REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Avenija Dubrovnik 6, Zagreb

Poslovni broj: Us I-2410/2024-6

U I M E R E P U B L I K E H R V AT S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sutkinji Vanji Crnković uz sudjelovanje zapisničarke Jasminke Janković, u upravnom sporu tužitelja US, OIB: [osobni identifikacijski broj], iz [adresa], kojeg zastupa opunomoćenica Zdenka Koharić, odvjetnica u Zagrebu, Nova ves 4, protiv tuženog Ministarstva financija Republike Hrvatske, OIB: 18683136487, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43, radi poreza na dohodak, 4. travnja 2025.

p r e s u d i o  j e

I. Odbija se tužbeni zahtjev za poništavanje rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak KLASA: UP/II-410-18/16-01/638, URBROJ: 513-04-19-2 od 21. lipnja 2019. i poreznog rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave za poreze građana KLASA: UP/I-410-23/2015- 02/32830, URBROJ: 513-07-24-10-2015-02 od 17. prosinca 2015.

II. Odbija se zahtjev tužitelja za naknadu troškova upravnog spora.

Obrazloženje

1. Rješenjem Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak KLASA: UP/II-410-18/16-01/638, URBROJ: 513- 04-19-2 od 21. lipnja 2019. odbijena je žalba tužitelja protiv poreznog rješenja Ministarstva financija Republike Hrvatske, Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, Ispostave za poreze građana KLASA: UP/I-410-23/2015-02/32830, URBROJ: 513- 07-24-10-2015-02 od 17. prosinca 2015. kojim su mu utvrđeni za 2014., među ostalim, godišnja obveza poreza na dohodak i prireza u iznosu od 1.157.068,73 kn, ukupno uplaćeni porez i prirez u iznosu od 355.783,79 kn te razlika poreza i prireza za uplatu u iznosu od 801.284,94 kn.

