda prema danu prijema istih od strane primatelja navedenog u prijevoznoj dokumentaciji (datum prijema na CMR-u).
12. Pritom je u provođenju nadzora od strane Odjela za mobilne jedinice Z. 26. rujna 2016. izvršeno uzorkovanje privremeno oduzetih energenata (19 uzoraka) o čemu su sastavljeni zapisnici o uzimanju uzoraka od 26. rujna 2016. i 27. rujna 2016. koji su otpremljeni u Sektor za carinski laboratorij, Središnjeg ureda Carinske uprave, koji je izvršio analizu i o tome sastavio Analitička izvješća te je Sektor za carinsku tarifu, vrijednost i podrijetlo Središnjeg ureda Carinske uprave dao Mišljenje o razvrstavanju robe od 8. studenog 2016. a prema Analitičkim izvješćima je za sve uzorke utvrđeno da se radi o teškom naftnom ulju koje se prema Mišljenjima o razvrstavanju robe razvrstava u tarifnu oznaku KN 2710 1971 do 2710 1999. Tužitelj je, između ostalih, obaviješten o rezultatima analize te su mu dostavljeni Zapisnici o uzimanju uzoraka, Analitička izvješća i Mišljenja uz Obavijest o obavljenom uzorkovanju od 4. siječnja 2017. i omogućeno izjavljivanje prigovora sukladno odredbi članka 112. stavka 3. Općeg poreznog zakona ("Narodne novine", broj 147/08., 18/11., 78/12., 136/12., 73/13., 26/15. i 44/16.), a protiv kojih je tužitelj izjavio prigovor sa prijedlogom za provođenje superanalize uzoraka, o čemu je mišljenje dao Sektor za carinski laboratorij 17. veljače 2017. u kojem navodi da je proveo ispitivanje sukladno važećim carinskim i trošarinskim propisima (Zakon o trošarinama, Provedbena Uredba komisije (EU) 2015/1754) od 6. listopada 2015. o izmjeni Priloga 1 Uredbi Vijeća (EEZ9 br. 2658/87 o tarifnoj i statističkoj nomenklaturi i o Zajedničkoj carinskoj tarifi, Prilog 1 Kombinirana nomenklatura) te da sukladno članku 107. stavku 5. Zakona o trošarinama Carinska uprava odlučuje o razvrstavanju robe u carinsku tarifu. Navodi i to da se sukladno Pravilniku o postupku uzimanja uzoraka u provedbi carinski ovlasti pregleda robe ("Narodne novine", broj 88/14.) rezultati osnovne analize mogu osporavati superanalizom sekundarnog uzorka ispitanog istom metodom kao što je navedeno u članku 32. Pravilnika te kako su metode koje je Sektor za carinski laboratorij proveo na ispitivanim uzorcima Osnovne analize koje je potrebno izvršiti kako bi se utvrdila tarifna oznaka robe prema Kombiniranoj nomenklaturi (KN) uz Poglavlje 27. "Mineralna goriva, mineralna ulja i proizvodi njihove destilacije, bitumenske tvari, mineralni voskovi" te da nije opravdano vršiti analitička ispitivanja u smislu provjere kvalitete robe kao što se traži u zahtjevu jer se na osnovi predloženih parametara i metoda ispitivanja od strane podnositelja zahtjeva ne može odrediti tarifna oznaka te se zahtjev za super analizom može prihvatiti samo za ista ispitivanja koja su provedena osnovnom analizom. Dakle, smatraju da se dostavljeni zahtjev stranaka za provedbom superanalize ne mogu prihvatiti iz razloga što priloženim ponudama nisu obuhvaćene metode ispitivanja koje je obavio carinski laboratorij. Osim toga, proizlazi da je energent oznake KN 2710 1999 naveden na temelju tužiteljeve dokumentacije upisane na računu i na prijevoznoj dokumentaciji pa je već iz tog razloga superanaliza nepotrebna budući da navedeni energent nedvojbeno podliježe obvezi prema članku 91.a. Zakona o trošarinama.
