Poslovni broj: UsI-4648/24-6

REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Zagreb, Avenija Dubrovnik 6

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sucu tog suda Bojanu Bugarinu i uz sudjelovanje Ivane Petrović kao zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja: Nestle Adriatic d.o.o. Zagreb, Avenija Većeslava Holjevca 40, OIB: 00183562417, zastupan po opunomoćenici Korneliji Miše Bobinac, odvjetnici iz Zagreba, Heinzelova 70, protiv tuženika: Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV, OIB: 18683136487, radi poništavanja rješenja, 24. ožujka 2025. godine

p r e s u d i o  j e

I. Rješenje Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-410-19/23-01/79, URBROJ: 513-04-24-2 od 30. rujna 2024. godine i rješenje Porezne uprave, Ureda za velike porezne obveznike, KLASA: UP/I-410-19/15-02/27, URBROJ: 513-07-23/02-23-13 od 21. srpnja 2023. godine se oglašavaju ništavim.

II. Svaka stranka snosi svoje troškove te se odbija zahtjev tužitelja za naknadu troška.

Obrazloženje

Tužitelj tužbom osporava drugostupanjsko rješenje od 30. rujna 2024. godine, kojim je odbijena njegova žalba protiv prvostupanjskog rješenja od 21. srpnja 2023. godine. Ujedno osporava i to prvostupanjsko rješenje, kojim mu je utvrđeno pravo na kamate na računu poreza na dodanu vrijednost (PDV) od 1.274.068,79 kn i na kamate na računu poreza na dobit u iznosu od 289.729,60 kn.

Tužitelj u tužbi iznosi nekoliko prigovora koji će detaljnije biti analizirani u nastavku ove presude.

Tuženik je u odgovoru na tužbu u cijelosti osporio i tužbu i tužbeni zahtjev. Sud je održao raspravu, kojoj se nije odazvao uredno pozvan tuženik. U dokaznom je postupku pročitana dokumentacija u sudskom spisu i u spisu upravnog tijela.

Osporavana rješenja su ništava.

U ovoj pravnoj stvari nije sporno da je tužitelj kao porezni obveznik poreznom tijelu 24. studenog 2010. godine dostavio izjavu o prijeboju međusobnih potraživanja. Tužitelj u toj izjavi o prijeboju najprije spominje svoju raniju dostavljenu izjavu o prijeboju od 18. studenog 2010. godine, kojom je bio izvršio prijeboj međusobnih potraživanja na iznos od 9.586.882,73 kn. Taj iznos se pak s jedne strane odnosio na njegovo potraživanje s računa PDV-a na ime povrata PDV-a, a s druge strane na njegovu obvezu po rješenjima donesenim nakon provedenog postupka poreznog nadzora.

Tužitelj je nadalje u novoj izjavi o prijeboju od 24. studenog 2010. godine ukazao na to da ima pravo i na zatezne kamate u postupku povrata poreza, pa je imajući u vidu pravila o redoslijedu uračunavanja istaknuo da mu porezno tijelo stoga zapravo još duguje 1.286.191,55 kn preostale glavnice po osnovi povrata PDV-a te 714.595,62 kn glavnice i zateznih kamata po osnovi povrata plaćenog predujma poreza na dobit iz 2005. i 2006. godine - dakle sveukupno 2.000.787,17 kn - što je onda prebio s tolikim iznosom daljnjeg dijela svog duga po rješenjima donesenim nakon provedenog postupka poreznog nadzora.

Tužitelj je u izjavi o prijeboju od 24. studenog 2010. godine poreznom tijelu naveo da je po njoj već proveo odgovarajuća knjiženja u svojim poslovnim knjigama, a to isto je zatražio i od poreznog tijela te je posebno istaknuo da će preostalu razliku svog duga po rješenjima donesenim nakon poreznog nadzora uplatiti u najkraćem roku.

