REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U RIJECI

Erazma Barčića 5

Poslovni broj: Us I-2009/2023-9

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Rijeci, po sucu Vedranu Juričiću, dipl. iur., uz sudjelovanje zapisničarke Monike Puharić, u upravnom sporu tužiteljice VĆ iz [adresa], OIB: [osobni identifikacijski broj], zastupane po opunomoćeniku Steliu Lapiću, odvjetniku u Rovinju, 43. istarske divizije 35, protiv tuženika Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi poreznog nadzora, 11. travnja 2025.,

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev radi poništenja rješenja Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/23- 01/42, URBROJ: 513-04-23-2 od 23. kolovoza 2023. i rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Pazin, KLASA: UP/I-471-02/22-01/194, URBROJ: 513-07-18-22-01 od 7. prosinca 2022.

II. Odbija se zahtjev tužiteljice za naknadu troškova ovog upravnog spora.

Obrazloženje

1. Osporavanim rješenjem tuženika odbijena je žalba tužiteljice izjavljena protiv prvostupanjskog rješenja Ministarstva financija, Porezne uprave, Područnog ureda Pazin, KLASA: UP/I-471-02/22-01/194, URBROJ: 513-07-18-22-01 od 7. prosinca 2022. kojim je tužiteljici utvrđena obveza plaćanja poreza na dohodak od nesamostalnog rada, poreza (i prireza) poreza na dohodak od drugog dohotka, s pripadajućim doprinosima za mirovinsko i zdravstveno osiguranje, te poreza na dohodak od kapitala, sve za razdoblje 1. siječnja 2018. – 31. prosinca 2019. Citirano prvostupanjsko rješenje doneseno je nakon provedenog poreznog nadzora, o čemu je sastavljen Zapisnik, KLASA: 471-02/22-01/63, URBROJ: 513-07- 18-22-13 od 30. ožujka 2023. (dalje: Zapisnik), i temelji se na slijedećim utvrđenjima:

- da je tužiteljica s poslovnog računa javnobilježničkog ureda na svoj privatni račun isplaćivala akontacije dobiti a na koje iznos nije obračunavala porez na dohodak od kapitala;

- da su korištenjem službenih vozila javnobilježničkog ureda u privatne svrhe tužiteljica i njezine kćeri VĆĐ (zaposlenica ureda) i JĆ (nije zaposlena u javnobilježničkom uredu tužiteljice) ostvarile primitke u naravi od kojih se utvrđuje porez na dohodak (od nesamostalnog rada; od drugog dohotka);

- da je tužiteljica u promatranom razdoblju vršila isplate s poslovnog računa na svoj privatni račun po osnovi zakupnine za poslovni prostor u kojem obavlja javnobilježničku djelatnost, a koje isplate predstavljaju primitak u naravi koji se oporezuje kao dohodak od nesamostalnog rada

- da je tužiteljica svom sinu AĆ isplatila primitak u naravi plaćanjem računa trgovačkog društva Troha–dil d.o.o. za izvršenu isporuku izrade i ugradnje PVC stolarije u nekretninama koje su vlasništvo AĆ:

- da je tužiteljica kao trošak poslovanja knjižila račune za isporučena dobra i usluge koji nisu izvršeni u poduzetničke svrhe.

Činjenični supstrat na kojem se temelje prethodno utvrđenja izložen je detaljno (i opširno) u Zapisniku (45 stranica) i obrazloženju pobijanog prvostupanjskog akta (48 stranica), stranka je njime upoznata te se stoga isti zbog izbjegavanja ponavljanja neće posebno iznositi u obrazloženju ove odluke.

2. Tužiteljica osporava zakonitost rješenja tuženika i prvostupanjskog tijela zbog pogrešno i nepotpuno utvrđenog činjeničnog stanja, pogrešne primjene materijalnog prava te povreda pravila postupka. U tužbi i tijekom spora (održana rasprava, podnesci od 5. siječnja i 2. listopada 2024.) izlaže kao i u tijeku upravnog postupka (Prigovor, Žalba) te navodi kako slijedi.