13. Stoga je prvostupanjski upravni sud pravilno otklonio kao neosnovan navod tužitelja da se ne radi o trošarinskom proizvodu budući da predmetni energent iz tarifne oznake KN 2170 1999 sukladno članku 91.a. Zakona o trošarinama podliježe posebnim mjerama nadzora te u slučaju postupanja protivno odredbama članka 91. stavka 1., 2. i 4. sukladno stavku 8. toga članka Zakona za energente i proizvode iz stavka 1. toga članka koji su predmet nezakonitog postupanja nastaje obveza obračunavanja i plaćanja trošarine. Suprotno žalbenim navodima nije sporno da je predmetna roba bila otpremljena u zemlju članicu EU.
14. Otklonjen je kao neosnovan i tužiteljev prigovor da mu nije omogućeno sudjelovanje u postupku s obzirom da je tijekom prvostupanjskog postupka izjavio prigovor protiv zapisnika o uzimanju uzoraka, Analitičkih izvješća i Mišljenja o razvrstavanju robe, kao i prijedlog za provođenje superanalize te da je izjavio prigovor na Zapisnik o poreznom nadzoru od 30. svibnja 2018., a time mu je omogućeno sudjelovanje u postupku.
15. Isto tako, ukazivanje tužitelja da je društvo I. d.o.o. kao glavni dužnik predmetne trošarinske obveze prestao postojati prije donošenja rješenja o žalbi tog društva protiv prvostupanjskog rješenja ,nije od utjecaja na rješavanje predmetne upravne stvari, budući da je rješenje kojim je odbijena žalba pravomoćno te prvostupanjski upravni sud pravilno zaključuje da nije ovlašten odlučivati o zakonitosti tog rješenja.
16. Pravilno prvostupanjski upravni sud ocjenjuje neosnovanim i pozivanje tužitelja da je porezno rješenje od 11. listopada 2016. doneseno u predmetu kontrole zakonitosti obavljanja djelatnosti društva I. d.o.o., kojim mu je zabranjeno obavljanje djelatnosti trgovine na veliko bez rješenja o ispunjavanju uvjeta za obavljanje djelatnosti trgovine poništeno budući da je u ponovnom postupku doneseno novo rješenje od 10. srpnja 2017., kojim je tom trgovačkom društvu zabranjeno obavljanje djelatnosti trgovine na veliko bez rješenja o ispunjavanju uvjeta za obavljanje djelatnosti, a što je potvrđeno rješenjem tuženika od 16. studenog 2018.
17. Dakle, slijedom svega navedenoga, pravilan je zaključak prvostupanjskog upravnog suda koji je ocijenio pravilnim stajalište tuženika da je tužitelju osnovano utvrđena trošarinska obveza u skladu s primijenjenim materijalnim propisima budući da je nesporno utvrđeno da društvo I. d.o.o. nezakonito primalo, otpremalo, unosilo, posjedovalo, prodavalo, kupovalo energente obzirom da nije podnijelo prijavu za upis u registar trošarinskih obveznika i ishodilo posebno odobrenje za poslovanje s tim energentima i proizvodima, a tužitelj iste prevozio i unio u Republiku Hrvatsku, a da nije prije unosa i/ili otpreme obavijestio Carinsku upravu – Trošarinski ured za vezu o namjeravanom unosu, odnosno otpremi.
18. Stoga je Sud zaključio da je prvostupanjski upravni sud ocjenjujući tužbene navode na temelju pravilno i potpuno utvrđenog činjeničnog stanja pravilno primijenio odredbe materijalnog prava, a prema ocjeni ovoga suda nije počinio niti bitne povrede odredaba postupka jer je valjano obrazložio razloge za odbijanje tužbenog zahtjeva.
19. Radi izloženoga je, temeljem odredbe članka 74. stavka 1. ZUS-a žalbu kao neosnovanu odbio i potvrdio prvostupanjsku presudu.
