Poslovni broj: Us I-687/2025-6

REPUBLIKA HRVATSKA

UPRAVNI SUD U SPLITU

Split, Put Supavla 1

U  I M E  R E P U B L I K E  H R V A T S K E

P R E S U D A

Upravni sud u Splitu, po sutkinji toga Suda Neli Mešin, kao sucu pojedincu, uz sudjelovanje zapisničarke Zrinke Pivac, u upravnom sporu tužitelja ZA, OIB: [osobni identifikacijski broj], iz [adresa], zastupan po opunomoćenici Zdenki Koharić, odvjetnici u Odvjetničkom uredu Kohartić & Budiščak-Kupčinec d.o.o. Zagreb, Nova ves 4, protiv tuženika Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Frankopanska 1, radi korištenja poreznih pogodnosti, nakon javne rasprave zaključene 9. travnja 2026. u nazočnosti opunomoćenica tužitelja Zdenke Koharić i Suzane Budišćak – Kupčinec, odvjetnica u Zagrebu i odsutnosti uredno pozvanog tuženika, objavljene 8. svibnja 2026.

p r e s u d i o  j e

I Poništava se rješenje Ministarstva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, Klasa: UP/II-410-18/22- 01/184, Urbroj: 513-04-25-2 od 31. siječnja 2025. i predmet se vraća tuženiku na ponovni postupak.

II Dužan je tuženik u ponovljenom postupku postupiti u skladu s pravnim shvaćanjima i primjedbama suda izraženima u obrazloženju ove presude.

Obrazloženje

1. Osporenim rješenjem tuženika, Klasa: UP/II-410-18/22-01/184, Urbroj: 513- 04-25-2 od 31. siječnja 2025. odbijena je žalba tužitelja izjavljena protiv rješenja Ministarstva financija - Porezne uprave, Područnog ureda Dubrovnik, Ispostave Dubrovnik, Klasa:UP/I-410-23/22-32/7, Urbroj:513-07-19-01-22-4 od 11. travnja 2022., kojim rješenjem je utvrđeno kako je tužitelj za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja do 31. prosinca 2020. korištenjem poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona ostvario primitke koji imaju obilježja nesamostalnog rada u iznosu od 244.832,21 kuna, na koji iznos primitka su obračunati porezi i doprinosi.

2. Tužitelj u tužbi, kojom osporava zakonitost rješenja tuženika, u bitnom prigovara kako tužitelju u upravnom postupku nije omogućeno raspravljanje o spornim činjenicama prije sastavljanja Zapisnika te se poziva na članak 30. Zakona o općem upravnom postupku. Prigovara kako odluka tuženika suprotno odredbi članka 98. stavka 5. Općeg poreznog zakona ne sadržava odgovor na žalbene navode, što upućuje na zaključak o arbitrarnosti postupanja tuženika. Prigovara kako je tužitelju porezna obveza utvrđena za razdoblje od 3. siječnja do 31. prosinca 2020., a članak 27.a Zakona o porezu na dohodak je stupio na snagu 1. siječnja 2020. i prema tome tužitelj nije mogao znati koji su to Zakonom propisani kriteriji koji predstavljaju obilježja nesamostalnog rada, niti je imao vrijeme za prilagodbu. Nadalje, ističe kako isplatitelj primitaka koji se smatra poslodavcem AFSS Accesse Financial Grup Ltd, čija je glavna djelatnost računovodstvo, revizorske usluge i porezno savjetovanje i tužitelj ne obavljaju istu djelatnost, što znači da se predmetni ugovor ne može smatrati ugovorom o radu. Prigovara kako je isplatitelju primitaka koji se smatra poslodavcem Accesse Financial International SA trebalo omogućiti sudjelovanje u poreznom postupku. Nadalje, prigovara kako porezno tijelo u cijelosti ignorira argumentaciju ugovorne stranke Accesse Financial International SA u vezi objašnjenja način izvršavanja predmetnog ugovora. U odnosu na kriterij kontrole ponašanja navodi kako iz Ugovora ne proizlazi niti jedan element propisan člankom 32. f. Pravilnika o porezu na dohodak te bitnim ističe kako poslodavac ne vodi evidenciju radnog vremena za tužitelja kao posloprimca nego suprotno evidenciju dostavlja tužitelj, ali ne kao evidenciju radnog vremena "od do", nego se radi o ugovorenoj naknadi na bazi sata rada. Tužbenim zahtjevom traži poništenje prvostupanjskog i drugostupanjskog rješenja tuženika, i vraćanje predmeta prvostupanjskom tijelu na ponovni postupak.