Prije svega, ističe da je Obavijest o poreznom nadzoru zaprimila 8. ožujka 2022., dok je porezni nadzor započeo 15. ožujka 2022., odnosno prije isteka roka od osam dana, a što da je protivno odredbi čl. 120. st. 2. Općeg poreznog zakona (NN br. 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, 42/20; dalje: OPZ). Povrh toga, tužiteljica navodi i da je nastupila zastara na provođenje nadzora poreza na dohodak za 2018., sukladno odredbi čl. 117. st. 2. OPZ-a obzirom da je od početka tijeka zastare prava na utvrđivanje porezne obveze - 1. siječnja 2019. do započinjanja nadzora - 15 ožujka 2022. proteklo više od tri godine. Smatra da se u konkretnom slučaju ne može govoriti o situaciji iz čl. 117. st. 3. OPZ-a, odnosno, da je nadzor pokrenut po nalogu drugog tijela, kako to to tvrdi tuženik, budući da takovo što ne proizlazi iz stanja dopisa Općinskog državnog odvjetništva u Pazinu od 20. prosinca 2020.

Glede korištenja službenih automobila u privatne svrhe tužiteljica navodi kako su vozila bila u tretmanu leasinga (najam) pa je stoga korištenje vozila u privatne svrhe trebalo obračunati u skladu sa čl. 22. st. 3. tč. 5. Pravilnika o porezu na dohodak (NN br. 10/17, 128/17, 106/18; dalje: Pravilnik) odnosno u postotku mjesečne rate leasinga, a ne u postotku od nabavne vrijednosti vozila. Napominje da se u nedostatku evidencije presumira da je korišteno u privatne svrhe 50% od prijeđenih kilometara i uz naknadu od 2,00 kn/km te dodaje kako je način obračuna koji je korišten protiv službenom tumačenju Porezne uprave od 27. ožujka 2018., KLASA: 410-10/18-01/01, URBROJ: 513-07-21-01/18-1. Nadalje, smatra da je izračun kilometraže pogrešan budući se ista ne može obračunavati očitanjem stanja brojila na godišnjoj razini od tehničkog do tehničkog te dodaje da je za određenu kilometražu dostavila putne naloge čime je opravdala korištenje vozila u poslovne svrhe. Napominje da je za JĆĐ dana izjava da joj je vozilo dano na korištenje umjesto isplate putnog troška na koji bi imala pravo obzirom da putuje svaki dan posao iz [adresa] u [adresa]. I na kraju, smatra da su joj trebali biti svi troškovi koje s odnose na predmetna vozila, registracija, osiguranje i sl.) iako ih kao takve nije iskazivala u poslovnim knjigama. Osporavajući utvrđenu poreznu obvezu porezna na dohodaka od kapitala za isplate akontacije dobiti tužiteljica navodi da su netočno evidentirane isplate akontacije dobiti za 2018, konkretno iznos od 804,65 kn od 28. veljače 2018. te iznos od 19.160,60 kn od 24. listopada 2018., a posljedično čemu je i pogrešno utvrđena visina osnovice poreza te sama porezna obveza.

Što se tiče računa za neposlovne svrhe, tužiteljica navodi da je poreznom tijelu dala pojašnjena u svom pisanom očitovanju od 21. ožujka 2022., koje nije prihvaćeno iako se točnost istog mogla izravno provjeriti. Primjerice nisu joj priznati troškovi putovanje u Jakartu iako se radilo se o službenom putovanju na svjetski kongres javnih bilježnika, a što je sve dokumentirano u računima.