20. Međutim, Ustavni je sud odlukom broj: U-III-4076/2022 od 16. veljače 2022. ukinuo presudu Visokog upravnog suda RH, poslovni broj :Usž-642/22-2 od 2. ožujka 2022. i predmet vratio tom/ovom sudu na ponovni postupak.
21. V. OCJENA USTAVNOG SUDA
7. U provedenom postupku utvrđeno je da podnositelj (trgovačko društvo sa sjedištem u Bosni i Hercegovini) kao prijevoznik motornih ulja odgovara za nepravilnosti koje su inspekcijskim nadzorom utvrđene u poslovanju trgovačkog društva I. d.o.o. D. B., koje nije imalo odobrenje za prodaju na veliko takvih goriva, a da mu nije do tada zabranjen rad.
Podnositelj je tijekom cijelog postupka tvrdio da nije znao niti mogao znati da trgovačko društvo I. d.o.o. s kojim je bio u ugovornom odnosu i čije je gorivo prevozio, nema sve dozvole za poslovanje u Republici Hrvatskoj i EU.
Za trgovačko društvo I. d.o.o. je već doneseno pravomoćno rješenje o obvezi plaćanja trošarine, no to društvo je stečajem prestalo postojati.
Istodobno, Carinska uprava od podnositelja nastoji naplatiti isti iznos trošarine zbog nepravilnosti koje su otkrivene na uzorcima goriva u skladištu trgovačkog društva I. d.o.o., te smatra da podnositelj solidarno dogovara za taj dug te da je i on nezakonito postupao s gorivom.
Prema članku 91.a stavku 8. Zakona o trošarinama ako se utvrdi postupanje protivno odredbama Zakona, a koje ima za posljedicu nezakonitu proizvodnju, preradu, posjedovanje, skladištenje, promet ili na bilo koji drugi način nezakonito činjenično ili pravno raspolaganje energentima i proizvodima iz stavka 1. tog članka, smatra se da su ti energenti i proizvodi predmet nezakonitog postupanja. Za energente i proizvode iz stavka 1. tog članka koji su predmet nezakonitog postupanja nastaje obveza obračunavanja i plaćanja trošarine. Smatra se da su energenti i proizvodi iz stavka 1. tog članka predmet nezakonitog postupanja ako osoba koja postupa s tim energentima i proizvodima ne može dokazati pravilnost stjecanja, posjedovanja i svakog drugog činjeničnog ili pravnog raspolaganja, a iz okolnosti slučaja proizlazi da je s energentima i proizvodima nezakonito postupano.
7.1. Podnositelj je tvrdio da se sukladno članku 58. stavku 6. Pravilnika o trošarinama ("Narodne novine" broj 131/15.) prijava djelatnosti i registracija trošarinskih obveza ne odnosi na osobe koje otpremaju proizvode koje je prevozio u drugu državu članicu EU te u tom slučaju ne postoji obveza za upis u registar trošarinskih proizvoda, dok prvostupanjski sud utvrđuje da je predmetno gorivo bilo otpremano u države članice EU (točka 21. obrazloženja prvostupanjske presude), bez da je iz toga izveden bilo kakav zaključak.
8. Polazeći od prigovora podnositelja, Ustavni sud je ocjenu osnovanosti navoda iz ustavne tužbe sagledao s aspekta članka 29. stavka 1. Ustava koji u mjerodavnom dijelu za ovaj ustavnosudski postupak glasi: „Svatko ima pravo da zakonom ustanovljeni ... sud pravično ... odluči o njegovim pravima i obvezama (...)"
Sadržaj ustavnog prava zajamčenog člankom 29. stavkom 1. Ustava ograničen je na jamstva pravičnog suđenja. Sukladno tome, ocjenjujući navode ustavne tužbe sa stajališta tog ustavnog prava, Ustavni sud ispituje eventualno postojanje povreda u postupcima pred sudovima i ocjenjuje je li postupak - razmatran kao jedinstvena cjelina - bio vođen na način koji je podnositelju osigurao pravično suđenje.