3. Tuženik u odgovoru na tužbu navodi da tužba nije osnovana i u cijelosti ostaje kod razloga navedenih u obrazloženju osporenog rješenja. Predlaže odbiti tužbeni zahtjev.

4. Ocjenjujući zakonitost osporenog rješenja Sud je izveo dokaze uvidom u sudski spis te spis tuženog tijela dostavljen uz odgovor na tužbu.

5. U sporu je održana rasprava 9. travnja 2026. čime je dana mogućnost strankama da se sukladno članku 6. Zakona o upravnim sporovima („Narodne novine“, broj: 36/24., dalje u tekstu ZUS-a) očituju o činjenicama i pravnim pitanjima odlučnim za rješenje ove upravne stvari.

6. Temeljem provedenih dokaza tijekom upravnog postupka kao i tijekom ovog spora, te nakon razmatranja svih pravnih i činjeničnih pitanja, sukladno odredbi članka 114. stavka 3. ZUS-a, Sud je ocijenio da je tužbeni zahtjev osnovan.

7. Iz sadržaja spisa predmeta proizlazi kako je porezno tijelo kod tužitelja provelo postupak utvrđenja korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona, o čemu je sastavljen Zapisnik, Klasa:UP/I-410-23/22-32/7, Urbroj: 513-07-19-01-22-1 od 15. ožujka 2022.

8. Porezno tijelo je uvidom u dostavljeni Upitnik NR i analizom Ugovora o konzultantskim uslugama od 22. kolovoza 2016. utvrdilo postojanje obilježja nesamostalnog rada uz istovremeno ispunjenje sva tri kriterija: kriterija kontrole ponašanja, kriterija financijske kontrole i kriterija kontrole odnosa stranaka, odnosno utvrđeno je kako je tužitelj za razdoblje oporezivanja od 3. siječnja 2020. do 31. prosinca 2020. koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona iz članka 12. a. OPZ-a, na način da je za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada od isplatitelja primitka, trgovačkog društva Access Financial International iz Švicarske, primao isplate iskazane putem obrta koji dohodak utvrđuje u paušalnom iznosu s namjerom korištenja nižih propisanih poreznih stopa.

9. Porezno tijelo je kod kriterija kontrole ponašanja (članak 32. f. Pravilnika) utvrdilo kako poslodavac određuje vrijeme obavljanja posla i vodi evidenciju radnog vremena, što predstavlja obilježja nesamostalnog rada.

10. Porezno tijelo je kod kriterija financijske kontrole (članak 32. g. Pravilnika) utvrdilo kako poslodavac obavlja isplate posloprimcu u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) u sličnim iznosima i kontrolira opseg pružanja usluga posloprimca, što predstavlja obilježja nesamostalnog rada.

11. Porezno tijelo je kod kriterija odnosa stranaka (članak 32. h. Pravilnika) utvrdilo kako je iz Ugovora utvrđeno da se posao ne može raskinuti bez materijalnih i financijskih posljedica pozivom na članak 1. Ugovora, što predstavlja obilježja nesamostalnog rada.

12. Slijedom navedenoga, porezno tijelo je utvrdilo korištenje poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona na opisani način, te je utvrdilo kako je tužitelj u promatranom razdoblju ostvario primitke koji imaju obilježja nesamostalnog rada u iznosu od 244.832,21 kuna.

13. Prema odredbi članka 12. a stavka 1. točke 1. Općeg poreznog zakona (Narodne novine broj: 115/16., 106/18., 121/19., dalje u tekstu OPZ-a) porezni obveznik koji ostvaruje porezne pogodnosti koristeći porezni sustav kroz organizacijske oblike koji su oporezivi nižim propisanim poreznim stopama, a koji nisu bili namijenjeni za određenu skupinu poreznih obveznika, smatrat će se da koristi porezne pogodnosti protivno svrsi zakona, osobito u slučaju kada isplatitelj primitka za posao koji ima obilježja nesamostalnog rada ugovara s poreznim obveznikom druge načine za obavljanje posla ili koristi organizacijske oblike koji su oporezivi nižim poreznim stopama.

14. Obilježja nesamostalnog rada za slučajeve korištenja poreznih pogodnosti protivno svrsi zakona određuju se, sukladno članku 27. a stavku 2. Zakona o porezu na dohodak (Narodne novine broj: 115/16, 106/18 i 121/19), temeljem ispunjenja triju kriterija: kontrole ponašanja, financijske kontrole i odnosa stranaka, a elementi kriterija za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada propisani su člancima 32. d do 32. i Pravilnika o porezu na dohodak (Narodne novine broj: 10/17, 128/17, 106/18, 1/19, 80/19, 1/20, 74/20, dalje u tekstu: Pravilnik).