U odnosu na zakup poslovnog prostora, tužiteljica navodi da je netočno da je sama sebi iznajmila poslovni prostor i isplaćivala si zakupninu. Pojašnjava prethodno navedenu tvrdnju, navodi kako privatni poslovni prostor koji ima izvan dugotrajne imovine, ima pravo iznajmiti javnobilježničkom uredu i naplatiti najam, koji najam uredno podliježe oporezivanju – prihod od imovine i smatra se konačnim oporezivanjem, po stopi propisanoj zakonom. Svaki dugi pristup predstavlja povredu prava vlasništva, jer nema u tom poreznom tretmanu nikakve razlike je li javnobilježnički ured VĆ uzela u najam prostor od treće osobe ili je svoj privatni prostor iznajmila uredu radi obavljanja poslovne djelatnosti.

3. Tuženik u odgovoru ustraje kod svih navoda iznijetih u obrazloženju pobijanih rješenja.

U odnosu na prigovore istaknute u tužbi, a koji su istovjetni onima iz tužbe, tuženik se u obrazloženju drugostupanjskog rješenja očituje kako slijedi. U odnosu na prigovor tužiteljice o povredi čl. 120. st. 2. OPZ-a tuženik ne spori da je nadzor sedmi umjesto osmi dan od zaprimanja Obavijesti o poreznom nadzoru, međutim smatra da isto nije od utjecaja na drugačije rješavanje ove porezne stvari obzirom da tužiteljica nije ukazala na to kako bi ta činjenica u provođenju poreznog nadzora konkretno negativno utjecala na njezina prava, odnosno na pravilnost i zakonitost utvrđivanja njezinih poreznih obveza.

Glede prigovora tužiteljice da je nastupila zastara vođenja poreznog nadzora obzirom na protek roka od 3 godine iz čl. 117. st. 2. OPZ-a, tuženik navodi da je isti neosnovan iz razloga što se radi o postupku koji je pokrenut po nalogu drugog tijela i to Općinskog državnog odvjetništva u Pazinu te se u tom slučaju primjenjuje odredba čl. 117. st. 3. tč 4. OPZ-a. Nastavno na prethodno, tuženik navodi da je zastara prava na utvrđivanje obveza poreza na dohodak i pripadajućih doprinosa za 2018. počela teći 1. siječnja 2019. i nastupa 1. siječnja 2025. iz čega slijedi da rok od šest godina od početka tijeka zastare, nije istekao te je, u smislu članka 117. st. 3.t č 4. OPZ-a, porezni nadzor za 2018. dopušten.

Što se tiče prigovora tužiteljice o netočno evidentiranim isplatama akontacije dobiti u 2018., tuženik navodi da je prvostupanjsko tijelo utvrdilo isplate dobiti u iznosu od 163.621,25 kn a koji iznos je tužiteljica iskazala u svojim poslovnim knjigama - u Glavnoj knjizi, konto 2010-obveze s osnove udjela u dobitku. Dodatno navodi da je porezno tijelo obrazložilo tužiteljici da je greškom u zapisniku upisan datum 28. veljače 2018. umjesto 26. veljače 2018. (što je ispravljeno dopunskim zapisnikom) kao i da krivi datum ne mijenja činjenično stanje niti je ona oštećena jer je obračunom obuhvaćen točan iznos od 804,65 kn, a koji je iskazan i u Glavnoj knjizi. Stoga, kako je obveza poreza na dohodak od kapitala utvrđena temeljem proknjiženih isplata dobiti u iznosima iz Glavne knjige, to nema povrede zakona na štetu tužiteljice. Vezano za zakup poslovnog prostora, tuženik prije svega naglašava da tužiteljica taj poslovni prostor (stan površine 70,25m2 na k. č. br. [katastarska čestica] k. o. [katastarska općina]) ima evidentiran u Popisu dugotrajne imovine, kao osnovno sredstvo na kontu 0230- poslovne zgrade od 2003. te ga i amortizira od 2003. na rok od 20 godina. S druge pak strane taj je poslovni prostor koji je njezino osnovno sredstvo i za kojeg je knjižila trošak amortizacije, istovremeno davala u zakup temeljem ugovora od 1. travnja 2018. odnosno sklopila je ugovor kao zakupodavac sama sa sobom kao zakupoprimcem za obavljanje javnobilježničke djelatnosti te je istovremeno u poslovnim knjigama iskazivala i trošak amortizacije i troškove zakupnine od 146.000,00 kn odnosno sa poslovnog računa isplaćivala je zakupnine na svoj privatni račun, tijekom 2018. i 2019. Obzirom da je tužiteljica amortizirala taj poslovni prostor kao svoje osnovno sredstvo u obavljanju svoje javnobilježničke djelatnosti odnosno kako je istovremeno knjižila trošak amortizacije i trošak zakupnine za isti poslovni prostor te si je zakupnine isplaćivala na svoj privatni račun, to je porezno tijelo pravilno utvrdilo da te isplate na privatni račun predstavljaju dohodak od nesamostalnog rada. Pored toga porezno je tijelo provjerilo te utvrdilo i da žaliteljica nije obveznik plaćanja poreza na dohodak od imovine.