8.1. Ustavni sud u svojoj je dosadašnjoj praksi, usklađenoj s praksom Europskog suda za ljudska prava (u daljnjem tekstu: ESLJP), utvrdio niz načela koja treba slijediti da bi se sudski postupak mogao ocijeniti pravičnim. Provodeći postupke, sudovi moraju poštovati ta načela kad pri donošenju svoje odluke ocjenjuju, uz prednost izravnog ispitivanja, činjenice i okolnosti konkretnog slučaja primjenjujući mjerodavno pravo.
S ustavnog i konvencijskog aspekta relevantno je da sud u pisanom obrazloženju presude ne previdi važne aspekte razmatranog slučaja ili da arbitrarno zanemari dokaze koje mu je predočio podnositelj. Također, nije dovoljno samo formalno pozvati se ili citirati određene propise kao mjerodavne, već su nadležna tijela, a osobito sudovi, dužni obrazložiti na temelju kojih su činjenica i okolnosti utvrdili da su u okolnostima konkretnog slučaja ispunjene pretpostavke iz tih propisa. Strankama mora biti jasno zašto u specifičnim okolnostima njihova slučaju ispunjavaju ili ne ispunjavaju uvjete za ostvarivanje određenog prava ili interesa.
8.2. Zahtjev za pravičnošću suđenja i dobrim radom pravosuđa pretpostavlja i pravo stranke u postupku da njezini navodi budu pažljivo ispitani u svakom stadiju postupka. Obveza obrazlaganja odluke i obveza pažljivog ispitivanja navoda stranke imaju osobitu važnost, i to ne samo kad je u pitanju korištenje pravom na djelotvoran pravni lijek već i zato što predstavlja potvrdu časti i dostojanstva subjekta o čijim se pravima i obvezama odlučuje. Premda u drugostupanjskom postupku obrazloženje odluke ne mora uvijek biti jednako prvostupanjskom, posebice kad je obrazloženje prvostupanjske odluke vrlo iscrpno, a drugostupanjsko nadležno tijelo je prihvatilo njegovu argumentaciju, ipak se i u tako reduciranom obrazloženju drugostupanjske odluke mora jasno pokazati da je drugostupanjsko tijelo u stvarnosti ocijenilo sva važna sporna pitanja žalbe, a obrazloženje drugostupanjske odluke mora jasno pokazati da je drugostupanjsko tijelo u stvarnosti ocijenilo sva važna sporna pitanja žalbe.
8.3. Ustavno pravo na pravično suđenje propisano člankom 29. stavkom 1. Ustava, osim toga, jamči i zaštitu od arbitrarnosti u odlučivanju sudova i drugih državnih tijela. Obrazloženja sudskih odluka odnosno odluka drugih nadležnih tijela koja ne sadrže ozbiljne, relevantne i dostatne razloge za ocjenu kakva je odlukom dana, upućuju na zaključak o arbitrarnosti u postupovnom i/ili materijalnopravnom smislu.
Primjenjujući navedeno pravilo na konkretan slučaj, u ovom ustavnosudskom postupku zadaća, je Ustavnog suda utvrditi može li se način na koji je u konkretnom slučaju proveden postupak u upravnom sporu odnosno način na koji je drugostupanjski sud obrazložio svoju odluku smatrati arbitrarnim i je li takvim postupanjem povrijeđeno podnositelju pravo na pravično suđenje (odlučivanje) zajamčeno člankom 29. stavkom 1. Ustava.
8.4. U svjetlu navedenog, Ustavni sud napominje da nije njegova zadaća, umjesto redovnih sudova (odnosno u konkretnom slučaju drugostupanjskog suda), tumačiti i primjenjivati mjerodavno materijalno pravo. To je, prije svega, zadaća upravo tih sudova.