Na temelju čl. 24. st. 1. Općeg poreznog zakona (NN 147/08 - OPZ) prava i obveze iz porezno-dužničkog odnosa prestaju prijebojem, a na temelju čl. 115. st. 1. OPZ-a na prijeboj međusobnih poreznih dugova iz porezno-dužničkog odnosa se primjenjuje Zakon o obveznim odnosima (NN 35/05 i 41/08 - ZOO). Na temelju čl. 202. ZOO-a, kada između dviju osoba postoji više obveza koje mogu prestati prijebojem, prijeboj će se obaviti po pravilima koja vrijede za uračunavanje ispunjenja.

Uračunavanje ispunjenja je pak u suštini na isti način regulirano u slučaju dugovanja poreznog obveznika u čl. 114. st. 1. OPZ-a, kao i općenito u čl. 172. ZOO- a - na način da se glavnica namiruje tek nakon namirenja troškova i zateznih kamata. Iz navodâ tužitelja sadržanih u njegovoj izjavi o prijeboju od 24. studenog 2010. godine u bîti proizlazi da je nakon prethodnog prijeboja 18. studenog 2010. godine (na iznos od 9.586.882,73 kn) sada obračunao i sve iznose zateznih kamata koje bi mu porezno tijelo dugovalo u postupku povrata PDV-a i u postupku povrata plaćenog predujma poreza na dobit, pa je tako dobivene iznose po pravilima o redoslijedu uračunavanja sveo na preostalo dugovanje odgovarajućih iznosa glavnicâ poreznog tijela prema njemu u ukupnom iznosu od 2.000.787,17 kn, što je onda prebio s tolikim iznosom svog daljnjeg duga po rješenjima donesenim nakon poreznog nadzora.

Dakle, sud smatra da je tužitelj davanjem i dostavom nove izjave o prijeboju od 24. studenog 2010. godine u cijelosti obračunao sva preostala dugovanja poreznog tijela prema njemu i da je provedbom odgovarajućih knjiženja u svojim poslovnim knjigama ta preostala dugovanja poreznog tijela prema njemu po svim osnovama tada sveo na nulu.

Kao što će dalje u ovoj presudi biti objašnjeno, naknadno je i porezno tijelo konkludentno svojim postupanjima prihvatilo tužitelju priznati navedena potraživanja na ime obračuna zateznih kamata.

Davanje izjave o prijeboju na temelju čl. 24. st. 1. OPZ-a po sili zakona rezultira prestankom prava i obveza iz porezno-dužničkog odnosa (dakako, za iznos koji se stavlja u prijeboj) pa u tom smislu davanje i dostavljanje izjave o prijeboju ni inače, a ni u porezno-dužničkim odnosima ne rezultira potrebom donošenja posebnih rješenja i drugih odluka kojima bi jedna od strana prihvaćala ili odbijala prihvatiti u cijelosti ili djelomično izjavu o prijeboju.

Isto tako, zbog svega navedenog se izjava o prijeboju ne može smatrati niti zahtjevom upućenim drugoj strani, s obzirom na to da već sâmo davanje i dostavljanje izjave o prijeboju rezultira nastankom učinka prijeboja, na temelju čl. 196. st. 1. i 2. ZOO-a.

Stoga nakon davanja i dostavljanja tužiteljevih izjava o prijeboju od 18. studenog 2010. godine i 24. studenog 2010. godine nije postojala ni obveza, a ni mogućnost donošenja posebnih rješenja poreznog tijela kojima bi se na bilo koji način odlučivalo o učincima tih izjava. Jedino što je nakon prijeboja još nesporno trebalo napraviti jeste tužiteljeva uplata preostale razlike svog dugovanja po rješenjima donesenim nakon provedenog postupka poreznog nadzora.