2. Tužitelj u tužbi i tijekom spora u bitnome navodi da podnosi tužbu iz svih razloga propisanih Zakonom o upravnim sporovima, budući da se utuženo, kao i prvostupanjsko porezno rješenje, nalaze neosnovanima i nezakonitima radi pogrešne primjene materijalnih propisa. Dodaje da mu je prvostupanjsko porezno rješenje od 17. prosinca 2015. uručeno 2. siječnja 2016., da je na isto podnio žalbu o kojoj je drugostupanjsko tijelo odlučio rješenjem od 21. lipnja 2019., a koje mu je uredno dostavljeno putem opunomoćenice 29. srpnja 2019. Iznosi da od 2. siječnja 2016. do dana dostave drugostupanjskog rješenja (29. srpnja 2019.) porezno tijelo nije poduzelo niti jednu radnju dostavljenu na znanje radi utvrđivanja porezne obveze te da je istekom roka od tri godine za utvrđivanje porezne obveze propisanog člankom 94. stavak 1. Općeg poreznog zakona nastupila zastara prava na utvrđivanje porezne obveze u predmetnom poreznom slučaju. Smatra da je i drugostupanjsko tijelo bilo dužno paziti na zastaru po službenoj dužnosti. Ističe da obrazloženje utuženog rješenja ne sadrži pravno relevantne razloge zbog kojih nije uvažen žalbeni navod u vezi zakonitosti utvrđivanja porezne obveze poreza na dohodak za 2014. Opisuje da je u žalbi jasno isticao da se u konkretnom slučaju ne radi o dobrovoljno podnijetoj poreznoj prijavi u smislu članka 40. stavka 2. Zakona o porezu na dohodak, a na čiju primjenu se tuženik i poziva. Obrazlaže da je člankom 40. stavkom 2. propisano da se porezna prijava koju porezni obveznik nije dužan podnijeti sukladno članku 40. stavak 1. navedenog Zakona može podnijeti radi ostvarivanja prava na neiskorišteni osobni odbitak ili prava na ravnomjerno godišnje oporezivanje ili druga prava propisana zakonima. Navodi da je temeljem činjenica utvrđenih u postupku nesporno da on nije podnio godišnju prijavu radi ostvarivanja prava kako je to propisano u članku 40. stavku 2. Zakona o porezu na dohodak. Dodaje da se je u žalbi pozivao na primjenu članka 55. stavka 2. Pravilnika o porezu na dohodak te da je s tim u vezi i isticao da se smisao te odredbe ne može tumačiti na način da se porezni obveznici, ovdje suuzdržavatelji, kažnjavaju za to što nisu preraspodjelu osobnog odbitka izvršili tijekom godine. Mišljenja je da se, ako preraspodjela osobnog odbitka nije izvršena tijekom godine, ista mora izvršiti po podnijetoj prijavi. Iznosi da u slučaju da je zajedno sa suprugom ČS izvršio preraspodjelu osobnog odbitka u tijeku godine, po toj osnovi ne bi bio dužan podnijeti poreznu prijavu za 2014. Nastavlja da je, kako preraspodjela nije izvršena u tijeku godine jedini mogući način da se omogući ČS, njegovoj supruzi, da koristi osobni odbitak za jedno uzdržavano dijete, bio taj da on podnese godišnju prijavu. Smatra da ako je to bio jedini mogući način (nakon propuštanja da se preraspodjela izvrši u tijeku godine) isto dalje mora značiti i to da je bio dužan podnijeti poreznu prijavu, a ne kako tuženik pogrešno utvrđuje da se radi o dobrovoljno podnijetoj prijavi radi korištenja prava. Ističe da je, dakle, morao podnijeti poreznu prijavu radi preraspodjele osobnog odbitka sukladno članku 55. stavku 2. Pravilnika, da bi suuzdržavatelj (ovdje supruga ČS), po dobrovoljno podnijetoj prijavi mogla ostvariti pravo na uvećanje osobnog odbitka za NS za razdoblje od 1. travnja do 31. prosinca 2014. Zaključno smatra da nije, budući da je nesporno da on nije dobrovoljno podnio prijavu iz razloga propisanih stavkom 2. članka 40. navedenog Zakona, a na čiju primjenu se tuženik i poziva, bio dužan u poreznoj prijavi iskazati dohodak od kapitala u iznosu 2.500.597,59 kn, koji se pobijanim rješenjem uvrštava u njegov ukupni godišnji dohodak. Navodi da je pogrešno pozivanje tuženika na primjenu članka 40. stavka 2. Zakona o porezu na dohodak i zato što je tom odredbom propisana mogućnost podnošenja godišnje porezne prijave "radi ostvarivanja prava na neiskorišteni odbitak". Ukazuje da se u konkretnom slučaju ne radi o podnijetoj prijavi "radi ostvarivanja prava na neiskorišteni osobni odbitak" kako je to propisano člankom 40. stavak 2. Zakona o porezu na dohodak nego