9. Iz spisa predmeta proizlazi da je podnositelj tijekom prvostupanjskog postupka a osobito u žalbi isticao da su sudovi trebali razmotriti ne odnose li se na njega sudska praksa nastala primjenom Direktive Vijeća 92/12/EEZ te ga osloboditi obveze plaćanja trošarine zbog neosnovanog zakonskog nametanja objektivne (solidarne) odgovornosti njemu kao prijevozniku (a ne kao vlasniku goriva koje je prevozio), u smislu presude Suda EU iz predmeta Kapnoviomichania Karelia AE (C-81/15) od 2. lipnja 2016.(….)
10. Upravni sudovi nisu uzeli u obzir (navedena ) stajališta Suda EU i primijenili ih, mutatis mutandis, na ovaj postupak, iako je podnositelj tražio da mu se dopusti dokazivati da on nije znao ni mogao znati za nepravilnosti koje je u poslovanju imalo trgovačko društvo I. d.o.o. (koje je kao trošarinski obveznik utvrđen pravomoćnim upravnim aktom). Ako bi se utvrdilo da nije znao ni mogao znati za te nepravilnosti, na upravnim sudovima je da u duhu načela europskog prava protumače mjerodavne odredbe direktiva i sudske prakse Suda EU te na podnositelja primijene europsko pravo u duhu njegovih općih načela, kako to ističe i Sud EU.
Isto tako, sudovi nisu pravilno ispitali prigovor podnositelja naveden u točki 7.1. obrazloženja ove odluke, niti su ispitali ima li dokaza u spisu gdje je bilo otpremljeno gorivo koje je prevozio podnositelj (prvostupanjski sud navodi da je utvrđeno da je gorivo preveženo u države EU).
Zbog navedenih postupovnih propusta sudova koji nisu izvršili sustavnu analizu nacionalnog zakonodavstva i položaja podnositelja u sustavu trošarina pri primjeni članka 91.a Zakona o trošarinama, podnositelju nije pružena adekvatna zaštita njegovih prava u provedenom postupku.
11. Budući da se način na koji je u konkretnom slučaju postupao drugostupanjski sud ne može nazvati drukčije nego arbitrarnim, Ustavni sud ocjenjuje da je osporenom presudom podnositelju povrijeđeno ustavno pravo na pravično suđenje zajamčeno člankom 29. stavkom 1. Ustava.“
22. Postupajući u ponovljenom postupku nakon navedene Odluke Ustavnog suda, Visoki upravni sud Republike Hrvatske podsjeća da sudovi u Republici Hrvatskoj sude na temelju Ustava, zakona, međunarodnih ugovora i drugih važećih izvora prava (čl. 115. Ustava).
22.1. Pravo na pravično suđenje, zajamčeno člankom 29. stavkom 1. Ustava, skup je postupovnih jamstava kojima se osigurava pravičnost postupka. Odgovor na pitanje što čini pravičan postupak ne može podlijegati jednom nepromjenjivom pravilu, već ovisi o svim okolnostima svakog pojedinog postupka. Pri ocjeni prigovora koji potpadaju pod članak 29. Ustava potrebno je razmotriti čitav postupak kao cjelinu, a ne na temelju jednog izoliranog čimbenika, događaja ili aspekta ocjenjivati pravičnost postupka.
22.2. Prema ustaljenom stajalištu Ustavnog suda sadržaj prava na pravično suđenje zajamčen člankom 29. stavkom 1. Ustava ograničen je na postupovna jamstva pravičnog suđenja. Dakle, pravo na pravično suđenje jamči postupovnu, a ne materijalnu pravičnost. Kad je riječ o primjeni materijalnog prava od strane sudova, koju će metodu tumačenja pritom primijeniti, stvar je njihovog odabira i nije predmet ustavnosudske ocjene, pod uvjetom da način na koji tumače i primjenjuju mjerodavno pravo u svakom pojedinom predmetu ima racionalnu osnovu i objektivno opravdanje i ne dovodi do povrede ustavnih prava stranaka u postupku. Uloga Ustavnog suda ograničena je na ispitivanje jesu li učinci takvog tumačenja, odnosno primjene prava suglasni s Ustavom i jesu li u konkretnom predmetu doveli do povrede ustavnih prava podnositelja ustavne tužbe. Stoga su obrazloženja sudskih odluka iznimno važna jer je nedostatak relevantnih i dostatnih razloga za ocjene kakve su odlukom dane prvi i najvažniji znak koji upućuje na proizvoljno odlučivanje.
