Poslovni broj: UsI-4030/24-5

REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U ZAGREBU

Zagreb, Avenija Dubrovnik 6

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Zagrebu, po sucu tog suda Bojanu Bugarinu i uz sudjelovanje Ivane Petrović kao zapisničarke, u upravnom sporu tužitelja: Triglav upravljanje nekretninama d.o.o. Zagreb, Josipa Marohnića 1/1, OIB: 46156771187, zastupano po opunomoćeniku Marku Perisu, odvjetniku iz Zagreba, Trnjanska cesta 45a, protiv tuženika: Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Katančićeva 5, OIB: 18683136487, radi poništavanja rješenja, 24. veljače 2025. godine

p r e s u d i o  j e

I. Usvaja se tužbeni zahtjev te se poništavaju rješenje Ministarstva financija, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, KLASA: UP/II-471-02/24- 01/31, URBROJ: 513-04-24-2 od 31. srpnja 2024. godine i porezno rješenje Porezne uprave, Područnog ureda Zagreb, KLASA: UP/I-471-02/2022-01/129, URBROJ: 513- 07-01-2024-23 od 02. siječnja 2024. godine, a predmet se vraća na ponovni postupak prvostupanjskom upravnom tijelu koje je dužno postupiti u skladu s pravnim shvaćanjima i primjedbama suda.

II. Nalaže se tuženiku da u roku od 15 dana tužitelju isplati trošak od 1.250,00 €.

Obrazloženje

Tužitelj tužbom osporava drugostupanjsko rješenje od 31. srpnja 2024. godine, kojim je odbijena njegova žalba protiv prvostupanjskog poreznog rješenja od 02. siječnja 2024. godine. Ujedno osporava i to prvostupanjsko rješenje, kojim su mu nakon provedenog postupka poreznog nadzora utvrđene obveze manje obračunatog poreza na dodanu vrijednost (PDV) za 2020. i 2021. godinu te za razdoblje od 01. siječnja 2022. godine do 28. veljače 2022. godine, uz nalaganje uplate dužnih iznosa i pripadajućih zateznih kamata te uz dužnost provedbe odgovarajućih knjiženja u poslovnim knjigama.

Tužitelj je u tužbi istaknuo niz prigovora koji će biti razmotreni u nastavku ove presude.

Tuženik je u odgovoru na tužbu osporio i tužbu i tužbeni zahtjev.

Sud je održao raspravu, kojoj se nije odazvao uredno pozvan tuženik. U dokaznom je postupku pročitana dokumentacija u sudskom spisu i u spisu upravnog tijela.

Osporavana rješenja su nezakonita.

Nakon što je tužitelj bio iskazao iznose za povrat pretporeza, porezno tijelo je kod njega provelo porezni nadzor PDV-a za razdoblje od 01. siječnja 2019. godine do 28. veljače 2022. godine.

O ishodu poreznog nadzora je sastavljen zapisnik 10. lipnja 2022. godine, a nakon tužiteljevog prigovora su (i u ponovljenom upravnom postupku) donesena i osporavana rješenja.

U zapisniku i u prvostupanjskom poreznom rješenju je porezno tijelo utvrdilo da je tužitelj obavljao samo djelatnost vezanu uz nekretnine pa da je stoga i isporuka nekretnina njegova uobičajena djelatnost; utvrđeno je da je tužitelj obavljao i oporezive isporuke nekretnina (najam i prodaja pravnim osobama u sustavu PDV-a) i oslobođene isporuke nekretnina (najam fizičkoj osobi i druge prodaje) pa je imao obvezu podjele pretporeza, jer nije vodio evidencije o oporezivim i oslobođenim isporukama. Naime, na temelju čl. 138. st. 2. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (NN 79/13, 85/13, 160/13, 35/14, 157/14, 130/15, 115/16, 1/17, 41/17, 128/17, 106/18, 1/19, 1/20, 138/20, 1/21 i 73/21 - Pravilnik PDV) podjela pretporeza se utvrđuje ako porezni obveznik ne može iznos pretporeza koji se odnosi na isporuke dobara i usluga za koje je dopušten odbitak pretporeza izravno pripisati tim isporukama na temelju knjigovodstvene i druge dokumentacije. Da je tužitelj vodio knjigovodstvene i izvanknjigovodstvene evidencije o oporezivim i oslobođenim isporukama, tada bi se pravo na odbitak pretporeza utvrđivalo u skladu s tim evidencijama, na temelju čl. 137. st. 1. (prva i druga rečenica) i čl. 137. st. 3. Pravilnika PDV. Ovako se na temelju čl. 137. st. 1. (prva i treća rečenica) Pravilnika PDV pravo na odbitak pretporeza u dijelu koji se odnosi na oporezive isporuke - odnosno iznos pretporeza koji se odnosi na isporuke dobara i obavljene usluge za koje je dopušten odbitak - određuje na godišnjoj razini kao razmjerni dio koji se može odbiti, odnosno kao postotak.