su podnijetom prijavom njegova prava na korištenje osobnog odbitka za 2014. smanjena. Opisuje da članak 39. Zakona o porezu na dohodak propisuje slučajeve u kojima je porezni obveznik dužan podnijeti poreznu prijavu. Dodaje da su, porezni obveznici koji imaju obvezu podnošenja porezne prijave, dužni u istoj iskazati samo dohodak za koji je ta obveza propisana, ali ne i dohodak iz ostalih izvora (članak 39. stavak 5.). Iznosi da je u žalbi naveo: "Slijedom gore navedenoga nije niti postojala osnova za primjenu članka 82. Općeg poreznog zakona i članka 39. stavka 6. Zakona o porezu na dohodak, a radi utvrđivanja poreza na dohodak procjenom". Nastavlja da tuženik na taj žalbeni navod uopće nije odgovorio, a da se radi o bitnom žalbenom navodu, radi čega obrazloženje drugostupanjskog rješenja nije sastavljeno sukladno članku 98. stavak 5. Općeg poreznog zakona i kao takvo je rješenje nezakonito jer mu nisu poznati razlozi radi kojih je njegova žalba odbijena, a što predstavlja povredu njegovog ustavnog prava na pravično suđenje propisano člankom 29. stavkom 1. Ustava Republike Hrvatske. Smatra da je pozivanje prvostupanjskog tijela na primjenu članka 39. stavak 6. Zakona o porezu na dohodak i s tim u vezi na članak 82. Općeg poreznog zakona, u suprotnosti sa svim navedenim u prvostupanjskom rješenju i da potvrđuje upravo ono što je on u žalbi i isticao, a to je da je bio dužan podnijeti godišnju poreznu prijavu i dalje ako je bio dužan podnijeti godišnju poreznu prijavu u toj prijavi nije niti trebao iskazati dohodak od kapitala (članak 39. stavak 5.), kako to porezno tijelo pogrešno utvrđuje. Navodi da članak 39. stavak 6. Zakona o porezu na dohodak propisuje: „Obveznici poreza na dohodak koji su obvezni podnijeti godišnju poreznu prijavu, a istu ne podnesu ili ako su podaci iz godišnje porezne prijave netočni ili nepotpuni, porez na dohodak utvrđuje se procjenom.“ Mišljenja je da je obrazloženje prvostupanjskog rješenja u toj mjeri kontradiktorno i nerazumljivo tako da je time i nezakonito. Iznosi da se, dakle, u jednom dijelu obrazloženja poziva na primjenu članka 40. stavka 2. Zakona o porezu na dohodak i utvrđuje da je dobrovoljno podnio prijavu, da bi se na kraju pozvalo na primjenu članka 39. stavka 6. istog Zakona, primjenom koje odredbe je bio dužan podnijeti prijavu. Ističe pogrešnu primjenu članka 40. stavka 3. Zakona o porezu na dohodak upravo zbog toga što ista odredba izričito propisuje da je porezni obveznik dužan prijaviti sve vrste dohotka ako poreznu prijavu podnosi iz razloga propisanih člankom 40. stavak 2. odnosno iz stavka 2. tog članka Zakona. Opisuje da su stavkom 2. izričito propisana prava radi kojih porezni obveznik može podnijeti poreznu prijavu radi iskorištavanja neiskorištenih osobnih odbitaka. Smatra da se, dakle, radi o zatvorenom broju slučajeva koji su zakonom propisani što znači da se jedino zbog tih razloga porezna prijava može podnijeti, a u konkretnom slučaju porezna prijava nije podnijeta niti iz jednog razloga propisanog člankom 40. stavak 2. (a što je izričito propisano stavkom 3. kao slučaj u kojemu porezni obveznik mora u prijavi iskazati sve vrste dohotka). Dodaje da je, a što je bitno za razumijevanje odnosno pravilnu primjenu te odredbe, Zakonom o porezu na dohodak iz 2016. u članku 53. stavak 2. izričito propisan slučaj kada se u posebnom postupku podnosi zahtjev za priznavanje prava na raspodjelu korištenja osobnog odbitka između supružnika. Mišljenja je da tada nije bila intencija zakonodavca da se mora prijaviti i porez na dohodak od kapitala u slučaju kada se zapravo radi o smanjenju poreznih olakšica. Nastavlja da se u tom slučaju prema novom zakonu podnosi samo zahtjev za priznavanje prava u posebnom postupku i da se tim zahtjevom ne utvrđuje dohodak nego samo prava koja se po tom zahtjevu namjeravaju ostvariti. Smatra da je prvostupanjsko porezno rješenje očito nezakonito, a koju nezakonitost je tuženik propustio utvrditi primjenom članka 189. stavak 1. Općeg poreznog zakona, radi čega predlaže da se ponište drugostupanjsko i prvostupanjsko rješenje uz naknadu troškova upravnog spora.