22.3. Također, prema ustaljenoj praksi Ustavnog suda, načelo pravne sigurnosti kao sastavni dio načela vladavine prava stavlja pred sudove zahtjev jednake primjene pravnih shvaćanja prethodno zauzetih u predmetima istovjetne činjenične i pravne naravi, kao i da su sudovi, s obzirom na osobitosti pojedinog konkretnog slučaja ovlašteni odstupiti od tih pravnih shvaćanja ali su u svakom takvom slučaju dužni iznijeti i obrazložiti dostatne i pravno relevantne razloge za to odstupanje. U protivnom dolazi u pitanje pravna sigurnost stranaka u sudskim postupcima, kao i povjerenje javnosti u pravni sustav, a to povjerenje je jedno od bitnih sastavnica države utemeljene na načelu vladavine prava, koje svoju konkretizaciju (između ostalog) nalazi u pravu na pravično suđenje zajamčeno člankom 29. stavkom 1. Ustava.
23. Postupajući u ponovljenom postupku ovaj je Sud ocijenio da je osporena presuda donesena pozivom na, tada važeći, Zakon o trošarinama (Narodne novine, broj: 22/13, 32/13,. 81/13., 100/15. i 120/15.) koji je bio usklađen s mjerodavnim Direktivama Vijeća, pored ostalih i Direktivom Vijeća 2008/118/ EZ od 16. prosinca 2008. o općem sustavu trošarina koja ukida Direktivu 92/12/EEZ (SL. L 9,14.1.2009., str.12.).
23.1. Prema članku 91.a stavcima 1. i 2. Zakona o trošarinama, energenti iz tarifnih oznaka KN 2710 19 91, 2710 19 99, 3403 19 10, 3403 19 91 i 3403 19 99 te proizvodi iz tarifne oznake KN 3826 00 90 kada im namjena nije pogon ili grijanje podliježu posebnim mjerama nadzora proizvodnje, prerade, skladištenja i kretanja. Posebne mjere nadzora se odnose na komercijalni prijevoz u rasutom stanju energenata iz tarifnih oznaka KN 2710 19 91, 2710 19 99, 3403 19 10, 3403 19 91 i 3403 19 99 te proizvoda iz tarifne oznake KN 3826 00 90 (kada im namjena nije pogon ili grijanje). Komercijalni prijevoz u rasutom stanju podrazumijeva nezapakirani proizvod koji se prevozi u kontejnerima kao sastavnom dijelu prijevoznog sredstva (kamion cisterna, vagon cisterna ili tanker) ili u ISO spremnicima, uključujući i nezapakirane proizvode koji se prevoze u drugim kontejnerima zapremnine veće od 210 litara (st.1.)
Svaka pravna ili fizička osoba koja namjerava poslovati s energentima i proizvodima iz stavka 1. tog članka mora carinskom uredu nadležnom prema sjedištu, odnosno prebivalištu podnijeti prijavu za upis u registar trošarinskih obveznika i ishoditi posebno odobrenje za poslovanje s tim energentima i proizvodima. Odobrenjem za poslovanje s energentima i proizvodima iz stavka 1. ovoga članka mogu se odrediti dodatne mjere nadzora proizvodnje, prerade, skladištenja i kretanja, uključujući obvezu podnošenja instrumenta osiguranja plaćanja trošarine .U tom slučaju trošarina se ne plaća(st.2.).