Neosnovanim tuženik cijeni i navode tužiteljice da je korištenje vozila u privatne svrhe trebalo obračunati u skladu sa čl. 22. st. 3. tč. 5. Pravilnika odnosno da bi se u nedostatku evidencija presumiralo da je korišteno u privatne svrhe 50% i uz naknadu od 2,00 kn/km. Pojašnjava da je u tom slučaju tužiteljica trebala donijeti Odluku o načinu i uvjetima tog korištenja, kao i načinu utvrđivanja plaće radnika i osoba koje ostvaruju primitke iz čl. 21. Zakona o porezu na dohodak (NN br. 115/16, 106/18; dalje: Zakon) po toj osnovi, prema čl. 22. st. 3. tč. 5. podtč. 5.1. Pravilnika. Osim toga, tužiteljica nije vodila Evidenciju o prijeđenoj kilometraži i vremenu korištenja u privatne svrhe prema podtoč. 5.2. Pravilnika, a slijedom čega se istoj ne može utvrditi plaća prema opsegu stvarnog korištenja odnosno prema podtoč. 5.5. istog članka Pravilnika. Nadalje, tuženik konstatira da je pravilno postupilo prvostupanjsko tijelo kada je pri korištenju prijevoznih sredstava utvrdilo primitak u visini 1% nabavne vrijednosti prijevoznih sredstava mjesečno prema njihovoj nabavnoj vrijednosti iskazanoj u Popisu dugotrajne imovine, a što je u skladu sa čl. 22. st. 3. tč. 5. Pravilnika. Smatra bitnim naglasiti da tužiteljica poreznom tijelu nije dostavila ugovore o operativnom leasingu ili dugotrajnom najmu da bi se primitak u naravi utvrdio u visini 20% iznosa mjesečne rate za operativni leasing te dodaje kako je tužiteljica sva vozila evidentirala u dugotrajnoj imovini kao osnovno sredstvo i amortizirala što znači da se radi o financijskom leasingu (kod kojeg se priznaje amortizacija kao trošak primatelja leasinga) . Dakle, kod tužiteljice se ne radi o operativnom leasingu kod kojeg se objekt leasinga vodi i amortizira, ali u poslovnim knjigama davatelja leasinga odnosno u ovom slučaju leasing društva.

Zaključno, tuženik ističe kako tužiteljica potpuno netočno navodi da nije prihvaćeno primjerice putovanje u Jakartu, kada je već iz samog dopunskog zapisnika na str.5 vidljivo da je porezno tijelo taj trošak priznalo, a isto je vidljivo i iz poreznog rješenja.

4. U ovom sporu provedena je rasprava čime je strankama, u smislu odredbe čl. 6. st. 1. Zakona o upravnim sporovima (NN br. 36/24; dalje: ZUS), omogućeno da se izjasne o zahtjevima i navodima druge strane te o svim činjenicama i pravnim pitanjima odlučnim za rješavanje predmetnog spora.