3. Tuženik u odgovoru na tužbu u bitnome navodi da smatra da tužba nije osnovana. Slijedom navedenog predlaže odbiti tužbu kao neosnovanu.

4. Tijekom spora izvršen je uvid u spis i u spis tuženika te je održano ročište.

5. Tužbeni zahtjev nije osnovan.

6. Nesporno je da su prvostupanjskim rješenjem tužitelju utvrđeni za 2014. godišnja obveza poreza na dohodak i prireza u iznosu od 1.157.068,73 kn, ukupno uplaćeni porez i prirez u iznosu 355.783,79 kn te razlika poreza i prireza za uplatu u iznosu od 801.284,94 kn.

7. Sporno je, je li pravilno utvrđena ta obveza.

8. Prvotno treba navesti da je Vrhovni sud Republike Hrvatske rješenjem broj: U- zpz-91/2021-3 od 10. travnja 2024. usvojio zahtjev za izvanredno preispitivanje zakonitosti pravomoćne presude te predmet vratio ovom sudu na ponovno suđenje uz obrazloženje da je osnovan prigovor podnositelja zahtjeva da se u predmetnom slučaju na pitanje zastare nisu mogle primijeniti odredbe Općeg poreznog zakona ("Narodne novine" broj: 147/08., 18/11., 78/12., 136/12., 73/13., 26/15. i 44/16. – dalje: OPZ/08). Navedeno je da je iz sadržaja prijelaznih i završnih odredbi Općeg poreznog zakona ("Narodne novine" broj: 115/16. – dalje: OPZ/16), članak 197. istog zakona, razvidno da je OPZ/16 ukinuo razlikovanje relativne i apsolutne zastare koje je predviđao OPZ/08 te da je propisan jedinstveni šestogodišnji zastarni rok. Dodano je da je takva izmjena zahtijevala propisivanje i odgovarajućeg prijelaznog režima koji poštuje činjenicu da je u nekim postupcima pokrenutim prema odredbama OPZ/08 do dana stupanja na snagu OPZ/16 nastupila relativna ili apsolutna zastara. Izneseno je da je u skladu s tim prijelazni režim za pitanje zastare uređen kao iznimka odredbom članka 197. stavka 2. OPZ/16. Istaknuto je da je prema shvaćanju toga suda, tom odredbom iz područja primjene općeg prijelaznog režima isključeno upravo pitanje u vezi nastupa zastare prema odredbi članka 197. stavka 1. OPZ/16, jer pravilno tumačenje sadržaja navedene odredbe dovodi do zaključka da u postupcima utvrđivanja nastupanja zastare porezne obveze kao i u postupcima utvrđivanja i naplate porezne obveze, pokrenutim prema OPZ/08 relativna zastara može teći i nastupiti samo do 1. siječnja 2017. Nastavljeno je da nakon toga relativna zastara ne teče, pa nije moguće niti utvrditi njeno nastupanje. Zaključeno je da, dakle, iz navedenog proizlazi kako će se oni postupci za utvrđivanje porezne obveze, započeti prema odredbama OPZ/08 u kojima do 1. siječnja 2017. nije nastupila relativna zastara, dovršiti prema odredbama OPZ/16. Navedeno je da će se samo oni postupci u kojima je do 1. siječnja 2017. nastupila relativna zastara dovršit, u smislu odredbe članka 197. stavka 1. OPZ/16, po ranijem zakonskom propisu, odnosno OPZ/08 (na isti način taj sud je odlučio u odluci broj U-zpz 28/2021 od 25. svibnja 2021.). Opisano je da u konkretnom slučaju, prema odredbi članka 94. stavka 2. OPZ/08, zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata počinje teći nakon isteka godine u kojoj je trebalo utvrditi porezne obveze i kamate. Izneseno je da je odredbom članka 42. stavka 1. Zakona o porezu na dohodak ("Narodne novine" broj: 177/04., 73/08., 80/10., 114/11., 22/12., 144/12., 43/13., 120/13., 125/13. i 148/13.) propisano da su obveznici poreza na dohodak dužni nakon isteka poreznog razdoblja (kalendarske godine) podnijeti godišnju poreznu prijavu propisanog oblika i sadržaja, a da se prema stavku 2. navedenog članka zakona godišnja porezna prijava podnosi se do kraja veljače tekuće godine za prethodnu godinu. Slijedom navedenog, zaključeno je da iz citiranih odredbi Zakona o porezu na dohodak proizlazi da se obveza poreza na dohodak za porezno razdoblje od kalendarske godine utvrđuje na temelju godišnje prijave koja se za proteklu godinu podnosi u tekućoj godini. Istaknuto je da je stoga zastara utvrđivanja predmetne obveze poreza na dohodak za 2014. počela teći nakon isteka 2015. odnosno da je počela teći 1. siječnja 2016. Dodano je da je, također, odredbom članka 95. stavka 1. OPZ/08 propisano da se tijek zastare prava na utvrđivanje, odnosno prava na naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe prekida svakom službenom radnjom poreznog tijela usmjerenom na utvrđivanje ili naplatu poreza, kamata i troškova ovrhe, koja je dostavljena na znanje poreznom obvezniku, dok je stavkom 3. istog članka propisano da nakon poduzetih radnji iz stavka 1. predmetnog članka zastarni rok počinje ponovno teći. Izneseno je da slijedom navedenog, ni do donošenja i dostave prvostupanjskog rješenja od 17. prosinca 2015. niti do stupanja na snagu OPZ/16 (1. siječnja 2017.) još nije nastupila relativna zastara jer nije protekao rok od tri godine iz članka 94. stavaka 1. i 2. OPZ/08 pa se prema odredbi članka 197. stavka 2. OPZ/16 na ovaj slučaj, vezano za pitanje zastare na utvrđivanje porezne obveze, trebaju primijeniti odredbe OPZ/16, a ne odredbe OPZ/08. Napomenuto je da, kako ni do donošenja drugostupanjskog rješenja tuženika (21. lipnja 2019.), a niti do njegove dostave tužitelju (29. srpnja 2019.), nije protekao zastarni rok od šest godina iz članka 108. stavka 1. OPZ/16, zastara prava na utvrđivanje porezne obveze i kamata nije nastupila. Zaključeno je da je stoga u postupku pred upravnim sudovima propušteno zbog pogrešnog pravnog pristupa odlučiti o osnovanosti tužbenog zahtjeva (pravilnosti/zakonitosti rješenja poreznih tijela u okvirima činjeničnih i pravnih navoda tužbe), pa je valjalo predmet vratiti prvostupanjskom sudu na ponovno suđenje.