Međutim, prvostupanjsko porezno tijelo je 21. prosinca 2010. godine u povodu dostavljene tužiteljeve izjave o prijeboju od 24. studenog 2010. godine donijelo rješenje čija izreka glasi „zahtjev se odbija“, a u uvodu tog rješenja je navedeno da je doneseno „u predmetu zahtjeva poreznog obveznika“ (tužitelja). U obrazloženju tog rješenja je, između ostalog, navedeno da tužiteljev zahtjev za plaćanje zateznih kamata na iznose povrata poreza nije opravdan, iako tužitelj osim dostave dvije izjave o prijeboju poreznom tijelu nije uputio nikakav poseban zahtjev za plaćanje zateznih kamata - što je i logično, jer je drugom izjavom o prijeboju od 24. studenog 2010. godine već sâm obračunao i stavio u prijeboj sva preostala potraživanja prema poreznom tijelu u pogledu obračuna zateznih kamata na prethodno prebijen iznos glavnice potraživanja povrata poreza.

Tuženik je svojim drugostupanjskim rješenjem od 13. kolovoza 2014. godine poništio spomenuto prvostupanjsko rješenje od 21. prosinca 2010. godine i predmet vratio na ponovni postupak. Tuženik je u obrazloženju ovog rješenja inače jasno naveo da tužitelj načelno ima pravo na zatezne kamate na nepravodoban povrat PDV-a i na neizvršeni povrat poreza na dobit.

Novim prvostupanjskim rješenjem od 17. listopada 2014. godine je ponovno „povodom zahtjeva poreznog obveznika“ (tužitelja) „odbijen zahtjev“. Iz obrazloženja ovog rješenja pak jasno proizlazi da je prijeboj po prvoj tužiteljevoj izjavi o prijeboju od 18. studenog 2010. godine na iznos od 9.586.882,73 kn bio izvršen. Također je vidljivo da je porezno tijelo u međuvremenu prihvatilo i evidentiranje prijeboja dijela daljnjeg iznosa iz tužiteljeve druge izjave o prijeboju od 24. studenog 2010. godine, u iznosu od 474.396,60 kn na kontu poreza na dobit.

Tuženik je žalbu protiv ovog rješenja odbio svojim drugostupanjskim rješenjem od 28. siječnja 2019. godine, u kojem je posebno napomenuo da je zatezne kamate na povrat poreza potrebno utvrditi tek na zahtjev poreznog obveznika.

Upravni sud u Splitu je svojom presudom UsIpor-204/19 od 08. travnja 2020. godine poništio drugostupanjsko rješenje od 28. siječnja 2019. godine i prvostupanjsko rješenje od 17. listopada 2014. godine i predmet vratio prvostupanjskom tijelu na ponovni postupak.

Novim prvostupanjskim rješenjem od 14. rujna 2020. godine je „povodom zahtjeva poreznog obveznika“ tužitelju utvrđeno pravo na kamate na računu PDV-a od 1.274.068,79 kn i pravo na kamate na računu poreza na dobit od 289.729,60 kn - što zajedno s prethodno spomenutim iznosom evidentiranog prijeboja po poreznom tijelu od 474.396,60 kn kumulativno čak i prelazi iznos od 2.000.787,17 kn, koliko je tužitelj po vlastitom obračunu zateznih kamata stavio u prijeboj svojom izjavom o prijeboju od 24. studenog 2010. godine.

Tuženik je svojim drugostupanjskim rješenjem od 24. svibnja 2023. godine poništio prvostupanjsko rješenje od 14. rujna 2020. godine i predmet opet vratio na ponovni postupak.

Porezno tijelo je potom donijelo novo, sada osporavano prvostupanjsko rješenje od 21. srpnja 2023. godine, čija izreka u potpunosti odgovara izreci prethodnog prvostupanjskog rješenja od 14. rujna 2020. godine, a i u uvodu ovog novog rješenja je navedeno da je doneseno „povodom zahtjeva poreznog obveznika“ (tužitelja).

Tuženik je sada osporavanim drugostupanjskim rješenjem od 30. rujna 2024. godine odbio tužiteljevu žalbu.

Tužitelj u tužbi ističe da osporavanim rješenjima nije priložen obračun zateznih kamata te da iz navoda osporavanih rješenja proizlazi da nije poštovan redoslijed uračunavanja pojedinih potraživanja.