15. Odredbom članka 32. a stavka 3. Pravilnika propisano je da za utvrđivanje obilježja nesamostalnog rada sagledavat će se cjelovitost odnosa isplatitelja primitka i poreznog obveznika izvršitelja posla, uzimajući u obzir sve činjenice bitne za oporezivanje i sve elemente kriterija obilježja nesamostalnog rada propisane člancima 32.d do 32.i ovoga Pravilnika. Stavkom 4. istog članka propisano je da u utvrđenju obilježja nesamostalnog rada prema stavku 3. ovoga članka, svi kriteriji odnosno svi elementi kriterija obilježja nesamostalnog rada ne trebaju biti istovremeno ispunjeni. Stavkom 5. istog članka propisano je da postojanje obilježja nesamostalnog rada utvrđuje se presudnim utjecajem kontrole ponašanja i/ili financijske kontrole isplatitelja primitka nad poreznim obveznikom izvršiteljem posla i/ili ako odnos stranaka upućuje na presudnu povezanost u ostvarenju posla.

16. Odredbom članka 32. f Pravilnika propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij kontrola ponašanja obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti i kontrolirati što posloprimac radi i kako obavlja posao (kroz upute, obuku ili druga sredstva):

1. određuje li poslodavac posloprimcu mjesto obavljanja posla neovisno o tome što se isti može obavljati i na drugom mjestu,

2. daje li poslodavac posloprimcu upute kako obaviti posao,

3. određuje li poslodavac posloprimcu vrijeme, mjesto ili način obavljanja posla, 4. vodi li poslodavac evidenciju radnog vremena za posloprimca,

5. nadzire li poslodavac dinamiku izvršenja posla ili zahtjeva izvještaje o izvršenju posla,

6. koristi li posloprimac opremu i sredstava za rad poslodavca,

7. obučava li poslodavac posloprimca o načinu izvršavanja posla.

17. Odredbom članka 32. g Pravilnika propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij financijske kontrole obuhvaća elemente koji pokazuju ima li poslodavac pravo usmjeriti ili kontrolirati financijske i poslovne aspekte posloprimčevog rada:

1. usmjerava li i/ili ugovara, odnosno nadoknađuje li poslodavac poslovne i putne troškove posloprimca,

2. ulaže li poslodavac u opremu, alate i materijale posloprimca,

3. određuje li poslodavac proizvode i usluge koje posloprimac koristi u izvršenju posla,

4. kontrolira li poslodavac način i opseg pružanja usluga posloprimca na tržištu, 5. obavlja li poslodavac posloprimcu isplate u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) i/ili u približno sličnim iznosima.

18. Odredbom članka 32. h Pravilnika propisano je da polazeći od članka 32.a stavka 7. ovoga Pravilnika, kriterij odnosa stranaka obuhvaća elemente koji pokazuju vrstu tih odnosa:

1. sklapaju li poslodavac i posloprimac ugovor koji po svojim bitnim obilježjima ima obilježja ugovora o radu,

2. pruža li poslodavac posloprimcu naknade troškova koja su tipična obilježja nesamostalnog rada (godišnji odmor, naknade za bolovanje ili druga prava vezana uz nesamostalni rad),

3. koje je razdoblje trajanja posla te je li to trajanje posla vezano za provedbu određenog projekta ili više projekta u nizu,

4. u kojoj mjeri posao koji obavlja posloprimac predstavlja redovno poslovanje poslodavca,

5. može li posloprimac raskinuti poslovanje s poslodavcem bez materijalnih i financijskih posljedica,

6. je li uobičajeno za poslovanje u djelatnosti isplatitelja primitka da određene poslove na taj način traži na tržištu.

19. Analizom cjelokupnog spisa predmeta, ocjenjujući zakonitost osporenog rješenja, Sud je stajališta kako porezno tijelo u konkretnom slučaju nije dalo dovoljne razloge u svojoj odluci na temelju kojih je utvrdilo da bi tužitelj u razdoblju oporezivanja od 3. siječnja do 31. prosinca 2020. koristio porezne pogodnosti protivno svrsi zakona ostvarenjem primitaka od strane društva Access Financial International iz Švicarske, odnosno da bi posao koji je obavljao za spomenuto društvo imao obilježja nesamostalnog rada, zbog čega se osporeno rješenje ne može ocijeniti zakonitim.