Na temelju čl. 138. st. 1. Pravilnika PDV, ako porezni obveznik koristi dobra i usluge u okviru svoje gospodarske djelatnosti za isporuke dobara i obavljanje usluga po kojima je dopušten odbitak pretporeza i za isporuke dobara i usluga po kojima je isključen odbitak pretporeza, tada iznose pretporeza treba podijeliti na dio koji se može odbiti i na dio koje se ne može odbiti. I u skladu s čl. 62. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (NN 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16, 106/18, 121/19 i 138/20 - Zakon PDV), ako porezni obveznik koristi dobra i usluge koje su mu obavljene djelomično za isporuke dobara i usluga za koje je dopušten odbitak pretporeza i za obavljanje isporuka dobara i usluga za koje nije dopušten odbitak pretporeza, tada može odbiti samo onaj dio pretporeza koji se odnosi na transakcije za koje je dopušten odbitak pretporeza.

Matematički postupak izračuna iznosa pretporeza koji se odnosi na isporuke dobara i usluga za koje je dopušten odbitak pretporeza je pak propisan u čl. 62. st. 2. i 4. Zakona PDV. Tako se iznos pretporeza koji se odnosi na isporuke dobara i usluga za koje je dopušten odbitak pretporeza izračunava kao razmjerni dio na način da se u brojnik uvrsti ukupna vrijednost godišnjih isporuka (prometa) transakcija za koje je dopušten odbitak pretporeza bez PDV-a, a da se u nazivnik uvrsti ukupna vrijednost godišnjih isporuka (prometa) transakcija uključenih u brojnik i transakcija za koje nije dopušten odbitak pretporeza bez PDV-a. Dio pretporeza koji se može odbiti utvrđuje se na godišnjoj razini kao postotak i zaokružuje se naviše do sljedećeg cijelog broja. U čl. 62. st. 3. Zakona PDV su propisani izuzeci, pa se kod spomenutog izračuna ne uzima u obzir iznos prometa koji se odnosi na isporuke gospodarskih dobara koja porezni obveznik koristi za obavljanje svoje gospodarske djelatnosti niti iznos prometa koji se odnosi na povremene isporuke nekretnina.

Na temelju čl. 58. st. 4. t. 1. Zakona PDV porezni obveznik ne može odbiti pretporez sadržan u računima za primljena dobra i obavljene usluge što ih koristi za isporuke dobara i obavljanje usluga oslobođenih plaćanja PDV-a u tuzemstvu. U čl. 58. st. 8. Zakona PDV je propisano da ako se radi o nekretninama ili drugim gospodarskim dobrima koja su dio poslovne imovine poreznog obveznika i koja se koriste i za potrebe poslovanja poreznog obveznika i za njegove privatne potrebe ili za privatne potrebe njegovih zaposlenika ili općenito u druge svrhe osim za potrebe obavljanja njegove djelatnosti, PDV se može odbiti samo u dijelu koji se koristi u poslovne svrhe poreznog obveznika.

Smisao odredbi čl. 58. st. 8. i posebno čl. 62. st. 1. Zakona PDV je u tome da se povratno, nakon što porezni obveznik izvrši svoje oporezive i neoporezive isporuke, utvrdi na koji dio njemu izvršenih isporuka ima pravo na odbitak pretporeza (razmjerno, samo u odnosu na udio oporezivih isporuka koje je on obavio drugima). Porezno tijelo je utvrdilo da je tužitelj za 2020. godinu iskazao neoporezivo izvršene isporuke od 1.927.978,56 kn, oporezivo izvršene isporuke od 205.538,16 kn (od čega u RH 51.833,72 kn), s PDV-om od 51.384,54 kn, zatim primljene isporuke od 480.684,30 kn s pretporezom od 119.976,63 kn i konačno iznos za povrat od (119.976,63 - 51.384,54 =) 68.592,09 kn.