Člankom 91.a stavkom 4. Zakona o trošarinama propisano je da je prijevoznik ili druga osoba koja unosi i/ili otprema energente i proizvode iz stavka 1. tog članka u Republiku Hrvatsku, odnosno iz Republike Hrvatske dužna prije unosa i/ili otpreme obavijestiti Carinsku upravu - Trošarinski ured za vezu o namjeravanom unosu odnosno otpremi te omogućiti Carinskoj upravi provjeru i nesmetano obavljanje nadzora nad pošiljkom. Prijevoznici ili druge osobe koje unose energente i proizvode iz stavka 1. ovoga članka moraju imati primjerak poslane obavijesti Carinskoj upravi - Trošarinskom uredu za vezu s dokazom o slanju (ispis obavijesti i poruke poslane elektroničkom poštom) i prema potrebi istu predočiti nadležnim tijelima.
Prema stavku 8. navedenog članka Zakona o trošarinama, ako se utvrdi postupanje protivno odredbama ovog Zakona, a koje ima za posljedicu nezakonitu proizvodnju, preradu, posjedovanje, skladištenje, promet ili na bilo koji drugi način nezakonito činjenično ili pravno raspolaganje energentima i proizvodima iz stavka 1. ovoga članka - smatra se da su ti energenti i proizvodi predmet nezakonitog postupanja. Za energente i proizvode iz stavka 1. tog članka koji su predmet nezakonitog postupanja nastaje obveza obračunavanja i plaćanja trošarine. Obračun trošarine određuje se prema iznosu propisanom za plinsko ulje za pogon. Smatra se da su energenti i proizvodi iz stavka 1. tog članka predmet nezakonitog postupanja ako osoba koja postupa s tim energentima i proizvodima ne može dokazati pravilnost stjecanja, posjedovanja i svakog drugog činjeničnog ili pravnog raspolaganja, a iz okolnosti slučaja proizlazi da je s energentima i proizvodima nezakonito postupano.
23.2. Člankom 91. b stavcima 1. i 2. Zakona o trošarinama propisano je da se smatra da su energenti iz članka 83. ovog Zakona, a koji nisu navedeni u članku 84. stavku 3. ovog Zakona, namijenjeni nezakonitom korištenju kao pogonsko gorivo, kao dodatak ili sredstvo za poboljšanje pogonskih goriva ili kao gorivo za grijanje ako se u provedbi nadzora utvrdi da su predmet protupravnog otuđenja, obavljanja nezakonite trgovine i/ili neregistrirane djelatnosti. Ne isključujući primjenu drugih odredbi ovoga Zakona, u slučaju iz stavka 1. ovoga članka nastaje obveza obračunavanja i plaćanja trošarine, a obveznik plaćanja trošarine je osoba koja je izvršila protupravno otuđenje energenata, obavljala nezakonitu trgovinu i/ili neregistriranu djelatnost s energentima, kao i osoba koja je sudjelovala u tim radnjama.
23.3. Člankom 21. stavkom 2. točkom 3. Zakona o trošarinama propisano je da osim osoba iz stavka 1. ovog članka, trošarinu plaća osoba koja nezakonito proizvede, prima, otprema, uveze, unese, preveze, čuva, posjeduje, proda, kupi, pusti u potrošnju trošarinske proizvode ili s njima na drugi način nezakonito raspolaže, kao i osoba koja sudjeluje u tim radnjama, a koja se smatra trošarinskim obveznikom u smislu stavka 1. tog članka zakona.
24. U provedenom postupku nadzora nesporno je utvrđeno da prijevoznici (i tužitelj) koji su dopremali energente tarifne oznake KN 2710-1999 za društvo I. d.o.o. nisu postupali sukladno članku 91.a. stavku 4. Zakona o trošarinama jer nisu prije unosa obavijestili Carinsku upravu – Trošarinski ured za vezu o namjeravanom unosu, odnosno omogućili Carinskoj upravi provjeru i nesmetano obavljanje nadzora nad pošiljkom te nisu imali primjerak poslane obavijesti Carinskoj upravi – Trošarinskom uredu za vezu s dokazom o slanju pa su postupajući protivno članku 91.a. Zakona o trošarinama sudjelovali u nezakonitom primanju, unosu i prijevozu trošarinskih proizvoda. Stoga se nedvojbeno smatraju trošarinskim obveznicima sukladno članku 21. stavku 2. točka 3., članku 25. stavku 1. točka 1. i članku 25.a. Zakona o trošarinama te prema članku 21. stavku 4. toga Zakona za plaćanje trošarina odgovaraju solidarno. Radi toga je nastala obveza obračuna i plaćanja trošarina u trenutku isporuke navedenih proizvoda prema danu prijema istih od strane primatelja navedenog u prijevoznoj dokumentaciji (datum prijema na CMR-u).