9. Tuženik je u osporavanom rješenju u bitnome naveo da je iz podataka iz spisa predmeta razvidno da su tužitelju ukupni godišnji dohodak i godišnja porezna osnovica utvrđeni na temelju podnijete godišnje prijave poreza na dohodak za 2014. te potvrde o isplaćenom primitku, dohotku, uplaćenom doprinosu, porezu na dohodak i prirezu u 2014. Opisano je da je u obrazloženju prvostupanjskog rješenja navedeno da je porezni obveznik 27. veljače 2015. podnio godišnju poreznu prijavu radi preraspodjele osobnog odbitka za uzdržavane članove sa suprugom kao suuzdržavateljem na način da mu se za jedno dijete priznaje uvećanje osobnog odbitka za razdoblje od 1. siječnja do 31. prosinca 2014., dok se za drugo dijete osobni odbitak dijeli na način da se suuzdržavatelju priznaje u razdoblju od 1. travnja do 31. prosinca 2014. Nastavljeno je da je podnošenje godišnje porezne prijave, iako nije bio u obvezi, porezni obveznik bio obvezan u prijavi iskazati ukupno ostvareni dohodak u poreznom razdoblju prema članku 5. Zakona o porezu na dohodak odnosno da je trebao iskazati i dohodak od kapitala koji je prema podnijetim JOPPD obrascima u 2014. iznosio 2.512.597,59 te da je godišnji dohodak utvrđen na način da je dohotku od nesamostalnog rada pribrojen i dohodak od kapitala. Istaknuto je da podnošenjem godišnje porezne prijave radi ostvarivanja prava iz članka 40. stavka 2. Zakona o porezu na dohodak, porezni obveznik je na temelju odredbi stavka 3. istog članka bio u obvezi da u godišnjoj poreznoj prijavi iskaže ukupno ostvareni dohodak u poreznom razdoblju, a prema članku 5. toga Zakona. Izneseno je da je prema spisu predmeta razvidno da je porezni obveznik ostvario primitak od nesamostalnog rada i dohodak od kapitala, a prema članku 5. stavku 2. točkama 1. i 4. Zakona o porezu na dohodak te da je podnošenjem godišnje porezne prijave ostvario osobni odbitak u iznosu od 44.220,00 kn što je više u odnosu na osobni odbitak od 43.219,20 kn, koji je iskorišten prilikom obračuna i isplate plaće za 2014. Slijedom navedenog zaključeno je da je pobijano porezno rješenje donijeto na temelju pravilno i potpuno utvrđenog činjeničnog stanja te sukladno zakonskim propisima pa da je žalbu kao neosnovanu valjalo odbiti.