S obzirom na to da tužitelj nije vodio knjigovodstvene i izvanknjigovodstvene evidencije o oporezivim i oslobođenim isporukama, zaključkom od 12. svibnja 2022. godine je bio pozvan dostaviti podatke o podjeli pretporeza za cijelo razdoblje poreznog razdoblja na oporezive i oslobođene isporuke dobara i usluga. Tužitelj je 19. svibnja 2022. godine dostavio podatak o podjeli pretporeza, tako da se za 2020. godinu 59% odnosi na izvršene isporuke za koje je dopušten odbitak (oporezive isporuke), ali bez dostave konkretnih podataka o oporezivim i oslobođenim isporukama. Ipak, porezno tijelo je taj omjer prihvatilo (na temelju dostavljenih zbirnih podataka), na način da je u skladu s metodologijom iz čl. 62. st. 2. Zakona PDV u brojnik utvrđivanja razmjernog dijela pretporeza za koji je dopušten odbitak uvrštena oporezivo izvršena isporuka u RH od 51.833,72 kn, a u nazivnik zbroj tog iznosa i iznosa dijela neoporezive isporuke od 36.132,15 kn; tako je na temelju čl. 62. st. 4. Zakona PDV utvrđeno tužiteljevo pravo na odbitak pretporeza od 59%, a 41% ukupno iskazanog pretporeza od 119.976,63 kn (= 49.190,42 kn) tužitelju nije priznato te mu je to naloženo platiti.

Porezno tijelo je dakle prilikom izračuna uzelo u obzir samo manji dio (36.132,15 kn) od ukupno izvršenih neoporezivih isporuka (1.927.978,56 kn). Dok se iznos od 36.132,15 kn odnosi na davanje u najam jednog stambenog prostora fizičkoj osobi, što je oslobođeno PDV-a na temelju čl. 40. st. 1.l) Zakona PDV, ostatak iskazane neoporezive isporuke (1.891.846,41 kn) se odnosi na prodaju jedne nekretnine fizičkoj osobi, u vezi čega je utvrđeno da se radi o izuzetku iz čl. 62. st. 3.a) Zakona PDV, odnosno o prodaji nekretnine u kojoj je tužitelj obavljao gospodarsku djelatnost (prodaja dugotrajne imovine).

Za razliku od ranijeg prvostupanjskog rješenja (od 13. srpnja 2022. godine), u novom prvostupanjskom rješenju od 02. siječnja 2024. godine više nema pozivanja na utvrđenje porezne obveze za 2020. godinu pozivom na čl. 131. st. 1. t. 4. Zakona PDV, što je bilo sasvim neprimjenjivo jer ta odredba uređuje prekršajnu odgovornost poreznog obveznika.

Prvostupanjsko porezno tijelo međutim sada netočno navodi da se prije nije bilo pozvalo na čl. 131. st. 1. t. 4. Zakona PDV; to pogrešno pozivanje poreznog tijela je bilo utvrđeno u prethodnoj pravomoćnoj presudi ovog suda u ovoj pravnoj stvari (UsI- 1275/23 od 25. rujna 2023. godine), a sud primjećuje da u ovom novom upravnom sporu u spisu upravnog tijela uopće nije ni priloženo ranije prvostupanjsko rješenje od 13. srpnja 2022. godine.

Nadalje, porezno tijelo i dalje uopće nije obrazložilo zašto je tužitelju naložilo plaćanje 41% ukupno iskazanog i nepriznatog pretporeza od 49.190,42 kn; naime, tužitelj je bio iskazao iznos pretporeza za povrat od 68.592,09 kn, pa ako mu se ne priznaje iznos pretporeza od 49.190,42 kn, tada bi mu se samo trebalo umanjiti pravo na povrat pretporeza na iznos od 19.401,67 kn, bez nalaganja ikakvog plaćanja. U tom smislu na temelju dostupne dokumentacije nije moguće utvrditi je li tužitelj uopće iskoristio iskazani pretporez i u kojem iznosu.