25. Slijedom toga je u postupku nadzora utvrđena tužiteljeva nedvojbena odgovornost kao prijevoznika trošarinskog proizvoda za koje nepravilnosti je Zakonom o trošarinama propisana odgovornost, kako je to navedeno u obrazloženju osporene presude.
26. Što se valjanosti obrazloženja presude tiče, i sam Europski sud za ljudska prava u odnosu na obvezu sudova da obrazlože svoje odluke, koja obveza proizlazi iz Konvencije za zaštitu ljudskih prava i temeljnih sloboda, ističe da ta obveza ne podrazumijeva da sudovi trebaju detaljno odgovoriti na svaki argument koji stranke iznesu u postupku, već da se mjera do koje se proteže obveza davanja obrazloženja razlikuje s obzirom na narav odluke i okolnosti konkretnog predmeta (slučajevi EM Linija d.o.o. protiv Hrvatske, br. 27140/03; Ajdarić protiv Hrvatske, br. 20883/09).
26.1. I prema dosljednoj praksi Ustavnog suda Republike Hrvatske, obvezu obrazlaganja odluka ne treba shvaćati kao zahtjev za detaljnim odgovorom na svaki navod, već opseg obrazlaganja odluke ovisi o naravi odluke i okolnostima određenog slučaja, imajući u vidu i obrazloženje koje je stranka dobila u nižestupanjskom postupku koji je prethodio ( U-III-1201/18).
26.2. Ovaj sud smatra da je prvostupanjski sud u slučaju tužitelja pravilno protumačio i primijenio mjerodavno postupovno i materijalno pravo, postupak proveo sukladno zakonu te svoju odluku dostatno i razumno obrazložio a nije odstupio niti od ustaljene sudske prakse, pa je ovaj Sud odbio tužiteljevu žalbu.
27. Odredbe čl.51. Ustava RH su ustavnopravna osnova hrvatskog poreznog sustava, prema kojima je svatko dužan sudjelovati u podmirenju javnih troškova, u skladu sa svojim gospodarskim mogućnostima, a porezni sustav se temelji na načelima jednakosti i pravednosti. Trošarine su posebna vrsta poreza i prihod su državnog proračuna Republike Hrvatske. Zaštita i ostvarenje fiskalnih interesa u području trošarinskog oporezivanja od posebnog je interesa za Republiku Hrvatsku (čl.1. Zakona o trošarinama).
28. Zaključno valja reći da stavovi izraženi u presudama i prvostupanjskog suda i Visokog upravnog suda RH nisu u suprotnosti sa stajalištima Suda Europske unije, jer se temelje na propisima usklađenim sa mjerodavnim Direktivama i ustaljenoj praksi, a niti je predmet C-81/15) od 2. lipnja 2016. koji se temelji na ukinutoj Direktivi, primjenjiv na konkretan slučaj.
29. Stoga je Visoki upravni sud RH, ostvario svoju zakonsku zadaću sudske kontrole zakonitosti upravnih akata zajamčenu člankom 19. stavkom 2. Ustava Republike Hrvatske, pa je stoga ponovo odbio žalbu tužitelja kao neosnovanu i potvrdio prvostupanjsku presudu.
30. Trebalo je stoga, na temelju odredbe članka 74. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima, odlučiti kao u izreci.
U Zagrebu 22. studenog 2023.
Predsjednica vijeća
Blanša Turić, v.r.