20. Prema ocjeni ovog Suda, porezno tijelo za sada nije utvrdilo dovoljno elementa kriterija kontrole ponašanja, kriterija financijske kontrole i kriterija kontrole odnosa stranaka za zaključak i utvrđenje kako se u konkretnom slučaju radi o poslu s obilježjima nesamostalnog rada, budući je utvrdilo samo element određenog vremena obavljanja posla i vođenja evidencije radnog vremena te isplate u određenim vremenskim razdobljima (svaki mjesec) u sličnim iznosima, dok u odnosu na kriterij odnosa stranaka da bi iz Ugovora proizlazi da se posao ne može raskinuti bez materijalnih i financijskih posljedica pozivom na članak 1. Ugovora, nije dalo jasne razloge takvom zaključku, budući analizom predmetnog Ugovora ovaj Sud nije utvrdio da bi tužitelj raskidom predmetnog ugovora imao materijalne i financijske posljedice niti koje bi posljedice bile. Činjenica ugovorenog otkaznog roka u članku 1. Ugovora ne ukazuje na nastup materijalnih ili financijskih posljedica za tužitelja. Stoga, Sud je ocijenio kako je potrebno da tuženo tijelo ponovno ispita sve okolnosti konkretne upravne stvari, otkloni ukazane nedostatke i jasnije utvrdi činjenično stanje i obrazloži svoju odluku, zbog čega je Sud odlučio tuženom tijelu vratiti predmet na ponovno postupanje, radi davanja jasnijih razloga utvrđenju zbog čega smatra kako u poslovnoj suradnji tužitelja i isplatitelja primitka ima dovoljno elementa kriterija kontrole ponašanja, kriterija financijske kontrole i kriterija kontrole odnosa stranaka, navede koji su i obrazloži svoju odluku. Uzimajući u obzir utvrđenja poreznog tijela u osporenoj odluci Sud zaključuje kako za sada u poslovnoj suradnji tužitelja i isplatitelja ne može utvrditi dovoljno elemenata za zaključak da se u konkretnom slučaju radi o poslu s obilježjima nesamostalnog rada, stoga, vraća predmet tuženom tijelu kako bi na potpun način utvrdio relevantne činjenice i za iste dao obrazložene razloge.

21. Slijedom navedenog, Sud ocjenjuje kako je osporenim rješenjem povrijeđen zakon na štetu tužitelja, slijedom čega je trebalo na temelju odredbe članka 117. stavka 1. ZUS-a, postupajući u granicama tužbenog zahtjeva, osporenu odluku poništiti i predmet vratiti na ponovni postupak, te odlučiti kao u izreci presude. Ocijenjeno je kako nije svrhovito ni ekonomično sudskom odlukom poništiti i prvostupanjsko rješenje te predmet vratiti na ponovni postupak prvostupanjskom tijelu, jer je tuženik ovlašten u okviru ocjenjivanja žalbe tužitelja protiv prvostupanjskog rješenja upotpuniti postupak (sam ili putem prvostupanjskog tijela prema članku 115. stavku 3. ZUP-a) te je u slučaju da utvrdi osnovanost žalbe (pri čemu nije vezan žalbenim razlozima - članka 115. stavak 1. ZUP-a), ovlašten sam riješiti stvar (članak 117. stavak 1. ZUP-a).

22. U ponovljenom postupku tuženo tijelo je dužno, otklanjajući ukazane nedostatke, donijeti novo rješenje o žalbi tužitelja, koje će obrazložiti u skladu sa odredbom članka 98. stavka 5. ZUP-a, a sve pridržavajući se pravnih shvaćanja i primjedaba ovog Suda, u skladu sa odredbom članka 119. stavka 4. ZUS-a.

U Splitu, 8. svibnja 2026.

S U T K I N J A

Nela Mešin

UPUTA O PRAVNOM LIJEKU: Protiv ove presude nije dopuštena žalba (članak 127. stavak 1. ZUS-a).

DNA: 1. Opunomoćenici tužitelja Zdenki Koharić, odvjetnici u Odvjetničkom uredu Kohartić & Budiščak-Kupčinec d.o.o. Zagreb, Nova ves 4,

2. Tuženiku Ministarstvu financija Republike Hrvatske, Samostalnom sektoru za drugostupanjski upravni postupak, Zagreb, Frankopanska 1,

3. Vratiti spis tuženom tijelu

4. U spis,

5. Kalendar 30 dana.