5. U cilju ocjene zakonitosti osporavanog rješenja tuženika Sud je izveo dokaze uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu predmeta upravnog postupka u kojem je doneseno osporavano rješenje tuženika, te uvidom u dokumentaciju koja se nalazi u spisu ovog upravnog spora.

6. Sud je odbio dokazne prijedloge tužiteljice ocijenivši iste suvišnim za rješavanje ovoga spora kraj ostalih činjenica koje su u sporu utvrđene uvidom u dokumentaciju koja prileži spisu predmeta upravnoga postupka i ovoga upravnog spora.

7. Na temelju razmatranja svih činjeničnih i pravnih pitanja, Sud je utvrdio da tužbeni zahtjev nije osnovan.

8. Odredbom čl. 117. st. 2. OPZ-a propisano je da se porezni nadzor može obavljati u roku od tri godine od početka tijeka zastare prava na utvrđivanje porezne obveze (st. 2.), dok je u st. 3. istog članka propisano da se iznimno od st. 2. porezni nadzor može obavljati za razdoblje za koje nije nastupila zastara prava na utvrđivanje porezne obveze u postupcima suzbijanja poreznih prijevara (tč. 3.) te u postupcima pokrenutim po nalogu drugih tijela (tč. 4.).

9. Odredbom čl. 21. st. 1. tč. Zakona primicima po osnovi nesamostalnog rada (plaćom) smatraju se I svi primici koje poslodavac u novcu ili u naravi isplaćuje ili daje radniku po osnovi radnog odnosa, prema propisima koji uređuju radni odnos, a u iste, između ostalog spadaju:

a) plaća koju poslodavac isplaćuje radnicima u svezi sa sadašnjim radom, prijašnjim radom po osnovi prijašnjeg radnog odnosa bez obzira na sadašnji status te osobe - umirovljenik ili neki drugi status, i to ako se radi o plaći za rad koji je obavljen za vrijeme radnog odnosa i možebitne druge isplate na koje je radnik imao pravo u vrijeme toga radnog odnosa neovisno kada je u toj godini prestao radni odnos, odnosno raskinut ugovor o radu ili budućim radom po osnovi sadašnjeg radnog odnosa;

f) svi drugi primici koje poslodavac isplaćuje ili daje radniku vezano uz radni odnos i odnos poslodavca i radnika bez obzira na oblik i način isplate ili temelja za isplatu, osim ako je ovim Zakonom drukčije uređeno.

U st. 3. istog. Članka propisano je da se primicima u naravi smatraju i druge pogodnosti koje poslodavci i isplatitelji primitka, odnosno plaće iz st. 1. i 2. ovoga članka daju radnicima i fizičkim osobama koje ostvaruju primitke iz stavaka 1. i 2. ovoga članka.

10. Prema čl. 39. st. 3. tč. 5. Zakona primitcima od kojih se utvrđuje drugi dohodak smatraju se osobito primici po osnovi djelatnosti članova skupština i nadzornih odbora trgovačkih društava, upravnih odbora, upravnih vijeća i drugih njima odgovarajućih tijela drugih pravnih osoba, članova povjerenstava i odbora koje imaju ta tijela i sudaca porotnika koji nemaju svojstvo djelatnika u sudu.

11. Sukladno čl. 64. i 69. Zakona dohotkom od kapitala smatraju se primici od dividendi u udjelu od dobiti na temelju udjela u kapitalu.

12. Odredbom članka 88. OPZ-a propisano je da u poreznom postupku teret dokaza snosi: porezno tijelo za činjenice na kojima utemeljuje porez, a porezni obveznik za činjenice koje smanjuju ili ukidaju porez.