Međutim, sud ponavlja da je tužitelj nakon davanja prve izjave o prijeboju od 18. studenog 2010. godine (na iznos glavnice njegovog potraživanja prema poreznom tijelu od 9.586.882,73 kn, što je kao prijeboj nesporno evidentirano u poreznim evidencijama), u novoj izjavi o prijeboju od 24. studenog 2010. godine obračunao i sve zatezne kamate na koje ima pravo u postupku povrata poreza te ih je u skladu s pravilima o redoslijedu uračunavanja iz čl. 172. ZOO-a sveo na preostali iznos zateznih kamata i glavnice, nakon čega je i taj prijeboj kao takav knjižio u svojim poslovnim knjigama.

Iz navedenog proizlazi da je tužitelj knjiženjem i svoje druge izjave o prijeboju od 24. studenog 2010. godine zatvorio sva do tada postojeća potraživanja prema poreznom tijelu.

S druge strane, iz obrazloženja prvostupanjskih rješenja od 17. listopada 2014. godine, 14. rujna 2020. godine i 21. srpnja 2023. godine proizlazi da je naknadno i porezno tijelo u svojim evidencijama evidentiralo iznose tužiteljevog potraživanja na ime zateznih kamata po njegovoj izjavi o prijeboju od 24. studenog 2010. godine.

Sud polazi od toga da je tužitelj nakon prijeboja iznosa glavnice svog potraživanja 18. studenog 2010. godine prilikom davanja nove izjave o prijeboju od 24. studenog 2010. godine obračunao, evidentirao i stavio u prijeboj i sve zatezne kamate koje bi mu na ime povrata poreza porezno tijelo dugovalo do tog datuma, pa kako je na koncu iznos iz te nove izjave o prijeboju također evidentiran i u evidencijama tužitelja i u evidencijama poreznog tijela - sud smatra da tužitelj nakon 24. studenog 2010. godine više ne može s osnovom potraživati od poreznog tijela nikakve iznose na ime zateznih kamata na povrat PDV-a ni na povrat plaćenog predujma poreza na dobit.

Stoga sud ne može prihvatiti niti daljnje tužiteljeve navode o tome da mu porezno tijelo još duguje 1.522.738,66 kn, odnosno 202.102,15 €.

Nasuprot tome, porezna tijela bez ikakvog posebnog tužiteljevog zahtjeva (a zahtjevom se ne smatra niti može smatrati dostavljanje izjave o prijeboju) nisu imala mogućnost ni pravo donositi nikakva rješenja „povodom zahtjeva poreznog obveznika“.

Dakle, sva rješenja donesena nakon dostavljanja tužiteljevih izjavâ o prijeboju su zapravo donesena bez prethodnog zahtjeva stranke i kao takva ništava, na temelju čl. 128. st. 1. t. 5. Zakona o općem upravnom postupku (NN 47/09). Stoga su osporavana rješenja od 30. rujna 2024. godine i 21. srpnja 2023. godine ovom presudom oglašena ništavim, na temelju čl. 117. st. 2. Zakona o upravnim sporovima (ZUS).

Tužitelj u ovom upravnom sporu nije isticao nikakve dokazne prijedloge, osim uvida u materijalnu dokumentaciju koju je dostavio uz svoju tužbu.

Tužitelj je ovaj upravni spor pokrenuo smatrajući da mu porezno tijelo duguje daljnje iznose nakon dânih izjava o prijeboju. S obzirom na to da je sud otklonio tu mogućnost, a rješenja upravno-poreznih tijela su oglašena ništavim, na temelju čl. 147. st. 2. ZUS-a je određeno da svaka stranka snosi svoje troškove pa je zahtjev tužitelja za naknadu troška odvjetničkog zastupanja (na jednom ročištu) odbijen.

U Zagrebu, 24. ožujka 2025. godine.

Sudac:

Bojan Bugarin

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se izjavljuje putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.

DNA:

1. odvj. Kornelija Miše Bobinac

2. Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Koturaška 43/IV