10. Člankom 40. Zakona o porezu na dohodak propisano je da godišnju poreznu prijavu nije obvezan podnijeti porezni obveznik ako u poreznom razdoblju ostvari: 1. dohodak od nesamostalnog rada iz članka 14. toga Zakona samo kod jednog tuzemnog poslodavca ili više tuzemnih poslodavaca, odnosno isplatitelja primitka, ali ne istodobno, i/ili

2. dohodak od imovine i imovinskih prava iz članka 27. toga Zakona i/ili,

3. dohodak od kapitala iz članka 30. toga Zakona i/ili,

4. dohodak od osiguranja iz članka 31. toga Zakona i/ili,

5. drugi dohodak iz članka 32. toga Zakona, a pod uvjetom da nije obvezan podnijeti godišnju poreznu prijavu prema članku 39. toga Zakona (stavak 1.)

Nadalje, propisano je da ako je porezni obveznik tijekom poreznog razdoblja ostvario samo dohotke iz stavka 1. toga članka, može za te dohotke podnijeti godišnju poreznu prijavu radi:

1. ostvarivanja prava na neiskorišteni osobni odbitak iz članka 36. i članka 54. toga Zakona,

2. prava na ravnomjerno godišnje oporezivanje odnosno godišnje izravnanje porezne osnovice,

3. korištenja neoporezivog iznosa dividende i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu iz članka 10. točke 19. toga Zakona,

4. drugih prava propisanih zakonima (stavak 2.).

Konačno, propisano je da je, ako porezni obveznik podnese godišnju poreznu prijavu radi ostvarivanja prava iz stavka 2. toga članka, obvezan u godišnjoj poreznoj prijavi iskazati ukupno ostvareni dohodak u poreznom razdoblju, a prema članku 5. toga Zakona (stavak 3.).

11. Kako spisu tuženika prileži prijava poreza na dohodak za 2014. koji je 27. veljače 2015. podnio tužitelj te kako tužitelj ni ne spori da je istu podnio osporavanim rješenjem nije povrijeđen zakon na štetu tužitelja. Naime, kako je tužitelj podnio godišnju poreznu prijavu za 2014. radi korištenja prava na priznanje uvećanja osobnog odbitka bio je obvezan u toj prijavi iskazati ukupno ostvareni dohodak u toj godini u skladu s člankom 40. stavkom 3. Zakona o porezu na dohodak. Također, ukazuje se da je člankom 65. OPZ/08 propisano da ako je porezni obveznik podnio poreznu prijavu koju prema odredbama posebnog propisa nije bio dužan podnijeti, od podnesene porezne prijave može odustati u roku od trideset dana od dana podnošenja porezne prijave, ako posebnim propisom nije uređeno drugačije.

12. Tužitelj pogrešno navodi da je bio obvezan podnijeti godišnju poreznu prijavu u smislu članka 39. Zakona o porezu na dohodak, budući da je dobrovoljno podnio prijavu poreza na dohodak za 2014. radi korištenja prava na priznanje uvećanja osobnog odbitka.

13. Slijedom navedenog valjalo je na temelju članka 116. stavka 1. Zakona o upravnim sporovima ("Narodne novine" broj: 36/24.) riješiti kao u točki I. izreke.

14. Kako je tužitelj izgubio spor u cijelosti snosi sve troškove u skladu s člankom 147. stavkom 1. Zakona o upravnim sporovima. Stoga je na temelju članka 148. stavaka 1. i 4. istog Zakona odlučeno kao u točki II. izreke.

U Zagrebu 4. travnja 2025.

Sutkinja

Vanja Crnković

Uputa o pravnom lijeku:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se podnosi ovom sudu, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.

Dna:

1. odvjetnica Zdenka Koharić – e. komunikacijom

2. Ministarstvo financija Republike Hrvatske, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak – e. komunikacijom

3. u spis