Dakle, ni iz novog prvostupanjskog rješenja nije jasno je li tužitelj za pojedine godine iskoristio iskazani pretporez, u kojem iznosu i na koji konkretan način. Ako nije iskoristio, onda mu se treba utvrditi i knjižiti manji pretporez, a naložiti plaćanje samo eventualno utvrđene razlike. Tuženik je u osporavanom novom drugostupanjskom rješenju naveo da je tužitelj pretporez za 2020. godinu „iskoristio“, ali pritom nije objasnio kako ni kada, niti je to „iskorištavanje“ pretporeza uopće spomenuo za 2021. i 2022. godinu.

Tužitelj je za 2021. godinu iskazao neoporezivo izvršene isporuke (prodao je nekoliko nekretnina, oslobođenih plaćanja PDV-a po čl. 40. st. 1.j) Zakona PDV, u kojima nije obavljao gospodarsku djelatnost) od 1.737.979,48 kn, nije iskazao oporezivo izvršene isporuke u RH (nego samo unutar EU), iskazao je ukupni pretporez na primljene isporuke od 104.555,22 kn i iznos za povrat od 66.182,31 kn. Porezno tijelo je stoga utvrdilo da tužitelj na temelju čl. 58. st. 4. t. 1. Zakona PDV nije mogao odbiti pretporez za isporuke izvršene na temelju čl. 40. st. 1.j) Zakona PDV te je navelo da je tužitelj po zaključku poreznog tijela dostavio izračun u vezi prava na priznanje pretporeza po kojem oporezive isporuke iznose 0%, ali da nije dostavio podatke o oslobođenim isporukama. Tužitelju je tako utvrđen nepriznati pretporez od 104.555,22 kn, što mu je naloženo platiti.

Ni ovdje porezno tijelo nije obrazložilo zašto - u situaciji u kojoj je tužitelj iskazao pravo na povrat od 66.182,31 kn i u kojoj mu se ne priznaje pretporez od 104.555,22 kn - tužitelju nije naloženo samo plaćanje razlike od 38.372,91 kn. Naime, na temelju dostupne dokumentacije nije moguće utvrditi je li tužitelj uopće bio iskoristio iskazani pretporez za 2021. godinu.

Tužitelj za 2022. godinu nije iskazao neoporezivo izvršene isporuke ni oporezivo izvršene isporuke u RH (nego samo unutar EU), iskazao je ukupni pretporez na primljene isporuke od 13.135,10 kn i iznos za povrat od 6.729,67 kn.

S obzirom na to da se radi o privremenom odbitku pretporeza za dio godine, na temelju čl. 62. st. 5. Zakona PDV i čl. 138. st. 8. Pravilnika PDV treba primjenjivati postotak na temelju isporuka prethodne (2021.) godine. Kako taj postotak za odbitak pretporeza po izračunu samog tužitelja iznosi 0%, utvrđen mu je nepriznati pretporez od 13.135,10 kn, što mu je naloženo platiti.

Ni ovdje porezno tijelo nije obrazložilo zašto - u situaciji u kojoj je tužitelj iskazao pravo na povrat od 6.729,67 kn i u kojoj mu se ne priznaje pretporez od 13.135,10 kn - tužitelju nije naloženo samo plaćanje razlike od 6.405,43 kn. U tom smislu i ovdje sud napominje da na temelju dostupne dokumentacije nije moguće utvrditi je li tužitelj uopće bio iskoristio iskazani pretporez za 2022. godinu.

Tužitelju za 2019. godinu nije utvrđena obveza PDV-a, jer je utvrđeno da se prilikom svojih isporuka (prodaja više nekretnina) na temelju čl. 40. st. 4. Zakona PDV odlučio za oporezivanje transakcija, uz prijenos porezne obveze na stjecatelja, pa na temelju izračuna iz čl. 62. st. 2. Zakona PDV proizlazi da bi imao pravo na pretporez od 98%, što na temelju čl. 138. st. 12. Pravilnika PDV znači da nema obveze na podjelu pretporeza.