13. Primjenom ranije citiranih zakonskih propisa na ukupnost činjenica koje proizlaze iz sadržaja dokumentacije koje prileži spisu upravnog postupka te imajući pritom u vidu pritom u vidu načelo gospodarskog pristupa (čl. 11. OPZ-a) prema kojem se porezno relevantne činjenice sagledavaju prema njihovoj ukupnosti i prosuđuju prema njihovoj gospodarskoj biti, ocjena je ovoga Suda da su osporavane odluke javnopravnih tijela utemeljene na pravilno i potpuno utvrđenom činjeničnom stanju i pravilnoj primjeni materijalnog prava.

Stav je ovog Suda da rezultat poreznog nadzora koji je nad tužiteljicom proveden, na razini koja isključuje svaku razumnu sumnju, upućuje na osnovanost zaključka poreznih tijela glede činjenica na kojima se temelji oporezivanje. Naime, iz činjenica utvrđenih u postupku nadzora, a koje su detaljno izložene u Zapisniku i obrazloženjima pobijanih akata, jasno i nedvosmisleno slijedi da su tužiteljica te njezina djeca u promatranom razdoblju ostvarili primitke u naravi na koje nije obračunat porez na dohodak. Pravilno su primicima u naravi okarakterizirani korištenje služenih vozila u privatne svrhe, plaćanje računa iz sredstava ureda za isporučena dobra i obavljanje usluge u neposlovne svrhe te isplate zakupnine za poslovni prostor u kojem se obavlja javnobilježnička djelatnost tužiteljice. Također, ispravno je utvrđeno da isplate akontacije dobiti predstavljaju primitak od kapitala.

14. Ocjena je ovog Suda da navodima iznijetim u tužbi tužiteljica nije dovela u sumnju pravilnost činjeničnih utvrđenja na kojim se temelji obračunata porezna obveza, osobito stoga što se radi o navodima koje je tužiteljica isticala i tijekom upravnog postupka i na koje su se porezna tijela opširno očitovala u obrazloženjima pobijanih odluka iznoseći pritom jasne, precizne te činjenično i pravno utemeljene razloge zbog kojih se isti ocjenjuju neosnovanim, a koje razloge u cijelosti prihvaća i ovaj Sud.

15. Pravilno tuženik u pobijanom rješenju obrazlaže da se u konkretnom slučaju na dopustivost provođenja poreznog nadzora primjenjuje zastarni rok od 6 godina, a ne rok od 3 godine (iz čl. 117. st. 2. OPZ) budući da je riječ o situaciji (iznimci) iz čl. 117. st. 3. tč. 4. OPZ-a, a što potvrđuje i sadržaj spisa upravnog postupku kojem prileži dopis ODO u Pazinu broj: KR-DO-2374/2019 od 29. prosinca 2020. Predmetnim dopisom ODO u Pazinu traži provođenje nadzora nad tužiteljicom za razdoblje od 2013. pa nadalje zbog postojanja sumnje da je tužiteljica postupala protivno propisima.

16. Zaključno, Sud u cijelosti prihvaća argumentaciju tuženika da povreda čl. 120 st. 2. OPZ-a u konačnici nije od utjecaja na zakonitost i pravilnost utvrđivanja porezne obveze.

17. Slijedom navedenog, utvrđuje se da osporavanim odlukama tuženika i prvostupanjskog tijela nije povrijeđen zakon na štetu tužiteljice, pa je stoga, na temelju odredbe čl. 116. st. 1. ZUS-a, odučeno kao u tč. I. izreke.

18. Odluka o troškovima spora (tč. II. izreke) temelji se na odredbi čl. 147. st. 1. ZUS-a.

U Rijeci 11. travnja 2025.

Sudac

Vedran Juričić, dipl. iur.

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokome upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi putem ovog Suda u roku od 15 dana od dana dostave presude. Žalba odgađa izvršenje pobijane presude (čl. 126. st. 6. ZUS-a).

DNA:

- opunomoćeniku tužiteljice Steliu Lapiću, odvjetniku u Rovinju, 43. istarske divizije 35

- tuženiku Ministarstvu financija, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5