Tužitelj u tužbi navodi da je sve nekretnine koje je imao stekao u postupku podjele društva Triglav osiguranje d.d. Ističe da se bavi upravljanjem i poslovanjem nekretninama, a ne njihovom kupnjom i prodajom te da u promatranom razdoblju nije kupio ni jednu nekretninu, a prodaje je vršio kada bi se pojavio odgovarajući kupac. U tom smislu navodi da isporuke nekretnina nisu dio njegovog redovitog poslovanja, da ih obavlja povremeno i da stoga nije bio dužan izvršiti podjelu pretporeza. Sud smatra da navodi tužitelja ipak upućuju na to da mu je cilj poslovanja samo unovčenje nekretnina dobivenih u portfelj. Tužitelj objektivno nema druge gospodarske djelatnosti, u smislu čl. 138. st. 1. Pravilnika PDV, osim ostvarivanja prihoda od nekretnina dobivenih u portfelj, na način da ih prodaje onda kada za njih postigne dovoljno visoku cijenu, dok ih u međuvremenu iznajmljuje, odnosno daje u zakup. Tužitelj dalje ističe da prilikom prodaja nekretnina PDV nije bio obračunat te da kupci nisu bili koristili pravo na odbitak pretporeza.

Međutim, to upravo ukazuje na nužnost podjele pretporeza, u skladu s čl. 62. st. 1. Zakona PDV, jer dobra i usluge koje su mu obavljene nije u cijelosti koristio za isporuke dobara i usluga za koje je dopušten odbitak pretporeza.

Tužitelj dalje navodi da je u nekretninama koje je prodao prije toga obavljao svoju gospodarsku djelatnost.

U odnosu na taj navod sud primjećuje da je spomenuta okolnost tužitelju uzeta u obzir za nekretninu otuđenu 2020. godine (što je već obrazloženo), ali ne i za nekretnine otuđene 2021. godine. Tužitelj je naime 2021. godine otuđio poslovni prostor u Zadru (Polačišće) i vilu u [adresa], što se ni po ocjeni ovog suda ne može smatrati nekretninama za obavljanje gospodarske djelatnosti, jer tužitelj ima sjedište u [adresa] i nije dokazao da ima podružnice, odnosno poslovnice u kojima obavlja svoju gospodarsku djelatnost izvan adrese svog sjedišta. Tužitelj nije dokazao da je u spomenutim nekretninama obavljao ikakvu svoju gospodarsku djelatnost. Međutim, s obzirom na nejasno nalaganje uplate cjelokupnih iznosa nepriznatog pretporeza, bez uzimanja u obzir preostalog, priznatog iznosa za povrat i bez utvrđivanja je li tužitelj uopće bio iskoristio iskazane pretporeze - osporavana rješenja se i dalje ne mogu smatrati pravilnim i zakonitim pa je na temelju čl. 58. st. 1. Zakona o upravnim sporovima (ZUS) tužbeni zahtjev usvojen i ta rješenja poništena. Predmet je vraćen na ponovni postupak prvostupanjskom upravnom (poreznom) tijelu koje će postupiti u skladu s primjedbama suda u ovoj presudi te će sasvim konkretno i po pojedinim godinama utvrditi tužiteljevo korištenje iskazanog pretporeza i na temelju toga odlučiti o tome je li i u kolikim iznosima tužitelj dužan uplatiti iznose PDV-a (ili mu samo treba umanjiti iznos povrata pretporeza) - pozivom na relevantne materijalnopravne odredbe.

S obzirom na to da su rješenja iz upravnog postupka kao nezakonita poništena, tužitelj na temelju čl. 147. st. 1. ZUS-a ima pravo na naknadu opravdanog (i zatraženog) troška upravnog spora. Radi se o trošku sastava tužbe i zastupanja na raspravnom ročištu po profesionalnom opunomoćeniku - odvjetniku, u vezi čega tužitelju na temelju Tbr. 23/1 i 23/2 Tarife o nagradama i naknadi troškova za rad odvjetnika (NN 138/23) - u skladu s postavljenim zahtjevom za naknadu troška - i na temelju čl. 144. st. 3. ZUS-a pripada po 250 bodova, što uz vrijednost boda od 2,00 € i PDV 25% iznosi 1.250,00 €.

U Zagrebu, 24. veljače 2025. godine.

Sudac:

Bojan Bugarin

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU:

Protiv ove presude dopuštena je žalba Visokom upravnom sudu Republike Hrvatske. Žalba se izjavljuje putem ovog suda, u dovoljnom broju primjeraka za sud i sve stranke u sporu, u roku od 15 dana od dana dostave ove presude.

DNA:

1. odvj. Marko Peris

2. Ministarstvo financija, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak